公益性捐赠税收政策之比较和借鉴

[摘要]作为我国社会组织的重要筹资渠道，公益性捐赠对于发展壮大社会组织、推动慈善事业发展、完善社会保障体系具有重要作用。由于我国社会组织起步较晚，相关规章制度不够健全，导致作为激励社会公益性捐赠行为的税收优惠政策在制定推行过程中遭遇瓶颈。如何有效制定税收优惠政策，从而更好地激励全社会公益性捐赠，扩大社会组织筹资渠道，进一步推动公益事业的健康发展成为当前我国社会组织建设与管理研究中的一个焦点课题。[关键词]公益性捐赠；税收；社会组织[作者简介]宋忠伟，政治学硕士，国家民间组织管理局社团管理二处任职。[中图分类号]F810.422[文献标识码]A公益性捐赠是指按照《中华人民共和国公益事业捐赠法》规定向非营利公益事业的捐赠支出。作为我国社会组织的重要筹资渠道，公益性捐赠对于发展壮大社会组织、推动我国慈善事业发展、完善社会保障体系具有重要意义。根据中华人民共和国民政部《中国民政统计年鉴——2008》数据，2007年民政部门、慈善会、各类基金会总计收到社会捐赠款物148.387亿元，其中社会捐赠款132.82亿元。为鼓励社会公益性捐赠行为，推动我国公益事业的健康发展，国家有关部门出台了一系列的公益性捐赠税收优惠政策，但由于我国公益事业的重要参与力量——社会组织，尤其是公益性社会团体，起步较晚，相关规章制度不够健全，导致政策的制定、推行遭遇瓶颈。本文通过对我国目前公益性捐赠税收优惠政策的介绍，结合税收优惠政策实施中所遇到的问题，借鉴目前国际社会的先进经验，提出相应的政策建议。旨在为发挥公益性捐赠税收优惠政策的效能作用、加强社会组织尤其是公益性社会团体建设、推动公益事业健康发展建言献策。一、我国公益性捐赠税收优惠政策我国公益性捐赠的受赠主体是公益性社会团体和县级以上人民政府及其部门。根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》，公益性社会团体，是指同时符合下列条件的基金会、慈善组织等社会团体：依法登记，具有法人资格，以发展公益事业为宗旨，且不以营利为目的；全部资产及其增值为该法人所有；收益和营运结余主要用于符合该法人设立目的的事业；终止后的剩余财产不归属任何个人或者营利组织；不经营与其设立目的无关的业务；有健全的财务会计制度；捐赠者不以任何形式参与社会团体财产的分配；国务院财政、税务主管部门会同国务院民政部门等登记管理部门规定的其他条件。现阶段，我国并没有专门的公益性捐赠税收优惠法律法规，更多的是散见于各类法规条文中。归纳一下，政策规定主要体现在以下几个方面：（一）公益性社会团体捐赠税前扣除资格认定《财政部国家税务总局关于公益救济性捐赠税前扣除政策及相关管理问题的通知》（财税[2007]6号）规定：经国务院民政部门批准成立的非营利的公益性社会团体和基金会，其捐赠税前扣除资格由财政部和国家税务总局进行确认；经省级人民政府民政部门批准成立的非营利的公益性社会团体和基金会，其捐赠税前扣除资格由省级财税部门进行确认，并报财政部和国家税务总局备案。并对申请捐赠税前扣除资格公益性社会团体所应具备条件、捐赠物资用途、捐赠票据使用作了相应规定。（二）捐赠税前部分扣除政策规定1．企业公益性捐赠。《中华人民共和国企业所得税法》第九条规定：企业发生的公益性捐赠支出，在年度利润总额12%以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除。2．个人公益性捐赠。根据《中华人民共和国个人所得税法实施条例》第二十四条规定，个人捐赠额未超过纳税义务人申报的应纳税所得额30%的部分，可以从其应纳税所得额中扣除。3．受赠单位免税制度。根据《事业单位、社会团体、民办非企业单位企业所得税征收管理办法》第三条规定，事业单位、社会团体、民办非企业单位获得的社会各界捐赠收入免征企业所得税。之所以规定公益性捐赠税前部分扣除政策，是因为公益性捐赠本质上涉及到捐赠者、受赠者和政府三方面。