外币报表折算差额之会计处理

第六章外币会计和外币报表折算第一节外币业务会计处理第二节外币报表折算第一节外币业务会计处理一、基本概念记账本位币：指企业经营所处的主要经济环境中的货币。外币是企业记账本位币以外的货币。企业通常应选择人民币作为记账本位币。业务收支以人民币以外的货币为主的企业，可以按照准则第五条规定选定其中一种货币作为记账本位币。但是，编报的财务报表应当折算为人民币。19号—外币折算企业选定记账本位币，应当考虑下列因素：（一）该货币主要影响商品和劳务的销售价格，通常以该货币进行商品和劳务的计价和结算；（二）该货币主要影响商品和劳务所需人工、材料和其他费用，通常以该货币进行上述费用的计价和结算；（三）融资活动获得的货币以及保存从经营活动中收取款项所使用的货币。外币交易是指以外币计价或者结算的交易。外币交易包括：（一）买入或者卖出以外币计价的商品或者劳务；（二）借入或者借出外币资金；（三）其他以外币计价或者结算的交易。汇率是指两种货币之间的兑换率，即一种货币用另一种货币表示的价格。例如人民币与美元之间的汇率为7.58表示一美元相当于7.58元人民币。汇率标价方法有直接标价法和间接标价法两种表示方式。目前大多数国家，包括我国均采用直接标价法。英国和加拿大等少数国家采用间接标价法。买入汇率：银行向客户买入外汇时所采用的折算汇率，也称买入价。卖出汇率：银行向客户卖出外汇时所采用的折算汇率，也称卖出价即期汇率：外汇买卖成交后的当天或两个营业日进行交割的汇率，也称为现汇汇率。远期汇率：外汇买卖成交后并不马上交割，而是约定在以后一定期限内进行交割时所采用的汇率，又称期汇汇率。现行汇率：外币业务发生时的当天汇率，也即企业将外汇款项计入账中或编制报表时采用的汇率。又常称为记账汇率。历史汇率：经济业务最初发生时的汇率，即追出去的外币资产或承担外币负债时记录入账的汇率，一次也被称为账面汇率二、外币业务的记账方法•外币统账制是指企业在发生外币业务时，即折算为记账本位币入账，外币在账上仅作辅助记录。•外币分账制是指企业在日常核算时按照外币原价记账，分别币种核算损益和编制会计报表，在资产负债表日将外币会计报表折算为记账本位币表示的会计报表，并与记账本位币会计报表进行汇总，编制企业整体业务的会计报表。•外币账户：外币库存现金外币银行存款以外币结算的债权账户：应收账款、应收票据和预付账款等以外币结算的债务账户：短期借款、长期借款、应付账款、应付票据、应付工资、预收账款等三、会计处理（统账制）•会计核算的基本程序：将外币金额按照交易日的即期汇率（或即期汇率的近似汇率）折算为记账本位币金额进行记账，同时登记相应的外币账户期末，按照期末即期汇率对外币货币性项目月进行折算，与原记账本位币比较，差额计入“财务费用——汇兑差额”结算外币货币性项目当日，也对其进行折算，差额计入“财务费用——汇兑差额”•外币交易的会计处理1.交易日外币交易的会计处理（1）外币购销例5-1（注例21-3）甲公司为增值税一般纳税人，人民币作为记账本位币。2007年3月12日，从美国乙公司购入材料500吨，每吨价格为4000美元，当日即期汇率为1美元等于7.6元人民币，进口关税为1520000元人民币（10%税率），支付进口增值税为2842000元人民币，货款尚未支付，进口关税及增值税由银行存款支付。借：原材料（买价+关税）16720000应交税费——应交增值税（进项税额）2842400贷：应付账款——美元户（原币×即期汇率）（500×700×7.6）15200000银行存款——人民币户（支付的关税、增值税）4362400有关账务处理如下：例5-2甲公司从境外购入一台设备，设备价款和境外运费共100万美元（款项未付）；关税及境内运费共15万元人民币（已用人民币支付）。当日即期汇率为1美元等于8.1元人民币。有关账务处理如下：借：固定资产825贷：应付账款——美元户（原币×即期汇率）（100×8.1）810银行存款（用人民币支付的关税等）15例5-3（例21-4）2007年4月3日甲公司出口商品一批，共300万美元（款项未收），当日即期汇率为1美元等于7.65元人民币。