第5章增值税筹划-税务筹划第四版盖地高等教育

12019/12/18第二篇企业主要税种的税务筹划22019/12/18第五章增值税的税务筹划第一节纳税人身份的税务筹划第二节购销业务的税务筹划第三节经营行为的税务筹划第四节出口退税的税务筹划32019/12/18第一节纳税人身份的税务筹划一、两种类型纳税人的划分标准小规模纳税人的认定标准是：（1）从事货物生产或者提供应税劳务的纳税人，以及以从事货物生产或者提供应税劳务为主，并兼营货物批发或者零售的纳税人，年应税销售额在50万元及以下的；（2）除第（1）项规定以外的纳税人，年应税销售额在80万元及以下的。42019/12/18“以从事货物生产或者提供应税劳务为主”是指纳税人的年货物生产或者提供应税劳务的销售额占年应税销售额的比重在50%以上。年应税销售额，是指纳税人在连续不超过12个月的经营期内累计应征增值税销售额，包括免税销售额。年应税销售额超过小规模纳税人标准的其他个人（自然人）按小规模纳税人纳税；非企业性单位、不经常发生应税行为的企业可选择按小规模纳税人纳税。52019/12/182010年，国家税务总局根据新修订的《增值税暂行条例》及其实施细则的规定，发布了《增值税一般纳税人资格认定管理办法》，对一般纳税人资格认定作出新规范。年应税销售额未超过财政部、国家税务总局规定的小规模纳税人标准以及新开业的纳税人,可以向主管税务机关申请一般纳税人资格认定。对提出申请并且同时符合下列条件的纳税人，主管税务机关应当为其办理一般纳税人资格认定：(1)有固定的生产经营场所；(2)能够按照国家统一的会计制度规定设置账簿，根据合法、有效凭证核算，能够提供准确税务资料。下列纳税人不办理一般纳税人资格认定：(1)个体工商户以外的其他个人；(2)选择按照小规模纳税人纳税的非企业性单位；(3)选择按照小规模纳税人纳税的不经常发生应税行为的企业。62019/12/18表面上看，小规模纳税人的税率低于一般纳税人，但一般纳税人销售货物或者提供应税劳务，应纳税额为当期销项税额抵扣当期进项税额后的余额，而小规模纳税人销售货物或者应税劳务，实行按照销售额和征收率计算应纳税额的简易办法，并不得抵扣进项税额。增值税纳税人身份不同，增值税的计算缴纳方式不同，企业的增值税税负也会有差异。这种差别待遇，为小规模纳税人与一般纳税人进行税收筹划提供了可能性。72019/12/18二、两类纳税人类别的税务筹划在一般情况下，增值税小规模纳税人的税负略重于一般纳税人，但也不是在任何情况下都是如此。企业为了减轻增值税税负，可以事先从不同角度计算两类纳税人的税负平衡点，通过税负平衡点，可以选择税负较轻的增值税纳税人身份。82019/12/18(一)增值率筹划法增值额是指纳税人在生产经营过程中新创造的价值，是商品价值扣除生产经营过程中消耗的生产资料的转移价值之后的余额，即销售商品价款与购进货物价款之间的差额。增值率则是增值额与商品销售价格之比。有关计算公式如下：92019/12/18假定纳税人销售商品的增值率为,销售商品价款为S，购进货物价款为P，一般纳税人的适用税率为T1，小规模纳税人的缴纳率为T2，则：=（S-P）÷S*100%。一般纳税人应纳增值税额=S×T1-P×T1=（S-P）×T1=×S×T1小规模纳税人应纳增值税额=S×T2当两类纳税人应纳增值税额相等时，则：×S×T1=S×T2=×100%vaRvaRvaRvaRvaRvaRvaR12TTvaR102019/12/18不含税销售额情况下计算的增值率：112019/12/18增值税两类纳税人税负的平衡点增值率为，当实际增值率等于时，小规模纳税人与一般纳税人的税负相同；当实际增值率小于时，小规模纳税人税负重于一般纳税人；当实际增值率大于时，一般纳税人税负重于小规模纳税人。所以，在增值率较低的情况下，一般纳税人比小规模纳税人较有优势，主要原因是前者可以抵扣进项税额，而后者不能，但随着增值率的上升，一般纳税人的优势就越来越小，小规模纳税人更具有降低税负的优势。