第五章审计证据与审计工作底稿

第五章审计证据与审计工作底稿本章考情分析从历年考试情况来看，重点掌握审计证据的数量和质量特征、审计证据的充分性及适当性的含义及两者之间的关系、审计证据的来源、审计工作底稿的要素和归档等。本章近三年平均分值为10分。第一节审计证据一、审计证据的含义及来源（一）审计证据的含义概念审计证据是指注册会计师为了得出审计结论、形成审计意见而使用的所有信息。包括财务报表依据的会计记录所含有的信息和其他信息。内容1.财务报表依据的会计记录含有的信息（1）会计记录一般包括对初始分录的记录和支持性记录，如原始凭证、记账凭证、总分类账和明细分类账、未在记账凭证中反映的对财务报表的其他调整以及支持成本分配、计算、调节和披露的手工计算表和电子计算表。（2）会计记录如果是电子数据，注册会计师需要对内部控制予以充分关注以获取电子数据会计记录的真实性、准确性和完整性。2.其他信息1.会计记录中含有的信息本身并不足以提供充分的审计证据作为对财务报表发表审计意见的基础，注册会计师还应当获取用作审计证据的其他信息。2.可以用做审计证据的其他信息包括：（1）注册会计师从被审计单位内部或外部获取的会计记录以外的信息，如被审计单位会议记录、内部控制手册、询证函的回函、分析师的报告、与竞争者的比较数据等。（2）注册会计师通过询问、观察和检查等审计程序获取的信息，如通过检查存货存在性获取的证据等。（3）注册会计师自身编制或获取的可以通过合理推断得出结论的信息，如注册会计师编制的各种计算表、分析表等。财务报表依据的会计记录中含有的信息和其他信息共同构成了审计证据，两者缺一不可。如果没有前者，审计工作将无法进行；如果没有后者，可能无法识别重大错报风险。只有将两者结合在一起，才能将审计风险降至可接受的低水平。【例题1·单项选择题】审计证据包括会计记录和其他信息，以下理解不恰当的是()。A.作为审计证据仅仅依靠会计记录不能有效形成结论，注册会计师有必要获取其他信息B.会计记录中含有的信息是注册会计师对财务报表发表审计意见的基础，注册会计师只需要收集充分适当的会计记录信息C.如果会计记录是电子数据，注册会计师为了获取电子数据的会计记录的真实性、准确性和完整性，则必须对内部控制予以充分关注D.如果没有财务报表依据的会计记录中包含的信息，审计工作将无法进行，但如果没有其他信息，则可能无法识别重大错报风险，只有将两者结合在一起，注册会计师才能将审计风险降至可接受的低水平，为发表审计意见提供合理基础正确答案：B解析：会计记录中含有的信息本身并不足以提供充分的审计证据作为对财务报表发表审计意见的基础，注册会计师还应当获取用作审计证据的其他信息。（二）审计证据的来源1.内部证据概念：是由被审计单位内部机构或职员编制和提供的书面证据，如被审计单位的会计记录、管理层的声明书以及其他各种由被审计单位编制和提供的有关书面文件。进一步分类只在审计客户内部流转的证据如：被审计单位的各种账簿、管理制度、董事会会议、最高管理层声明等。由被审计单位产生，但在被审计单位外部流转，并获得其他单位和个人承认的内部证据如：销售发票、付款支票；可靠性一般而言，内部证据不如外部证据可靠，但如果内部证据在外部流转，并得到其他单位或个人的承认，则具有较强的可靠性。如果被审计单位内部控制不健全，则注册会计师就不能过分信赖获取的内部证据。2.外部证据概念：外部证据是由被审计单位以外的组织机构或人士编制的书面证据。进一步分类由被审计单位的机构或人士编制，并由其直接递交给注册会计师的外部证据如应账款款的回函、律师或独立专家的关于将被审计单位资产所有权的证明文件等。由被审计单位以外的结构或人士编制，但由被审计单位持有并提交注册会计师的书面证据。如：银行对账单、购货发票、顾客订购单、有关的契约、合同等。由注册会计师自己编制的各种计算表、分析表或观察获取的证据。可靠性一般情况下外部证据的可靠性高于内部证据，但是审计工作不可能甩开内部证据而只依靠外部证据。