公益性捐赠支出税收扣除部分实质上是由政府承担的，如果允许公益性捐赠支出全额在税前扣除，其税收负担便全额转嫁到政府身上，加大了政府财政负担，不利于政府支出的宏观调控。另外，公益性捐赠的税前部分扣除政策，可以防止部分捐赠者利用此项政策来规避税收，从而能有效堵塞税收漏洞。（三）捐赠税前全额扣除政策规定为鼓励企业、社会团体、个人向国家急需发展的公益事业捐赠，国家也同时出台了一系列政策条例，对一些公益性捐赠实行捐赠税前全额扣除政策。《关于企业等社会力量向红十字事业捐赠有关所得税政策问题的通知》（财税[2000]30号）规定：企业、事业单位、社会团体和个人等社会力量，通过非营利性的社会团体和国家机关（包括中国红十字会）向红十字事业的捐赠，在计算缴纳企业所得税和个人所得税时准予全额扣除。《关于对老年服务机构有关税收政策问题的通知》（财税[2000]97号）第二条规定：对企事业单位、社会团体和个人等社会力量，通过非营利性的社会团体和政府部门向福利性、非营利性的老年服务机构的捐赠，在缴纳企业所得税和个人所得税前准予全额扣除。并在第三条规定中指出，本通知所称老年服务机构，是指专门为老年人提供生活照料、文化、护理、健身等多方面服务的福利性、非营利性的机构，主要包括:老年社会福利院、敬老院(养老院)、老年服务中心、老年公寓(含老年护理院、康复中心、托老所)等。对于上述关系国计民生的重要领域捐赠，实行税前全额扣除政策，有利于引导社会公益性捐赠方向，最大化公益性捐赠的社会效用。目前我国实行税前全额扣除政策的捐赠还包括：向农村义务教育的捐赠，向公益性青少年活动场所的捐赠，向中华健康快车基金会等五家单位的捐赠，向农村寄宿制学校建设工程的捐赠，向宋庆龄基金会等六家单位的捐赠，向老龄事业发展基金会等八家单位的捐赠，向中国医药卫生事业发展基金会的捐赠，向中国教育发展基金会的捐赠，向2010年上海世博会的捐赠等。二、我国公益性税收优惠政策执行状况及存在的问题纵观我国公益性捐赠税收优惠政策执行状况，成果显著，但也存在一些问题。（一）我国公益性捐赠税收优惠政策执行状况一方面我国公益性捐赠税收优惠政策实施激励了社会捐赠行为，一定程度上推动了公益事业发展；另一方面，由于我国相关法规不健全，导致公益性捐赠税收优惠政策在落实上的效果大打折扣。目前各省市政策不一，管理不规范。尤其体现在社会团体捐赠税前扣除资格认定上，确认程序、资格范围差异较大。在此以北京、山东、江苏、重庆为例。北京出台《关于北京市公益救济性捐赠税前扣除管理工作的补充通知》，规定：北京市民政局负责捐赠税前扣除资格初审，北京市财政局、国家税务局、地方税务局负责捐赠税前扣除资格确认。山东出台《关于对非营利的公益性社会团体和基金会进行捐赠税前扣除资格确认工作的通知》规定：省财税部门根据业务主管部门报送的资料确认税前扣除资格，范围仅限于省级社会组织。江苏出台《江苏省非营利公益性社会团体和基金会捐赠税前扣除资格认定办法（试行）》，规定：省民政厅会同省财政厅、省国家税务局、地方税务局负责非营利性公益组织捐赠税前扣除资格的认定工作，同时规定范围仅限于省级社会组织。重庆出台《关于加强公益救济性捐赠接收管理有关问题的通知》，规定：市级社会组织捐赠税前扣除资格经市民政局审核，再送市财税部门统一确认；各区县（自治县）慈善会经区县（自治县）民政局签注意见，送市民政局审核，再送市财税部门统一确认。最后由市民政局通过媒体统一向社会公示。通过上述各省市政策，我们可以看出，山东省与江苏省规定捐赠税前扣除资格仅限于省级社会组织，而重庆范围却覆盖到了区县级。另外，北京、重庆实行的是民政初审、财税确认的方式，山东实行的是财税部门根据业务主管单位报送材料进行资格确认，江苏实行的是民政会同财税部门共同审定。同时，我国捐赠票据使用缺乏明确统一的政策规定，各省市自定政策，有些省市政策变动频繁。导致一方面一些公益性社会组织接受捐赠无票据可用，地区间票据无法通用，跨省区捐赠活动受限；另一方面由于政策的频繁变动，使得一些社会组织无所适从，同时也给政府监管带来困难，增加了社会成本。对于社会组织公益性捐赠资金使用状况的监督方面，也存在政府各职能部门重复监管、越位监管、缺位监管状况。