第十二章企业所得税

第十二章企业所得税法企业所得税概论纳税义务人与征税对象税率应纳税所得额的计算资产的税务处理应纳税额的计算税收优惠源泉扣缴纳税调整征收管理一、两法合并的历史背景20世纪70年代末起，中国开始改革开放，税制建设进入一个新时期，税收收入逐步成为政府收入的主要来源，税收也成为国家宏观调控的重要手段。1.五法并存阶段全国人大于1980年9月通过了《中华人民共和国中外合资经营企业所得税法》，企业所得税税率确定为30%，另按应纳所得税额附征10%的地方所得税。1981年12月全国人大又通过了《中华人民共和国外国企业所得税法》，实行20%至40%的5级超额累进税率，另按应纳税的所得额附征10%的地方所得税。1980年－1981年形成了外资两法。八十年代以来所得税改革的三次重大变化1984年9月，国务院发布了《中华人民共和国国营企业所得税条例（草案）》和《国营企业调节税征收办法》。对大中型企业实行55%的比例税率，对小型企业实行10%至55%的8级超额累进税率。1985年4月，国务院发布了《中华人民共和国集体企业所得税暂行条例》，实行10%至55%的超额累进税率。1988年6月，国务院又发布了《中华人民共和国私营企业所得税暂行条例》，税率为35%。1984年－1988年形成了内资三法。1980年开始进入五法并存阶段2.1991年4月第七届全国人民代表大会通过了《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》，从而完成了外资企业所得税法的统一，从1991年7月1日起施行。1993年12月，国务院将《国营企业所得税条例（草案）》、《国营企业调节税征收办法》、《集体企业所得税暂行条例》和《私营企业所得税暂行条例》，整合成为《中华人民共和国企业所得税暂行条例》，自1994年1月1日起施行。1991年－1993年形成了内、外资两法。从1994年开始进入两法并存阶段。两法并存阶段3.2007年3月16日，第十届全国人民代表大会第五次会议通过了《中华人民共和国企业所得税法》，并以主席令第63号发布，标志着内外资企业所得税的最终统一。两法合并二、两法并存的突出问题1税基不统一我国现行税法原则上允许外资企业的成本费用在税前据实扣除，对内资企业却限制扣除,不利于内资企业进行成本费用的补偿。2税率不统一根据全国企业所得税税源调查资料测算，2005年内资企业平均实际税负为24.53%，外资企业平均实际税负为14.89%，内资企业高出外资企业近10个百分点，说明我国内外资企业面临着一个严重不公平的竞争环境。3优惠政策不统一在税收优惠方面，外资企业比内资企业享受的面更广，数额更大，从而实际税负更轻。4.税制不统一，导致了税收征管和资源配置的低效率“两法并存”导致一些通过“假合资”、“返程投资”等方式骗取税收优惠的问题屡屡发生，造成国家财政收入的流失。“两法并存”在对税收征管效率造成损害的同时，也影响了市场机制的健康运行和资源的有效配置。三、新企业所得税的特殊变化五个统一内资企业、外资企业适用统一的企业所得税法统一并适当降低企业所得税税率统一和规范税前扣除办法和标准统一税收优惠政策，实行“产业优惠为主、区域优惠为辅”的新税收优惠体系统一企业所得税征收管理制度三、新企业所得税的特殊变化两个过渡对部分特定区域实行过渡性优惠政策对实行法定税收优惠的老企业实行过渡措施三、新企业所得税的特殊变化改革后企业所得税法的主要内容包括明确了支出扣除的具体范围和标准具体规定了税收优惠的范围和办法对其他税法规定的问题进行了细化和明确第二节纳税人与征税对象新《企业所得税法》规定，在中华人民共和国境内，企业和其他取得收入的组织为企业所得税的纳税人，依照本法的规定缴纳企业所得税。借鉴国际经验，新税法明确实行法人所得税制度。个人独资企业、合伙企业不适用本法。即这两类企业缴纳个人所得税而非企业所得税。企业分为居民企业和非居民企业。依照中国法律、法规在中国境内成立，或者依照外国（地区）法律成立但实际管理机构在中国境内的企业，为居民企业。依照外国（地区）法律、法规成立且实际管理机构不在中国境内，但在中国境内设立机构、场所的，或者在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得的企业，为非居民企业。居民企业就其境内外全部所得纳税；非居民企业就其来源于中国境内所得及与其在中国境内设立的机构、场所有实际联系的境外所得部分纳税。★★★★★★★★★★★★★★★★★★★第三节税率新《企业所得税法》规定，企业所得税的税率为25%；非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税，适用税率为20%.实际征税时适用10%的税率.第四节应纳税所得额的计算新《企业所得税法》规定应纳税所得额企业每一纳税年度的收入总额不征税收入各项扣除允许弥补的以前年度亏损＝－－－免税收入－企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入，为收入总额。包括：（一）销售货物收入；（二）提供劳务收入；（三）转让财产收入；（四）股息、红利等权益性投资收益；（五）利息收入；（六）租金收入；（七）特许权使用费收入；（八）接受捐赠收入；（九）其他收入。收入总额中的下列收入为不征税收入：财政拨款依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金国务院规定的其他不征税收入新税法在收入总额的规定中新增加了不征税收入的概念。《实施条例》将税法规定的不征税收入之中的“财政拨款”界定为：各级政府对纳入预算管理的事业单位、社会团体等组织拨付的财政资金，但国务院和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。这就在一般意义上排除了各级政府对企业拨付的各种价格补贴、税收返还等财政性资金，相当于采用了较窄口径的财政拨款定义。按照现行财务会计制度规定，财政补贴给企业的收入，在会计上作为政府补助，列作企业的营业外收入，税收在此问题上应与会计制度一致。★★★★★★★★★★★★★★★★★★★依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费：是指依照法律法规等有关规定，按照国务院规定程序批准，在实施社会公共管理，以及在向公民、法人或者其他组织提供特定公共服务过程中，向特定对象收取并纳入财政管理的费用。