122019/12/18若在含税销售额情况下：=(1+T1)T2/(1+T2)T1×100%132019/12/18表5-1两类纳税人税负平衡点的增值率一般纳税人税率小规模纳税人征收率不含税平衡点增值率含税平衡点增值率17%3%17.65%20.05%13%3%23.08%25.32%142019/12/18表5-1中，若税率为17%，当不含税增值率为17.65%时，两者税负相同；当不含税增值率低于17.65%时，小规模纳税人的税负重于一般纳税人，适宜选择作一般纳税人；当不含税增值率高于17.65%时，则一般纳税人税负重于小规模纳税人，适宜选择作小规模纳税人。若税率为17%，当含税增值率为20.05%时，两类纳税人税负相同；当含税增值率低于20.05%，小规模纳税人税负大于一般纳税人；若含税增值率高于20.05%，小规模纳税人税负小于一般纳税人。152019/12/18【例5-1】某企业为生产企业，当年被核定为小规模纳税人，其购进的含17%增值税的原材料价税额为50万元，实现含税销售额为70万元，次年1月份主管税局开始新年度纳税人认定工作，企业依据税法认为虽然经营规模达不到一般纳税人的销售额标准，但会计制度健全，能够按照会计制度和税务机关的要求准确核算销项税额、进项税额和应纳税额，能提供准确的税务资料，并且年应税销售额不低于30万元的，经主管税务机关批准，可以被认定为一般纳税人。因此，该企业既可以选择小规模纳税人（征收率3%），也可以选择一般纳税人（适用税率17%），该企业应当如何进行纳税人类别的税务筹划。162019/12/18该企业含税增值率=(70-50)÷70=28.57%实际含税增值率为28.57%，大于两类纳税人含税平衡点的增值率20.05%，选择一般纳税人的增值税税负将重于小规模纳税人，因此，该企业维持小规模纳税人身份更为有利。若为一般纳税人的应纳增值税额=70÷（1+17%）×17%-50÷（1+17%）×17%=2.91(万元)172019/12/18若为小规模纳税人的应纳增值税额=70÷（1+3%）×3%=2.04(万元)选择小规模纳税人的增值税税负降低额=2.91–2.04=0.87((万元)182019/12/18(二)抵扣率筹划法抵扣额是指纳税人在生产经营过程中消耗的生产资料的转移价值，即符合增值税抵扣条件的购进货物价款。抵扣率是购进货物价款与销售商品价款之比。增值率销项税额进项税额销售商品价款购进货物价款抵扣率1%100%100192019/12/18不含税销售额情况下计算的购进货物的抵扣率为：202019/12/18增值税两类纳税人税负的平衡点抵扣率为，当实际抵扣率等于时，小规模纳税人与一般纳税人的税负相同；当实际抵扣率小于时，一般纳税人税负重于小规模纳税人；当实际抵扣率大于时，小规模纳税人税负重于一般纳税人。所以，在抵扣率较高的情况下，可抵扣的进项税额越高，一般纳税人比小规模纳税人税负要轻。212019/12/18若在含税销售额情况下抵扣率为：222019/12/18依据上述公式，一般纳税人增值税税率为17%或13%，小规模纳税人增值税征收率为3%时的两类纳税人税负平衡点的抵扣率如表5-2所示。两类纳税人税负平衡点的抵扣率一般纳税人税率小规模纳税人征收率不含税平衡点抵扣率含税平衡点抵扣率17%3%82.35%79.95%13%3%76.92%74.68%232019/12/18表5-2中，若税率为17%，当不含税抵扣率为82.35%时，两种纳税人税负完全相同；当不含税抵扣率高于82.35%时，一般纳税人税负轻于小规模纳税人，适宜选择作一般纳税人；当不含税抵扣率低于82.35%时，则一般纳税人税负重于小规模纳税人，适宜选择作小规模纳税人。若税率为17%，当含税抵扣率为79.95%时，两类纳税人税负相同；当含税抵扣率低于79.95%%，小规模纳税人税负大于一般纳税人；若含税抵扣率高于79.95%%，小规模纳税人税负小于一般纳税人。