转让定价与税务管理

1转让定价与税务管理黄董良一、关联方关系（关联企业）与关联交易（一）关联方关系（关联企业）1．《企业会计准则——关联方关系及其交易的披露》规定本准则涉及的关联方关系主要指：（1）直接或间接地控制其他企业或受其他企业控制，以及同受某一企业控制的两个或多个企业(例如：母公司、子公司、受同一母公司控制的子公司之间)；（2）合营企业（指按合同规定经营活动由投资双方或若干方共同控制的企业）；(3)联营企业（指投资者对其具有重大影响，但不是投资者的子公司或合营企业的企业）；(4)主要投资者个人、关键管理人员或与其关系密切的家庭成员；(5)受主要投资者个人、关键管理人员或与其关系密切的家庭成员直接控制的其他企业。2．《税收征管法实施细则》规定2税收征管法第三十六条所称关联企业，是指有下列关系之一的公司、企业和其他经济组织：(1)在资金、经营、购销等方面，存在直接或者间接的拥有或者控制关系；(2)直接或者间接地同为第三者所拥有或者控制；(3)在利益上具有相关联的其他关系。3．《关联企业间业务往来税务管理规程》（修订）规定企业与另一公司、企业和其它经济组织（以下统称另一企业）有下列之一关系的，即构成关联企业：（1）相互间直接或间接持有其中一方的股份总和达到25%或以上的；（2）直接或间接同为第三者所拥有或控制股份达到25%或以上的；（3）企业与另一企业之间借贷资金占企业自有资金50%或以上，或企业借贷资金总额的10%或以上是由另一企业担保的；（4）企业的董事或经理等高级管理人员一半以上或有一名以上（含一名）常务董事是由另一企业所委派的；3（5）企业的生产经营活动必须由另一企业提供的特许权利（包括工业产权、专业技术等）才能正常进行的；（6）企业生产经营购进的原材料、零部件等（包括价格及交易条件等）是由另一企业所供应并控制的；（7）企业生产的产品或商品的销售（包括价格及交易条件等）是由另一企业所控制的；（8）对企业生产经营、交易具有实际控制、或在利益上具有相关联的其它关系，包括家族、亲属关系等。4．上海证券交易所规定上市公司的关联交易,是指上市公司或者其控股子公司与上市公司关联人之间发生的转移资源或者义务的事项。上市公司的关联人包括关联法人和关联自然人。具有以下情形之一的法人,为上市公司的关联法人:(1)直接或者间接控制上市公司的法人；4(2)由上述第(1)项法人直接或者间接控制的除上市公司及其控股子公司以外的法人；(3)以上所列上市公司的关联自然人直接或者间接控制的,或者由关联自然人担任董事、高级管理人员的除上市公司及其控股子公司以外的法人；(4)持有上市公司5%以上股份的法人；(5)中国证监会、本所或者上市公司根据实质重于形式的原则认定的其他与上市公司有特殊关系,可能导致上市公司利益对其倾斜的法人。具有以下情形之一的自然人,为上市公司的关联自然人:(1)直接或间接持有上市公司5%以上股份的自然人；(2)上市公司董事、监事和高级管理人员；(3)上列关联法人的董事、监事和高级管理人员；(4)第(1)项和第(2)项所述人士的关系密切的家庭成员,包括配偶、年满18周岁的子女及其配偶、5父母及配偶的父母、兄弟姐妹及其配偶、配偶的兄弟姐妹、子女配偶的父母；(5)中国证监会、本所或者上市公司根据实质重于形式的原则认定的其他与上市公司有特殊关系,可能导致上市公司利益对其倾斜的自然人。项目会计准则规定上交所规定税收管理规定直接或间接控制其他企业√√直接或间接受其他企业控制√√受同一企业控制的两个或两个以上企业√√合营企业√联营企业√主要投资者6个人、关键管理人员或与其关系密切的家庭成员；√√受主要投资者个人、关键管理人员或与其关系密切的家庭成员直接控制的其他企业√√关联自然人担任董事、高级管理人员的除上市公司及其控股子公司以外的法人；√7直接或间接持有上市公司5%以上股份的自然人；√上市公司董事、监事和高级管理人员√上市公司董事、监事和高级管理人员√相互间直接或间接持有其中一方的股份总和达到25