X年中级会计实务考试讲义 第二章

2012年中级会计实务考试辅导中级会计实务第1页第二章存货考情分析本章内容近三年主要体现在客观题题型中，分值在2分左右；但作为基础知识也可能会在计算题、综合题中出现。其分值分布情况如下：题型2011年2010年2009年考点单选题—1题1分1题1分（1）委托加工物资收回后的入账价值；（2）可变现净值的确定多选题1题2分—1题2分（1）可变现净值的确定；（2）采购成本、准备的计提与结转判断题1题1分1题1分—（1）存货的期末计量；（2）持有数量多于合同数量时存货可变现净值的确定合计2题3分2题2分2题3分—内容介绍本章讲两节内容：第一节存货的确认和初始计量第二节存货的期末计量其中，重点内容：（1）初始计量，通过不同途径取得的存货的计量；（2）期末计量，特别是可变现净值的计算。内容讲解第一节存货的确认和初始计量一、存货的定义与确认条件（一）存货的概念存货的内容：这里是典型的制造业的存货的内容。而如果是商品流通企业或其他行业则不能用上述内容来界定，比如商品流通企业一般不存在加工过程中的半成品、生产用原材料等。（二）存货的确认条件存货同时满足下列条件的，才能予以确认：1.与该存货有关的经济利益很可能流入企业；2.该存货的成本能够可靠地计量。二、存货的初始计量（一）存货成本的内容存货应当按照成本进行初始计量。存货成本包括采购成本、加工成本和其他成本（其他成本，2012年中级会计实务考试辅导中级会计实务第2页如为特定客户定制产品而发生的产品设计费）。（二）不同渠道取得存货入账价值的确定1.外购存货（重点）注意1：由于发生合理损耗会使存货的单位成本提高。注意2：入库前发生的不合理的损耗，不应计入存货的成本，根据发生损耗的具体原因，计入对应的科目中。如果是由责任人、保险公司赔偿的，应计入其他应收款中，冲减存货的采购成本；如果是意外原因（地震、台风、洪水等）导致存货发生的损耗计入营业外支出。如果尚待查明原因的首先要通过“待处理财产损溢”科目核算，查明原因报经批准后再作相应处理。注意3：入库以后发生的挑选整理费用、保管费用应计入管理费用。注意4：商品流通企业的特点：商品流通企业在采购商品过程中发生的运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用等，应当计入存货的采购成本；也可以先进行归集，期末再根据所购商品的存销情况进行分摊。【例题1·判断题】商品流通企业在采购商品过程中发生的运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用等，应当计入存货的采购成本；也可以先进行归集，期末再根据所购商品的存销情况进行分摊。（）[答疑编号3265020101]『正确答案』√『答案解析』本题考核的是商品流通企业购货过程中费用的核算问题。【例题2·单选题】甲工业企业为增值税一般纳税人企业。本月购进原材料200公斤，货款为6000元，增值税为1020元；发生的保险费为350元，入库前的挑选整理费用为130元；验收入库时发现数量短缺10%，经查属于运输途中合理损耗。甲企业该批原材料实际单位成本为每公斤（）元。A.32.4B.33.33C.35.28D.36[答疑编号3265020102]『正确答案』D『答案解析』本题考核的是外购原材料实际成本的核算。实际入库数量＝200×（1－10%）＝180（公斤）购入原材料的实际总成本＝6000＋350＋130＝6480（元）甲工业企业该批原材料实际单位成本＝6480÷180＝36（元/公斤）2012年中级会计实务考试辅导中级会计实务第3页【例题3·会计处理题】甲企业为一般纳税人，2×10年3月22日从乙企业购入原材料一批，取得的增值税专用发票上注明的原材料价款为400000元，增值税额为68000元。甲企业按照实际成本对原材料进行日常核算。[答疑编号3265020103]『正确答案』（1）假定发票等结算凭证已经收到，货款已通过银行转账支付，材料已运到并已验收入库（单料同到）。