经审批；实施社会公共管理为目的；收取对象只限于直接从该公共服务中受益的特定群体；收支两条线，收费上交国库，不得坐收坐支。政府性基金：是指企业依照法律、行政法规等有关规定，代政府收取的具有专项用途的财政资金。有法律依据；代政府收取；具有专项用途；性质为财政资金，纳入预算管理国务院规定的其他不征税收入：是指企业取得的，由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金。一是经批准，二是具有专项用途。免税收入331企业的下列收入为免税收入：（一）国债利息收入:是指企业持有国务院财政部门发行的国债取得的利息收入。（二）符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益；（三）在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益；股息、红利：是指居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益。（四）符合条件的非营利组织的收入。扣除项目新《企业所得税法》规定，企业实际发生的与经营活动有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，可以在计算应纳税税额时进行扣除。由此亦肯定了凡是与企业生产经营有关的费用、支出均可以据实予以扣除。扣除项目的标准1.工资薪金企业所得税法实施条例统一了企业的工资薪金支出税前扣除政策，规定企业发生的合理的工资薪金支出，准予扣除。对合理的判断，主要从雇员实际提供的服务与报酬总额在数量上是否配比合理进行，凡是符合企业生产经营活动常规而发生的工资薪金支出都可以在税前据实扣除。2.职工福利费、工会经费、职工教育经费原税法规定，对企业的职工福利费、工会经费、职工教育经费支出分别按照计税工资总额的14%、2%、1.5%计算扣除。新实施条例规定职工福利费不超过工资薪金总额14%标准扣除;工会经费不超过工资薪金总额2%标准扣除。为鼓励企业加强职工教育投入，实施条例规定，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，企业发生的职工教育经费支出，不超过工资薪金总额2.5％的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。3.企业依照国务院有关主管部门或者省级人民政府规定的范围和标准为职工缴纳的基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等基本社会保险费和住房公积金，准予扣除。企业为投资者或者职工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费，在国务院财政、税务主管部门规定的范围和标准内，准予扣除。4.企业在生产经营活动中发生的合理的不需要资本化的借款费用，准予扣除。5.企业在生产经营活动中发生的下列利息支出，准予扣除：（1）非金融企业向金融企业借款的利息支出、金融企业的各项存款利息支出和同业拆借利息支出、企业经批准发行债券的利息支出；（2）非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分。7业务招待费《实施条例》规定：企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费，按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的5‰。业务招待费是由商业招待和个人消费混合而成的，其中个人消费的部分属于非经营性支出，不应该税前扣除。因此，就需要对业务招待费进行一定的比例限制。但商业招待和个人消费之间通常是难以划分的，国际上的处理办法一般是在二者之间人为规定一个划分比例，比如意大利，业务招待费的30%属于商业招待可在税前扣除，加拿大为80%，美国、新西兰为50%。例：业务招待费的扣除某企业2008年度营业收入为1000万元，发生业务招待费6万元。可税前扣除业务招待费为6×60%=3.6万元如发生业务招待费12万元，则可税前扣除业务招待费为1000×5‰=5万元，而不是12×60%=7.2万元8广告宣传费《实施条例》对广告费和业务宣传费的扣除是合并在一起考虑的，规定企业每一纳税年度发生的符合条件的广告费和业务宣传费，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，不超过当年销售（营业）收入15％的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。广告费支出不同于赞助支出企业申报扣除的广告费支出要符合下列条件：广告是通过工商部门批准的专门机构制作的；已实际支付费用，并已取得相应发票；通过一定的媒体传播。13公益性捐赠支出企业发生的公益性捐赠支出，在年度利润总额12%以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除。公益性捐赠是指企业通过公益性社会团体或者县级以上人民政府及其部门，用于《中华人民共和国公益事业捐赠法》规定的公益事业的捐赠。年度利润总额，是指企业依照国家统一会计制度的规定计算的年度会计利润。在计算应纳税所得额时，企业按照规定计算的固定资产折旧，准予扣除。计算应纳税所得额时，企业按照规定计算的无形资产摊销费用，准予扣除。不得扣除项目新《企业所得税法》规定，在计算应纳税所得额时，下列支出不得扣除：（一）向投资者支付的股息、红利等权益性投资收益款项；（二）企业所得税税款；（三）税收滞纳金；（四）罚金、罚款和被没收财物的损失；（五）超过规定标准的捐赠支出；（六）赞助支出；（七）未经核定的准备金支出；（八）与取得收入无关的其他支出。亏损弥补税法规定：企业某一纳税年度发生的亏损可以用下一年度的所得弥补，下一年度的所得不足以弥补的，可以逐年延续弥补，但最长不超过5年。第九节应纳税所得额的计算法应纳税所得额会计利润总额纳税调整项目金额＝±例1：假定某企业为居民企业，2008年经营业务如下：﹙1﹚取得销售收入2500万元；﹙2﹚销售成本1100万元；﹙3﹚发生销售费用670万元（其中广告费450万元）；管理费用480万元（其中业务招待费15万元）；财务费用60万元。（4）销售税金160万元（含增值税120万