假设不考虑相关税费。有关账务处理如下：借：应收账款——美元户（原币×即期汇率）（300×7.65）2295贷：主营业务收入2295（2）接受外币投资根据《关于外商投资的公司审批登记管理法律适用若干问题的执行意见》(工商外企字[2006]81号)，外商投资公司的注册资本只能采用收到出资当日的即期汇率，不再使用合同汇率，也不使用与即期汇率近似的汇率。与其相对应的资产类科目也不使用与即期汇率近似的汇率，这样，外币投入资本不会产生汇兑差额，资产类科目在期末仍分别货币性项目与非货币性项目处理。虽然“实收资本”账户的金额不能反映股权比例，但并不改变企业分配和清算的约定比例，这一约定比例通常已经包括在合同中。例5-4甲公司接受外商投资，收到400万美元，当日即期汇率为1美元等于8.1元人民币。按照投资协议约定汇率为1美元等于8.3元人民币。有关账务处理如下：借：银行存款——美元户（原币×即期汇率）（400×8.1）3240贷：实收资本——外商3240（3）外币借款例5-5甲公司从银行借入1000万美元（借期6个月），当日即期汇率为1美元等于8.1元人民币。有关账务处理如下：借：银行存款——美元户（原币×即期汇率）（1000×8.1）8100贷：短期借款——美元户（原币×即期汇率）（1000×8.1）8100（4）外币兑换①卖出外币时，将实际收取的记账本位币（按银行买入价折算）登记入账，同时将付出的外币折合按当日即期汇率折算为记账本位币；两者的差额作为汇兑损益，计入财务费用。②买入外币时，将实际支付的记账本位币（按银行卖出价折算）登记入账，同时将收到的外币折合按当日即期汇率折算为记账本位币；两者的差额作为汇兑损益，计入财务费用。例5-6甲公司将5万美元到银行兑换为人民币，当日银行买入价为1美元等于7.55元人民币；当日即期汇率（中间价）为1美元等于7.60元人民币。有关账务处理如下：借：银行存款——人民币（实际收到金额）（5×7.55）37.75财务费用（差额）0.25贷：银行存款——美元户（原币×即期汇率）（5×7.6）38例5-7甲公司从银行购入1万欧元，当日银行卖出价为1欧元等于11元人民币；当日即期汇率（中间价）为1欧元等于10.7元人民币。有关账务处理如下：借：银行存款——欧元户（原币×即期汇率）（1×10.7）10.7财务费用0.3贷：银行存款——人民币（实际支付金额）（1×11）11期末或结算货币性项目时，应以当日即期汇率折算外币货币性项目，该项目因当日即期汇率不同于该项目初始入账时或前一期末即期汇率而产生的汇兑差额计入当期损益（财务费用）。2.期末调整或结算（1）货币性项目例5-8承接例5-3，4月30日未收到货款，当日即期汇率1美元=7.6人民币，5月20日收到货款，当日兑换成人民币，1美元=7.62人民币。借：财务费用——汇兑差额150000贷：应收账款——美元户（乙公司）150000日期摘要借方贷方余额人民币美元人民币美元人民币美元43销售商品22,950,0003,000,00022,950,0003,000,000430期末折算150,00022,800,0003,000,000430本月合计22,950,0003,000,000150,00022,800,0003,000,000430累计22,950,0003,000,000150,00022,800,0003,000,00052022,800,0003,000,00000应收账款—美元户（乙公司）借：银行存款——人民币22860000贷：应收账款——美元户（乙公司）22800000财务费用——汇兑差额60000（2）非货币性项目①资产负债表日，以历史成本计量的外币非货币性项目不改变其入账时的记账本位币金额。