据此，甲企业的账务处理如下：借：原材料400000应交税费——应交增值税（进项税额）68000贷：银行存款468000（2）假定购入材料的发票等结算凭证已收到，货款已经银行转账支付，但材料尚未运到。（单到料未到）则甲企业应于收到发票等结算凭证时进行如下账务处理：借：在途物资400000应交税费——应交增值税（进项税额）68000贷：银行存款468000在上述材料到达入库时，进行如下账务处理：借：原材料400000贷：在途物资400000（3）假定购入的材料已经运到，并已验收入库，但发票等结算凭证尚未收到，货款尚未支付。3月末，甲企业应按暂估价入账，假定其暂估价为360000元。（料到单未到）应进行如下账务处理：借：原材料360000贷：应付账款——暂估应付账款3600004月初将上述会计分录原账冲回：借：应付账款——暂估应付账款360000贷：原材料360000在收到发票等结算凭证，并支付货款时：借：原材料400000应交税费——应交增值税（进项税额）68000贷：银行存款4680002.委托加工的存货（重点。属于委托方的存货）注意1：如为一般纳税人，对方要按照加工费用收取17%的增值税，对于受托方来讲是销项税，而对于委托方来讲是进项税，一般纳税人的增值税不计入委托加工物资成本；如为小规模纳税人，发生的增值税就要计入收回的委托加工物资的成本。注意2：受托方代收代缴的消费税：①如果收回后直接用于对外销售，消费税就应该计入存货成本；②如果收回后继续用于生产应税消费品，消费税记入“应交税费——应交消费税”科目的借方，待以后环节抵扣。【例题4·会计处理题】甲企业委托乙企业加工材料一批（属于应税消费品）。原材料成本为20000元，支付的加工费为7000元（不含增值税），消费税税率为10%，材料加工完成并已验收2012年中级会计实务考试辅导中级会计实务第4页入库，加工费用等已经支付。双方适用的增值税税率为17%。甲企业按实际成本核算原材料，有关账务处理如下：[答疑编号3265020104]『正确答案』（1）发出委托加工材料借：委托加工物资——乙企业20000贷：原材料20000（2）支付加工费用和税金消费税组成计税价格＝（20000＋7000）÷（1－10%）＝30000（元）【注：组成计税价格＝（发出加工材料成本＋加工费）/（1－消费税税率）】受托方代收代交的消费税税额＝30000×10%＝3000（元）应交增值税税额＝7000×17%＝1190（元）①甲企业收回加工后的材料用于连续生产应税消费品的借：委托加工物资7000应交税费——应交增值税（进项税额）1190——应交消费税3000贷：银行存款11190②甲企业收回加工后的材料直接用于销售的借：委托加工物资——乙企业10000（7000＋3000）应交税费——应交增值税（进项税额）1190贷：银行存款11190（3）加工完成，收回委托加工材料①甲企业收回加工后的材料用于连续生产应税消费品的借：原材料27000（20000＋7000）贷：委托加工物资——乙企业27000②甲企业收回加工后的材料直接用于销售的借：库存商品30000（20000＋10000）贷：委托加工物资——乙企业30000【例题5·单选题】甲公司为增值税一般纳税人。2009年1月1日，甲公司发出一批实际成本为240万元的原材料，委托乙公司加工应税消费品，收回后直接对外出售。2009年5月30日，甲公司收回乙公司加工的应税消费品并验收入库。甲公司根据乙公司开具的增值税专用发票向乙公司支付加工费12万元、增值税2.04万元，另支付消费税28万元。假定不考虑其他因素，甲公司收回该批应税消费品的入账价值为（）万元。A.252B.254.04C.280D.282.04[答疑编号3265020105]『正确答案』C『答案解析』委托加工物资收回后继续生产应税消费品时，消费税不计入收回物资的成本，记入“应交税费——应交消费税”科目。如果用于直接出售或者是生产非应税消费品，消费税计入收回物资成本。甲公司收回应税消费品的入账价值＝240＋12＋28＝280（万元）。