同一控制下企业合并财务报表的编制

第三讲同一控制下合并财务报表的编制内容提要同一控制下企业合并控股权取得日合并财务报表的编制同一控制下企业合并控股权取得日后首期合并财务报表的编制同一控制下企业合并股权取得日后连续各期合并财务报表的编制同一控制下企业合并控股权取得日合并财务报表的编制同一控制下企业合并的合并日，什么情况下需要编制合并财务报表？应该编制哪些合并财务报表？合并日合并财务报表应注意什么问题？（一）需要编制合并财务报表的情况如果同一控制下的企业合并形成母子公司关系的，母公司应当编制合并日的合并财务报表。也就是说，吸收合并的情况下不需要编制合并财务报表，只有控股合并的情况下，才需要编制合并日的合并财务报表。（二）应该编制的合并财务报表种类合并中形成母子公司关系的，母公司应当编制合并日的合并资产负债表、合并利润表及合并现金流量表。怎么编制？注意：无论是否期中合并，期初至今的动态报表也要编——因为：将企业合并视为权益之联合。（三）合并日合并财务报表应注意的问题在编制合并资产负债表时：——先将子公司的有关资产、负债以其账面价值并入合并工作底稿——对于母公司与子公司在合并日及以前期间发生的交易，应作为内部交易进行抵销；——将母公司对子公司的股权投资数额与子公司的所有者权益中属于母公司的份额予以抵销，并确认子公司的少数股东权益。结论：应对合并方与被合并方的资产、负债按照一致会计政策下的账面价值予以合并。合并利润表——应当包括参与合并各方自合并当期期初至合并日所发生的收入、费用和利润，即合并日合并利润表要反映本期合并前的实现净利润情况；——被合并方在合并前实现的净利润，应当在合并利润表中单列项目反映。……净利润其中：被合并方在合并前实现的净利润（三）合并日合并财务报表应注意的问题合并现金流量表：——应当包括参与合并各方自合并当期期初至合并日的现金流量，即合并日合并现金流量表要反映本期合并前的现金流动情况。（三）合并日合并财务报表应注意的问题情况一：子公司为全资子公司时将全资子公司股东权益各项目余额与母公司对该子公司长期股权投资余额相抵销借：股本资本公积盈余公积未分配利润贷：长期股权投资[母公司对子公司股权投资价值][子公司股东权益期末账面余额]一方面，将非全资子公司股东权益各项目余额中按母公司持股比例计算的份额与母公司对该子公司权益性资本投资余额相抵销；另一方面，确认少数股东权益。情况二：子公司为非全资子公司时借：股本资本公积盈余公积未分配利润贷：长期股权投资[母公司对子公司股权投资价值]少数股东权益[子公司股东权益期末账面余额][子公司股东权益期末余额×少数股权比例]举例：同一控制下企业合并形成的长期股权投资——子公司为全资子公司时例1：假设甲、乙企业是同一控制下的企业，2008年1月1日甲企业以现金2500万元购买了乙企业100%的股权，乙企业2008年1月1日固定资产的公允价值为3600万元，存货的公允价值为900万元，负债的公允价值与账面价值相同。甲企业在2008年1月1日应如何进行会计处理？同一控制下企业合并在合并日的会计处理甲企业资产负债表（2008年1月1日）现金3000存货2000固定资产7000各种负债4000股本5000资本公积2000盈余公积200未分配利润800乙企业资产负债表（2008年1月1日）现金1000存货1000固定资产3000各种负债3000股本1000资本公积400盈余公积100未分配利润500同一控制下企业合并在合并日的会计处理借：长期股权投资2000借：资本公积500贷：现金2500对于乙公司的公允价值与账面价值的差异，甲公司不做任何处理。乙公司也不允许按公允价值调整相关的账簿资料。则甲、乙企业控股合并日各自的资产负债表为：同一控制下企业合并在合并日的会计处理甲企业资产负债表（合并日）现金500存货2000长期股权投资2000固定资产7000各种负债4000股本5000资本公积1500盈余公积200未分配利润800乙企业资产负债表（合并日）现金1000存货1000固定资产3000各种负债3000股本1000资本公积400盈余公积100未分配利润500同一控制下企业合并在合并日的会计处理2008年1月1日合并会计报表抵销分录借：股本1000资本公积400盈余公积100未分配利润500贷：长期股权投资2000借：资本公积600贷：盈余公积100未分配利润500是否需要做这种处理？同一控制下企业合并在合并日的会计处理合并日合并资产负债表工作底稿项目母公司子公司合计借方贷方合并数现金500100015001500存货2000100030003000长期股权投资20000200020000固定资产700030001000010000各种负债4000300070007000股本50001000600010005000资本公积150040019001000900盈余公积200100300100100300未分配利润80050013005005001300同一控制下企业合并控股权取得日后首期合并财务报表的编制编制合并财务报表的前期工作对子公司的个别财务报表进行调整属于同一控制下企业合并中取得的子公司的个别财务报表，若存在与母公司会计政策和会计期间不一致的情况，应当本着重要性原则，按照母公司的会计政策和会计期间对子公司的个别财务报表进行调整。按权益法调整对子公司的长期股权投资同一控制下企业合并控股权取得日后首期合并财务报表的编制编制合并财务报表时应进行抵销处理的项目母公司对子公司的长期股权投资由成本法转为权益法母公司长期股权投资与子公司所有者权益的抵销母公司长期股权投资的投资收益与子公司利润分配项目的抵销处理举例--同一控制下企业合并在合并日后的会计处理假设2008年度乙公司实现净利润600万元，提取盈余公积金100万元，分配现金股利300万元。甲公司：采用成本法核算收到股利时借：银行存款300贷：投资收益300假设甲公司当年净利润为1500万元（包含投资收益在内），提取盈余公积金300万元，向投资者分配现金股利900万元。