(二)存在的问题分析我国目前公益性捐赠税收优惠政策在执行过程中仍带有一定的盲目性和随意性，有待于进一步改进、完善。存在的主要问题如下：1.公益性捐赠税前扣除资格认定标准不统一《财政部国家税务总局关于公益救济性捐赠税前扣除政策及相关管理问题的通知》（财税[2007]6号）对公益性捐赠税前扣除资格认定范围没有明确，具体操作程序也未做统一规定，导致各省市自定公益性捐赠税收扣除资格范围、审定程序。不利于形成统一规范的社会组织获取捐赠税前扣除资格评价体系，不利于社会组织尤其是公益性社会团体建设和健康发展，也不利于社会公益性捐赠平台的构建。2．公益性捐赠票据使用混乱捐赠票据，是证明单位或个人捐赠行为，从而享受捐赠税收优惠政策的法律凭证，同时也是单位财务收支的法律凭证和会计核算的原始凭证，更是财政、审计、税务部门进行监督检查的重要依据。目前我国对于公益性捐赠票据的使用没有统一的政策约束。各省市自行制定捐赠票据法规，公益性捐赠票据使用混乱，公益性社会团体接受捐赠没有可供开具的票据等现象也屡见不鲜。同时，由于捐赠票据差异性，导致地区间开展捐赠活动深受制约。不利于规范和推动全社会公益性捐赠行为，不利于政府有效监管。3.部分省区公益性捐赠税收优惠政策覆盖范围有限目前部分省区我国公益性捐赠税收优惠政策，其覆盖范围仅限于全国性、省级社会团体，如：山东省、江苏省。而对于大量活跃在基层、直接参与公益性活动的社会团体却因无政策法规支持而无法享受公益性捐赠税收优惠政策。不利于扶持和培养基层社会组织，不利于加强我国社会组织整体建设和管理，更不利于公益性事业进一步开展。4.对于企业、个人的公益性捐赠税前扣除政策有待完善我国税法规定，企业发生公益性捐赠支出，在年度利润总额12%以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除；个人发生的捐赠额未超过纳税义务人申报的应纳税所得额30%的部分，可以从其应纳税所得额中扣除。但对于超额捐赠部分，却没有做出诸如结转下年的相关规定。这不利于扩大社会公益性捐赠规模，不利于推动公益性事业较快发展。5.政府对社会组织尤其是公益性社会团体财务监管缺位由于我国没有专门的关于社会组织财务监管的法律规范，导致民政部门、财政、税务、审计部门或“九龙治水”，或监管缺位。加上我国政府对社会组织的财务监督主要通过会计师事务所的审计报告，而审计机构在审计过程中的疏漏，也会影响到监管的科学性和有效性。三、公益性捐赠税收优惠政策的国际借鉴目前，国际上对于捐赠有四种税收优惠政策，包括：减免、抵免、受益方案和指定方案。减免是指减少纳税人应纳税所得额；抵免则是指减少应缴税额；受益方案和指定方案，是指纳税人把自身的应纳税额变相支付给指定受益组织。美国、德国采用减免政策，加拿大实行二级纳税抵免制度，英国采用纳税受益方法，匈牙利、罗马尼亚则采用“税款指定”法。我国与美国、德国同属于减免政策。美国作为社会组织发展相对成熟的国家，其相关的税收政策也较为完善，在此着重介绍美国的税收优惠政策。同时也介绍被誉为大陆法系代表——德国相关的捐赠税收优惠政策，以供借鉴。（一）美国公益性捐赠税收优惠政策美国税法所规定的享受捐赠税前扣除优惠政策，必须向免税机构提供捐赠。联邦法典第26卷“国内税收法典”第501（C）款对免税机构进行了明确规定。美国设立国内收入署（IRS），一方面负责捐赠税收优惠法规的管理实施，另一方面，运用先进信息技术统一审定并监管全国免税机构。同时，美国公益性捐赠税收优惠程度主要取决于捐赠对象的社会组织性质，并在“国内税收法典”第170条中作了详细规定。企业向公益性社会团体捐款，其捐赠税前扣除额不得超过应纳税额的10%；个人向公益性社会团体捐款，其捐赠税前扣除额不得超过应纳税额的50%。同时规定超出比例的捐赠，可以累计到下一年度结转予以扣除，但结转期限不得超过5个纳税年度。捐赠给私人基金会，则只是规定了个人捐赠税前扣除额不得超过应纳税额的20%，且超出部分不能结转。（二）德国公益性捐赠税收优惠政策德国税法规定，个人和团体向