%或以上的√8直接或间接同为第三者所拥有或控制股份达到25%或以上的√企业与另一企业之间借贷资金占企业自有资金50%或以上，或企业借贷资金总额的10%或以上是由另一企业担保的√9企业的董事或经理等高级管理人员一半以上或有一名以上（含一名）常务董事是由另一企业所委派的√企业的生产经营活动必须由另一企业提供的特许权利（包括工业产权、专业技术等）才能正常进行的√10企业生产经营购进的原材料、零部件等（包括价格及交易条件等）是由另一企业所供应并控制的√企业生产的产品或商品的销售（包括价格及交易条件等）是由另一企业所控制的√（二）关联交易1．《企业会计准则——关联方关系及其交易的披露》及指南规定关联方交易是指在关联方之间发生转移资源或义11务的事项，而不论是否收取价款。以下是关联方交易的例子：（1）购买或销售商品。购买或销售商品是关联方交易较常见的交易事项，例如，企业集团成员之间互相购买或销售商品，从而形成了关联方交易。（2）购买或销售除商品以外的其他资产。例如，母公司出售给其子公司的设备或建筑物等，购买或销售除商品以外的其他资产也是关联方交易的主要形式。（3）提供或接受劳务。例如，A企业为B企业的联营企业，A企业专门从事设备维修服务，B企业的所有设备均由A企业负责维修，B企业每年支付设备维修费用20万元。因此，关联方之间提供或接受劳务，是关联方交易的主要形式。（4）代理。代理主要是依据合同条款，一方可为另一方代理某些事务，如代理销售货物，或一方代另一方签订合同等。因此，关联方之间的代理业务，也是关联方交易的主要形式。（5）租赁。租赁通常包括经营租赁和融资祖赁等，关联方之间的租赁合同也是主要的交易事项。（6）提供资金（包括以现金或实物形式提供的贷款12或权益性资金）。例如，企业从其关联方取得资金、或权益性资金的变动等。因此，关联方之间提供资金也是主要的关联方交易。（7）担保和抵押。担保包括在借贷、买卖、货物运输、加工承揽等经济活动中，为了保障其债权实现而实行的保证、抵押等。当存在关联方关系时，一方往往为另一方提供为取得借贷、买卖等经济活动中所需的担保。因此，关联方之间提供的担保和抵押也是关联方交易的主要形式。（8）管理方面的合同。管理合同通常指企业与某一企业或个人签订管理企业或某一项目的合同，按照管理合同约定，由一方管理另一方的财务和日常经营。因此，管理方面的合同也是关联方交易的主要形式。（9）研究与开发项目的转移。在存在关联方关系时，有时某一企业所研究与开发的项目会由于一方的要求而放弃或转移给其他企业。例如，B公司是A公司的子公司，A公司要求B公司停止对某一新产品的研究和试制，并将B公司研究的现有成果转给A公司最近购买的、研究和开发能力超过B公司的C公司继续研制。因此，关联方之间研究与开发项目的转移，是关联方交易的主要形式。（10）许可协议。当存在关联方关系时，可能关联13方之间达成某项协议，允许一方使用另下一方的商标等，从而形成了关联方之间的交易。（11）关键管理人员报酬。企业支付给关键管理人员的报酬，也是一项主要的关联方交易。2．《关联企业间业务往来税务管理规程》（修订）规定关联企业间业务往来的类型及其内容主要包括：（1）有形财产的购销、转让和使用，包括房屋建筑物、交通工具、机器设备、工具、商品（产品）等有形财产的购销、转让和租赁业务；（2）无形资产的转让和使用，包括土地使用权、版权（著作权）、商标、牌号、专利和专有技术等特许权、工业品外观设计或实用新型等工业产权的所有权转让和使用权的提供业务；（3）融通资金，包括各类长短期资金拆借和担保、有价证券的买卖及各类计息预付款和延期付款等业务；（4）提供劳务，包括市场调查、行销、管理、行政事务、技术服务、维修、设计、咨询、代理、科研、法律、会计事务等服务的提供等。143．上海证券交易所规定上市公司的关联交易包括以下内容:（1）按规定应当披露的交易事项，包括：①购买或者出售资产；②对外投资(含委托理财、委托贷款等)；③提供财务资助；④提供担保(反担保除外)；⑤租入或者租出资产；⑥委托或者受托管理资产和业务；⑦赠与或者受赠资产；⑧债权、债务重组；⑨签订许可使用协议；⑩转让或者受让研究与开发项目。