3.其他方式取得的存货的成本方式成本构成自制成本＝材料成本＋人工成本＋制造费用投资者投入投资合同或协议约定的价值，但合同或协议约定价值不公允的除外提供劳务劳务的直接人工＋其他直接费用＋可归属于该存货的间接费用其他方式按相关准则规定确定2012年中级会计实务考试辅导中级会计实务第5页【例题6·计算分析题】2009年1月1日，A、B、C三方共同投资设立了甲有限责任公司（以下简称“甲公司”），A以其生产的产品作为投资（甲公司作为原材料管理和核算），该批产品的公允价值是5000000元，甲公司取得增值税专用发票上注明的不含税价款为5000000元，增值税为850000元，假定甲公司的实收资本总额为10000000元，A公司在甲公司享有的份额为35%，甲公司为一般纳税人，适用的增值税率为17%，甲公司采用实际成本法核算存货。[答疑编号3265020106]『正确答案』本例中，由于甲公司为一般纳税人，投资合同约定的该项原材料的价值为5000000元。因此，甲公司接受的这批原材料的入账价值为5000000元，增值税850000元单独作为可抵扣的进项税额进行核算。A公司在甲公司享有的资本金额＝10000000×35%＝3500000（元）A公司在甲公司投资的资本溢价＝5000000＋850000－3500000＝2350000（元）甲公司的账务处理如下：借：原材料5000000应交税费——应交增值税（进项税额）850000贷：实收资本3500000资本公积——资本溢价2350000第二节存货的期末计量一、存货期末计量原则资产负债表日，存货应当按照成本与可变现净值孰低计量。存货成本高于其可变现净值的，应当计提存货跌价准备，计入当期损益。其中，可变现净值，是指在日常活动中，存货的估计售价减去至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税费后的金额。【拓展】存货的成本扣除存货跌价准备，即存货的账面价值，列示在报表上。其他的长期性资产一般使用可收回金额这个概念，遵循资产减值准则，不使用可变现净值这个概念。可变现净值是第一章我们所讲解的会计计量属性之一，只有存货才会涉及可变现净值。二、存货期末计量方法（重点）（一）存货减值迹象的判断1.存货存在下列情况之一的，表明存货的可变现净值低于成本（存货发生部分减值）：（1）该存货的市场价格持续下跌，并且在可预见的未来无回升的希望。例如，企业持有一批冰箱，原来是1000元/台，现行市场中冰箱的价格为800元/台，预期将长期贬值，短期内无法回升，则属于有迹象表明冰箱发生减值；（2）企业使用该项原材料生产的产品的成本大于产品的销售价格；（3）企业因产品更新换代，原有库存原材料已不适应新产品的需要，而该原材料的市场价格又低于其账面成本；（4）因企业所提供的商品或劳务过时或消费者偏好改变而使市场的需求发生变化，导致市场价格逐渐下跌；（5）其他足以证明该项存货实质上已经发生减值的情形。2.存货存在下列情形之一的，表明存货的可变现净值为零（存货完全没有价值）：（1）已霉烂变质的存货；（2）已过期且无转让价值的存货；（3）生产中已不再需要，并且已无使用价值和转让价值的存货；（4）其他足以证明已无使用价值和转让价值的存货。2012年中级会计实务考试辅导中级会计实务第6页（二）可变现净值的确定1.企业确定存货的可变现净值时应考虑的因素：（1）存货可变现净值的确凿证据；可变现净值不可以随意计算，以避免利润操纵行为的发生。（2）持有存货的目的；目的有两个：一个是继续生产，一个是直接对外出售。（3）资产负债表日后事项等的影响。考虑该因素，亦即不能只根据当前情况作出分析和判断，还需要考虑日后期间的情况。比如2009年12月31日，对一批库存商品计算可变现净值，以当前的市场价格分析，可变现净值可能较高，但已经有确凿证据表明日后期间由于国家新政策的出台，产品售价将大幅度降低，发生减值迹象。2.不同情况下存货可变现净值的确定（1）持有产成品、商品等直接用于出售的商品存货，没有销售合同约定的