相反注册会计师还是需要大量的内部证据来支持审计结论。二、认定与审计证据（一）认定的定义所谓认定，是指被审计单位管理层对财务报表组成要素的确认、计量、列报做出的明确或隐含的表达。（二）获取审计证据时对认定的运用——参考教材第四章三、审计证据的数量与质量特征充分性和适当性是审计证据的两个基本特征。（一）审计证据的充分性含义审计证据的充分性是指审计证据的数量足以支持注册会计师的审计意见。因此，它是注册会计师为形成审计意见所需证据的最低数量要求。考虑主要因素1.审计风险错报风险越大，则所需收集的证据的数量就越多2.具体审计项目的重要程度：越是重要的审计项目，注册会计师就越是需要获取充分的审计证据以支持其审计意见。3.注册会计师及其业务助理人员的经验如果注册会计师及其助理人员的审计经验比较丰富，就可以从较少的审计证据中判断出被审计事项是否存在错误或舞弊行为。4.审计过程中是否发现错误或舞弊如果在执行审计程序的过程中，注册会计师发现较大的舞弊行为或者错误，那么就必须相应增加审计证据的数量，以便进一步检查和证实被审计单位整体财务状况是否存在问题。5.审计证据质量如果审计证据的质量较高，则注册会计师所需获取的审计证据的数量就可减少，反之，审计证据的数量就应增加。6.总体规模与特征如果总体规模越大，所需证据的数量就越多，反之，则可以减少审计证据的数量，这里的总体规模是指包括在总体中的项目数量。例如，如果被审计单位的客户数量众多，交易频繁且数额较大，那么，就应该增加审计证据的数量。总体的特征是指总体中各组成项目的同质性或变异性。注册会计师对不同质的总体需要较大的样本量和更多的佐证信息。【例题2·单项选择题】在确定审计证据的数量时，下列表述中错误的是（）。A．错报风险越大，需要的审计证据可能越多B．审计证据质量越高，需要的审计证据可能越少C．审计证据的质量存在缺陷，可能无法通过获取更多的审计证据予以弥补D．通过调高重要性水平，可以降低所需获取的审计证据的数量正确答案：D解析：本题考查的是影响审计证据数量的因素，同时涉及对重要性原则运用的理解。注册会计师获取所需的审计证据数量最受影响的是其评估的重大错报风险的高低，同时还受审计证据质量的影响，故选项A、B、C表述正确；选项D错在对重要性含义的理解，重要性是注册会计师站在财务报表使用者的角度对其审计的财务报表存在错报是否重大的一种判断，注册会计师之所以在计划审计工作中确定重要性水平目的是为了确定一个发现重大错报的数量界限，重要性水平确定的同时也就界定了审计风险的高低，确定了注册会计师应当实施审计程序的多少，决定了所需审计证据数量的多少，注册会计师不能人为调高重要性水平，减少必要的审计程序及审计证据数量。（二）审计证据的适当性含义审计证据的适当性是对审计证据质量的衡量，即审计证据在支持审计意见所依据的结论方面具有的相关性和可靠性。审计证据相关性1.含义：是指用作审计证据的信息与审计程序的目的和所考虑的相关认定之间的逻辑联系。2.注意问题：（1）特定的审计程序可能只为某些认定提供相关的审计证据，而与其他认定无关；（2）有关某一特定认定相关的审计证据，不能替代与其他认定相关的审计证据（3）不同来源获取审计证据或获取不同性质的审计证据可能与同一认定相关。审计证据可靠性1.含义：是指证据的可信程度。审计证据的可靠性受其来源和性质的影响，并取决于获取审计证据的具体环境。2.通常需要考虑：（1）从外部独立来源获取的审计证据比从其他来源获取的审计证据更可靠；（2）内部控制有效时内部生成的审计证据比内部控制薄弱时内部生成的审计证据更可靠；（3）直接获取的审计证据比间接获取或推论得出的审计证据更可靠；（4）以文件、记录形式（无论是纸质、电子或其他介质）存在的审计证据比口头形式的审计证据更可靠；（5）从原件获取的审计证据比从传真件或复印件获取的审计证据更可靠。3.注意例外情况：例如：外部审计证据如果是由不知情或不具有资格者提供的，审计证据也可能是不可靠的；如果注册会计师不具备评价证据的专业能力，那么即使是直接获取的证据，也可能不可靠。