242019/12/18【例5-2】某科研所为非企业性单位，所研制的产品科技含量较高，当年预计不含税销售额2000万元，购进不含增值税的原材料价款为800万元，该科研所如何进行纳税人类别的税务筹划？252019/12/18税法规定年应税销售额超过小规模纳税人标准的个人、非企业性单位、不经常发生应税行为的企业，视同小规模纳税人，即该科研所作为非企业性单位，只能被认定为小规模纳税人(征收率3%)。但该科研所可以将该部分独立出去，通过注册成立一个企业，即可申请为一般纳税人(适用税率17%)。该科研所预计抵扣率=800÷2000×100%=40%262019/12/18预计抵扣率为40%，小于两类纳税人平衡点的抵扣率82.35%，注册企业并申请为一般纳税人后的增值税税负将重于小规模纳税人，因此，该科研所应选择小规模纳税人身份更为有利。若为一般纳税人的应纳增值税额=2000×17%-800×17%=204(万元)若为小规模纳税人的应纳增值税额=2000×3%=60(万元)选择小规模纳税人的增值税税负降低额=204-60=144(万元)272019/12/18(三)成本利润率筹划法在视同销售货物销售额的确认方法中，组成计税价格=成本×(1+成本利润率)，因此，成本利润率成为两类纳税人税务筹划的又一依据。成本利润率是指纳税人在生产经营过程中实现的利润与销售成本的比值。%100销售成本利润成本利润率282019/12/18不含税情况下计算的成本利润率：292019/12/18增值税两类纳税人税负的平衡点成本利润率为，当实际成本利润率等于时，小规模纳税人与一般纳税人的税负相同；当实际成本利润率大于时，一般纳税人税负重于小规模纳税人；当实际成本利润率小于时，小规模纳税人税负重于一般纳税人。所以，在成本利润率较高的情况下，可抵扣的进项税额越低，一般纳税人比小规模纳税人税负要重。302019/12/18在含税情况下成本利润率为：312019/12/18依据上述公式，一般纳税人增值税税率为17%或13%，小规模纳税人增值税征收率为3%时的两类纳税人税负平衡点的成本利润率如表5-3所示。两类纳税人税负平衡点的成本利润率一般纳税人税率小规模纳税人征收率不含税平衡点成本利润率含税平衡点成本利润率17%3%21.43%25.07%13%3%30.00%33.90%322019/12/18【例5-3】某企业为商业企业，下设A、B两个批发部，预计当年A批发部不含税销售收入为160万元，销售成本为120万元；B批发部不含税销售收入为110万元，销售成本为80万元。如果将两个批发部由企业统一核算，符合一般纳税人的条件，适用税率17%；如果将两个批发部分别注册为企业，实行独立核算，则A、B分别为小规模纳税人，征收率为3%。该企业应如何进行选择。332019/12/18该企业成本利润率=[（160+110）-（120+80）]÷（120+80）×100%=35%企业预计成本利润率为35%，大于两类纳税人税负平衡点的成本利润率21.43%，A、B分别注册为企业独立核算小规模纳税人后的增值税税负将轻于统一作为一般纳税人核算的税负，因此，该企业选择将A、B两个批发部独立为两个小规模纳税人企业较为合适。342019/12/18若统一核算的应纳增值税额=270×17%-200×17%=11.90(万元)若分别独立核算的应纳3434增值税额=160×3%+110×3%=8.10(万元)选择独立核算的增值税税负降低额=11.9–8.1=3.80(万元)352019/12/18三、自来水企业的增值税筹划财政部、国家税务总局在《关于部分货物适用增值税低税率和简易办法征收增值税政策的通知》（财税【2009】9号）中规定，一般纳税人销售自产自来水，可选择按照简易办法依照6%的征收率计算缴纳增值税，但不得抵扣进项税额，且一般纳税人在选择简易办法计算缴纳增值税后36个月内不得变更。362019/12/18自来水涉