但对于以成本与可变现净值孰低计量的存货，如果其可变现净值以外币确定，则在确定存货的期末价值时，应先将可变现净值折算为记账本位币，再与以记账本位币反映的存货成本进行比较。②资产负债表日，对于以公允价值计量的股票、基金等非货币性项目，如果期末的公允价值以外币反映，则应当先将该外币按照公允价值确定当日的即期汇率折算为记账本位币金额，再与原记账本位币金额进行比较，其差额作为公允价值变动损益，记入当期损益。例5-9某上市公司以人民币为记账本位币。2007年11月2日，以1000英镑从英国某供货商购入一批国际最新型号的A商品10000件，该商品在国内市场尚无供应，并于当日支付了相应货款(假定该上市公司有英镑存款)。至2007年12月31日，库存尚有1000件，国内市场仍无甲器材供应，其在国际市场的价格降至每件900英镑。11月2日的即期汇率是1英镑＝15元人民币，12月31日的即期汇率是1英镑=15.5元人民币。假定不考虑增值税等相关税费。借：资产减值损失——汇兑差额1050000贷：存货跌价损失1050000第二节外币报表折算方法一、现行汇率法:资产负债表:所有资产、负债项目，都按照编表日的现行汇率（期末汇率）进行折算，只有所有者权益项目按收到时的历史汇率折算，未分配利润项目则为轧算的平衡数。损益表中的收入和费用项目，应按确认这些项目时的汇率折算，为了简化核算，也可以采用编表期内的平均汇率（简单平均汇率或加权平均汇率）进行折算。折算差额:在资产负债表中所有者权益项目下单独列示，并逐年累积下去；或者计入当期损益。二、流动与非流动法:•资产负债表:按其流动性质，划分为流动性项目和非流动性项目两类，并分别采用不同的汇率进行折算。对流动项目类的流动资产和流动负债，按资产负债表日的期末现行汇率折算；对非流动项目类的资产和负债，按原来入账时的历史汇率折算，所有者权益项目按历史汇率折算，未分配利润项目为轧算的平衡数；•损益表:除固定资产折旧和摊销费用按相关资产入账时的历史汇率折算外，其他项目按当期平均汇率进行折算。•折算差额:依据谨慎性原则的要求，对折算净损失应计入当期损益，对于折算净收益，则应予以递延，列入资产负债表，用以抵消未来会计年度可能发生的折算损失。三、货币与非货币法•资产负债表：是指将中的项目分为货币性项目和非货币性项目两类。货币性项目按资产负债表日的现行汇率折算，非货币性项目按其发生时的历史汇率折算，实收资本项目按历史汇率折算，未分配利润为轧平的平衡数。•利润表及利润分配表:各项目的折算基本与流动与非流动法相同。•折算差额:应计入当期损益。四、时态法•资产负债表：现金、应收和应付款项（包括长期负债）等项目应按资产负债表日的现行汇率折算，其他资产和负债项目，在历史成本计量模式下，是按取得或承担时的货币金额计量的，在现行成本计量模式下，是按它们在资产负债表日的货币金额计量的，因此应依据其特性，分别按历史汇率和现行汇率折算。实收资本、资本公积等项目按形成时的历史汇率折算，未分配利润为轧算的平衡数；•利润表：收入和费用项目的折算，应按交易发生时的实际汇率折算，如果企业收入和费用交易经常且大量发生，也可以采用当期简单或加权平均汇率折算，对于折旧费和摊销费用应按取得该项资产时的历史汇率折算；•折算差额：应计入当期损益，在损益表中单独列示19号—外币折算•第十二条企业对境外经营的财务报表进行折算时，应当遵循下列规定：•（一）资产负债表中的资产和负债项目，采用资产负债表日的即期汇率折算，所有者权益项目除“未分配利润”项目外，其他项目采用发生时的即期汇率折算。•（二）利润表中的收入和费用项目，采用交易发生日的即期汇率折算；也可以采用按照系统合理的方法确定的、与交易发生日即期汇率近似的汇率折算。•按照上述（一）、（二）折算产生的外币财务报表折算差额，在资产负债表中所有者权益项目下单独列示。例题：某一境外子公司，其会计报表编报哦货币为美元，该子公司2003年度的报表如下：汇率如下：2003年12月31日USD1=RMB8.302003年平均汇率USD1=RMB8.20子公司收到投入资本时