【例题3·单项选择题】在确定审计证据的相关性时，下列表述中错误的是（）。A．特定的审计程序可能只为某些认定提供相关的审计证据，而与其他认定无关B．针对某项认定从不同来源获取的审计证据存在矛盾，表明审计证据不存在说服力C．只与特定认定相关的审计证据并不能替代与其他认定相关的审计证据D．针对同一项认定可以从不同来源获取审计证据或获取不同性质的审计证据正确答案：B解析：本题考查的是对审计证据相关性三个方面的理解。注册会计师在确定审计证据的相关性时应当考虑：（1）特定的审计程序可能只为某些认定提供相关的审计证据，而与其他认定无关；（2）针对同一项认定可以从不同来源获取审计证据或获取不同性质的审计证据；（3）只与特定认定相关的审计证据并不能替代与其他认定相关的审计证据。故选项A、C、D表述正确。在选项B中，如果从不同来源获取的审计证据或获取的不同性质的审计证据不一致，表明某项审计证据可能不可靠，注册会计师应当追加必要的审计程序。【例题4·简答题】A注册会计师在对甲公司20x8年度财务报表进行审计时，收集到以下六组审计证据：（1）收料单与购货发票；（2）销货发票副本与产品出库单；（3）领料单与材料成本计算表；（4）工资计算单与工资发放单；（5）存货盘点表与存货监盘记录；（6）银行询证函回函与银行对账单。要求：请分别说明每组审计证据中哪项审计证据较为可靠，并简要说明理由。答案：（1）购货发票比收料单可靠。这是因为购货发票来自于公司以外的机构或人员，而收料单是公司自行编制的。（2）销货发票副本比产品出库单可靠。这是因为销货发票是在外部流转，并获得公司以外的机构或个人的承认；而产品出库单只在公司内部流转。（3）领料单比材料成本计算表可靠。这是因为领料单预先被连续编号，并且经过公司不同部门人员的审核，而材料成本计算表只在会计部门内部流转。（4）工资发放单比工资计算单可靠。这是因为工资发放单需经会计部门以外的工资领取人签字确认，而工资计算单只在会计部门内部流转。（5）存货监盘记录比存货盘点表可靠。这是因为存货监盘记录是注册会计师自行编制的，而存货盘点表是公司提供的。（6）银行询证函回函比银行对账单可靠。这是因为银行询证函回函是注册会计师直接获取的，未经公司有关职员之手；而银行对账单经过公司有关职员之手，存在伪造、涂改的可能性。（三）充分性和适当性之间的关系两者之间的关系（1）审计证据的数量受审计证据质量的影响，审计证据质量越高，所需审计证据数量可能越少；（2）审计证据的质量存在缺陷无法依靠获取更多的审计证据数量来弥补。（四）评价审计证据充分性和适当性的特殊考虑1.对文件记录可靠性的考虑审计工作通常不涉及鉴定文件记录的真伪，注册会计师也不是鉴定文件记录真伪的专家，但应当考虑用作审计证据的信息的可靠性，并考虑与这些信息生成与维护相关控制的有效性。如果在审计过程中识别出的情况使其认为文件记录可能是伪造的，或文件记录中的某些条款已发生变动，注册会计师应当做出进一步调查，包括直接向第三方询证，或考虑利用专家的工作以评价文件记录的真伪。2.使用被审计单位生成信息的考虑如果在实施审计程序时使用被审计单位生成的信息，注册会计师应当就这些信息的准确性和完整性获取审计证据。3.证据相互矛盾的考虑如果从不同来源获取的审计证据或获取的不同性质的审计证据不一致，表明某项审计证据不可靠，注册会计师应当追加必要的审计程序。4.获取审计证据时对成本的考虑注册会计师可以考虑获取审计证据的成本与所获取信息的有用性之间的关系，但不应以获取审计证据的困难和成本为由减少不可替代的审计程序。【例题5·单项选择题】审计证据有相关性和适当性两大特征，以下对审计证据特征的理解恰当的是（）。A．多获取证据，可以增进审计证据的适当性B．审计证据越适当，需要的证据数量越多C．如果审计证据质量不高，则需要更多数量越多的证据D．审计证据质量存在缺陷，不能依据审计证据数量弥补其缺陷充分性与适当性相互影响正确答案：D解析：选项A