甲公司2008年末资产负债表和2008年度利润表如下：同一控制下企业合并在合并日后的会计处理甲公司2008年度利润表（含利润分配部分）营业收入8000减：营业成本5000营业费用1000加：投资收益300营业利润2300加：营业外收支净额-300利润总额2000减：所得税500净利润1500加：期初未分配利润800减：提取盈余公积300分配股利900期末未分配利润1100同一控制下企业合并在合并日后的会计处理甲公司2008年末资产负债表现金1000存货2800长期股权投资2000固定资产7200各种负债4900股本5000资本公积1500盈余公积500未分配利润1100同一控制下企业合并在合并日后的会计处理假设2008年度乙公司实现净利润600万元，提取盈余公积金100万元，分配现金股利300万元。乙公司：利润分配时：借：利润分配——提取盈余公积100贷：盈余公积100借：利润分配——分配股利300贷：应付股利300发放股利时：借：应付股利300贷：银行存款300同一控制下企业合并在合并日后的会计处理乙公司2008年度利润表（含利润分配部分）营业收入4000减：营业成本2500营业费用800加：投资收益0营业利润700加：营业外收支净额100利润总额800减：所得税200净利润600加：期初未分配利润500减：提取盈余公积100分配股利300期末未分配利润700同一控制下企业合并在合并日后的会计处理乙公司2008年末资产负债表现金500存货1500长期股权投资0固定资产3200各种负债2900股本1000资本公积400盈余公积200未分配利润700同一控制下企业合并在合并日后的会计处理2008年12月31日合并会计报表时的处理（1）将长期股权投资调整为权益法反映借：长期股权投资300贷：投资收益300（2）抵销甲公司长期股权投资与乙公司所有者权益项目借：股本1000资本公积400盈余公积200未分配利润700贷：长期股权投资2300同一控制下企业合并在合并日后的会计处理2008年12月31日合并会计报表时的处理（3）抵销甲公司投资收益与乙公司利润分配项目借：投资收益600期初未分配利润500贷：提取盈余公积100分配股利300期末未分配利润700同一控制下企业合并在合并日后的会计处理2008年12月31日合并会计报表工作底稿项目母公司子公司合计借方贷方合并数现金100050015001500存货2800150043004300长期股权投资200002000（1）300（2）23000固定资产720032001040010400各种负债4900290078007800股本500010006000（2）10005000资本公积15004001900（2）4001500盈余公积500200700（2）200500未分配利润110070018001800＊1400＊1400＊来自利润分配表合并工作底稿的期末未分配利润合计数同一控制下企业合并在合并日后的会计处理2008年12月31日合并会计报表工作底稿项目母公司子公司合计借方贷方合并数营业收入800040001200012000营业成本5000250075007500营业费用100080018001800投资收益3000300（3）600（1）3000营业利润230070030006003002700营业外收支净额-300100-200-200利润总额200080028006003002500所得税500200700700净利润150060021006003001800期初未分配利润8005001300（3）500800提取盈余公积300100400（3）100300分配股利9003001200（3）300900期末未分配利润11007001800（2）700（3）700180014001400同一控制下企业合并在合并日后的会计处理为什么合并的期末未分配利润为1400万元，而母公司个别报表中反映的数额为1100万元？合并现金流量表应如何编制？同一控制下企业合并股权取得日后连续各期合并财务报表的编制处理两个问题：对当期事项的抵销；对以前年度事项的抵销同一控制下企业合并股权取得日后连续各期合并财务报表的编制沿用前例的有关资料，假设2009年度乙公司仍然实现净利润600万元，提取盈余公积金100万元，分配现金股利300万元。甲公司和乙公司2009年末的资产负债表及2009年的利润表如表所示。编制甲公司2009年合并工作底稿。甲公司2009年末资产负债表现金1500存货2500长期股权投资2000固定资产7500各种负债4800股本5000资本公积1500盈余公积800未分配利润1400乙公司2009年末资产负债表现金600存货1500长期股权投资0固定资产3500各种负债3000股本1000资本公积400盈余公积300未分配利润900甲公司2009年度利润表（含利润分配部分）营业收入8000减：营业成本5000营业费用1000加：投资收益300营业利润2300加：营业外收支净额-300利润总额2000减：所得税500净利润1500加：期初未分配利润1100减：提取盈余公积300分配股利900期末未分配利润1400乙公司2009年度利润表（含利润分配部分）营业收入4000减：营业成本2500营业费用800加：投资收益0营业利润700加：营业外收支净额100利润总额800减：所得税200净利润600加：期初未分配利润700减：提取盈余公积100分配股利300期末未分配利润900将长期股权投资调整为权益法反映（08、09各实现净利润300万）借：长期股权投资600贷：投资收益300未分配利润——期初300抵销甲公司长期股权投资与乙公司所有者权益项目借：股本1000资本公积400盈余公积300未分配利润——期末900贷：长期股权投资2600抵销甲公司投资收益与乙