(2)购买原材料、燃料、动力；(3)销售产品、商品；(4)提供或者接受劳务；(5)委托或者受托销售；(6)与关联人共同投资；(7)其他通过约定可能引致资源或者义务转移的事项。二、转让定价与避税转让定价（transferpricing）一般指集团内的关联企业之间，为了确保集团利益的最大化，在集团内部15发生关联交易时人为控制的定价。（一）转让定价的主要形式转让定价的主要表现形式有以下多种：1．通过控制原材料或零部件的价格影响产品成本；2．通过控制专利权、商标权等无形资产的所有权或使用权转让价格影响资产成本或费用；3．通过控制产品销售价格或佣金等影响销售收入；4．通过控制贷款利率和利息影响财务费用或让渡资产收入；5．通过控制固定资产的转让价格影响固定资产成本；6．通过控制运输费用影响物资成本或费用；7．通过控制设备租赁费用影响成本费用；8．通过控制劳务价格影响成本费用；9．通过控制管理费用分摊标准影响费用；10．通过资产重组、损失赔偿等影响利得或损失等。（二）转让定价避税的类型利用转让定价避税基本类型可分为两类：一是顺向避税；二是逆向避税。161．顺向避税。基本特点是：通过转让定价实现税源由高税国（地）向低税国（地）转移。这类避税的目的比较单纯，主要是为了减轻或免除税收负担，增加税后利益。2．逆向避税。基本特点是：通过转让定价实现税源由低税国（地）向高税国（地）转移。这类避税是低税国（地）概念上的避税，从企业角度看或许会增加税收负担。这类避税的目的大致有以下几个方面：（1）投资者一方为了规避投资风险、提前收回投资而独占或控制企业盈余；（2）开拓或控制市场；（3）转移资金；（4）获取税外利益等。（三）转让定价避税的影响转让定价避税的影响主要表现在以下几方面：（1）减少国家的税收收入；（2）削弱税收政策的作用；（3）影响企业的财务信息；（4）增加税收的管理成本。三、转让定价的税务管理（一）国际上对转让定价的税务管理国际上对转让定价的税务管理主要体现为一17系列的反避税措施，包括单边措施和双边或多边措施。1．单边税务管理措施。即通过单边立法进行税务管理。其主要的管理措施包括：（1）避税港税收对策措施。如美国为反运用避难所税港避税，明确规定：凡受控外国公司（包括在避税港设立的由本国居民直接或间接控制的外国公司）的利润，不论是否以股息分配形式汇回母公司，都应计入美国母公司的应纳税所得额。英国、瑞典等国也有类似规定。避税港又称避难所税地，是指一些免税或低税的国家或地区。国际经济合作与发展组织（OrganizationforEconomicCooperationandDevelopment，简称OECD）曾规定了判断避难所税港（地）的四条标准：一是有效税率为零或只有名义税率；二是与其他国家缺乏有效的税收信息交流；三是税收法律或征管缺乏透明度；四是对无实质性经营企业也给予优惠。根据这四条标准，OECD将安道尔、巴哈马等35个国家或地区列入了避难所税港（地）名单。（2）转让定价税收对策措施。如俄罗斯有关税法规定：如果内部转移定价背离市场价格超过1830%，税务局有权强行征税且处以罚款。包括我国香港在内的许多国客和地区都有这方面的税收规定。（3）资本弱化税收对策措施。如匈牙利税法规定：如果贷款由关联方提供且贷款金额超过借款者资产的4倍，则该部分货款的利息不允许扣除。荷兰、德国等对资本弱化都有税收对策措施。2．双边和多边税务管理措施。即通过签订双边或多边税收协定进行税务管理。如经济合作与发展组织《关于对所得和资本避免双重征税协定范本》和联合国专家小组通过的《发达国家和发展中国家间双重征税的协定范本》中都有加强信息交流与反避税合作的内容。（二）中国对转让定价的税务管理1．流转税对策措施。如增值税暂行条例规定“纳税人销售货物或者应税劳务的价格明显偏低并无正理