第五讲企业合并与合并会计报表-集团内部往来XXXX0926

1第四讲合并财务报表：集团内部往来业务的抵销一、企业集团内部交易的性质与抵销方法企业集团内部交易是指企业集团内部母、子公司之间或子公司相互之间所发生的提供商品、租赁财产或供应劳务等经济业务。集团内部交易主要包括:存货购销业务、固定资产买卖业务、借贷款业务、债券售购业务、无形资产转让业务等。第一节集团内部存货交易的抵销依据《准则第33号——合并财务报表》第十九条母公司与子公司、子公司相互之间销售商品，期末全部实现对外销售的，应当将购买方的营业成本与销售方的营业收入相互抵销。母公司与子公司、子公司相互之间销售商品，期末未实现对外销售而形成存货，在抵销销售商品的营业成本和营业收入的同时，应当将存货所包含的未实现内部销售损益予以抵销。二、内部存货交易的抵销处理3（一）内部存货交易当期的处理1、购买企业内部购进的商品当期全部实现销售时的抵销处理【例】假设甲公司本期个别利润表的营业收入中有10000元，系向子公司乙公司销售产品取得的销售收入，该产品销售毛利率为40%。乙公司在本期将该产品全部售出，销售收入为15000元。编制抵销分录如下：借：营业收入10000贷：营业成本100004抵销原理：借：银行存款10000甲公司做账：乙公司做账：贷：营业收入10000借：银行存款15000贷：营业收入15000借：营业成本6000贷：存货6000借：存货10000贷：存货10000借：营业成本10000贷：银行存款1000052．购买企业内部购进的商品全部未实现对外销售时的抵销处理【例4】假设上例中乙公司从甲公司购入的存货本期全部未实现对外销售，期末乙公司该存货价值中包含的未实现内部销售利润额为4000（10000×40%）元。抵销分录如下：借：营业收入10000贷：营业成本6000存货40006抵销原理：借：银行存款10000甲公司做账：乙公司做账：贷：营业收入10000借：营业成本6000贷：存货6000借：存货10000贷：银行存款10000抵销4000元73、购买企业内部购进的商品部分实现对外销售时的抵销处理【例4】假设例中乙公司从甲公司购入的存货中有80%本期实现对外销售，销售收入12000元，另20%形成期末存货。⑴甲公司确认的内部销售收入10000元；⑵甲公司结转的内部销售成本1200（10000×60%×20%）元；必须抵销以下几项：8借：营业收入10000贷：营业成本9200存货800⑶乙公司结转的内部销售成本8000（10000×80%）元；抵销分录如下：⑷乙公司期末存货中包含的未实现内部销售利润800（10000×20%×40%）元。9抵销原理：借：银行存款10000甲公司做账：乙公司做账：贷：营业收入10000借：银行存款12000贷：营业收入12000借：营业成本6000贷：存货6000借：存货10000贷：存货8000借：营业成本8000贷：银行存款10000抵销1200元抵销800元10合并工作底稿（部分）单位：元借方贷方项目母公司子公司合计数抵销分录合并数利润表营业收入1000012000220001000012000营业成本6000800014000800012004800主营业务利润4000400080001000092007200资产负债表存货20002000800120011(1)借：营业收入10000贷：营业成本10000(2)借：营业成本800贷：存货800其抵销结果与例4－18的抵销处理结果相同上例抵销处理可以写成如下分录：12★总结：（1）按销方确认的收入抵销营业收入及营业成本；（2）计算存货中包含的未实现内部利润，借记营业成本，贷记存货。注意：所有有关存货的抵销分录均可分解为上述两笔分录。13讨论假设例中销售毛利率为-20%，抵销分录如何做？14(二)内部存货交易以后各期的抵销处理【例】假设甲公司2008年销售给子公司乙公司产品一批，售价10000元，该产品销售毛利率为40%。乙公司购入后，于2008年对外销售了80%，售价12000元。2009年乙公司又从甲公司购入该商品，甲公司售价20000元，销售毛利率与上年相同。15(1)2008年抵销：借：营业收入10000贷：营业成本10000借：营业成本800贷：存货800162009年抵销处理如下：借：营业成本80贷：存货80(2)乙公司2009年将上年从甲公司购入的未销售存货对外销售了90%，售价2500元，另10%和本年购入的商品未对外销售形成期末存货。①调整上期抵销存货价值中包含的未实现内部销售利润对本期年初未分配利润影响借：未分配利润—年初800贷：营业成本800172008年抵销内部利润800元2008年合并利润表减少净利润800元2008年年末减少未分配利润800元2009年期初合并未分配利润（减少800元）2009年甲公司年初未分配利润（未扣800元内部利润）2009年乙公司年初未分配利润2009年期初未分配利润合计数（多800元）期初合并数与期初合计数相差800元期初合计数调减800元等于18②抵销本期内部销售收入、销售成本及期末存货中包含的未实现内部销售利润借：营业收入20000贷：营业成本20000借：营业成本8000贷：存货800019讨论1.如果上例中2009年结存存货在2010年全部售出，2010年发生内部销售30000元，售出30%，那么2010年抵销分录如何做？2.如果上例中2009年结存存货在2010年全部未售出，2010年发生内部销售30000元，全部售出，那么2010年抵销分录如何做？203.如果上例中2008年结存存货在2010年全部售出，2009年结存存货在2010年售出70%，2010年发生内部销售30000元，全部未售出，那么2010年抵销分录如何做？21抵消分录总结第三类抵销分录抵消内部存货交易的影响抵消以前年度内部存货交易未实现损益对期初未分配利润的影响借：营业收入[内部交易销售收入]贷：营业成本B借：营业成本[A、B中未实现的部分]贷：存货[期末存货价值中包含的未实现内部交易损益]抵消当年发生内部存货交易对收入、费用的影响借：未分配利润——年初[以前年度内部存货交易未实现损益]贷：营业成本A抵消期末存货价值中包含的未实现损益1.抵销上期期末存货包含的未实现内部销售损益。如果上期存货虚增价值，借记“未分配利润—年初”，贷记“营业成本”。如果虚减价值，则相反；2.对于本期新增内部购销，按本期内部销售方收入的金额，借记“营业收入”，贷记“营业成本”。3.抵销期末内部购进存货价值中包含的未实现内部销售损益。如果虚增价值，借记“营业成本”，贷记“存货”；如果虚减价值，则相反；※※期末存货既包括上期购进本期未出售的存货，也包括本期购进本期未出售的存货。连续编制合并报表下内部存货交易的抵销总结23★抵销总结：⑴当期内部购销交易产生的未实现内部利润（1或2笔抵销分录）；⑵上期期末存货中包含的未实现内部利润对本期年初未分配利润的影响（1或2笔抵销分录）。（一）股权取得当年的内部存货交易的抵销2011年1月1日，P公司取得S公司的控制权。2011年10月10日，P公司向S公司销售一批商品，售价1000万，成本800万，增值税税率17%，款项已收到。至2011年末，假如S公司购进的该商品出现三种情况：1.该批商品按2000万的价格全部实现对外销售；2.该批商品全部未对外销售；3.按1200万对外销售该商品的50%，另外50%形成存货；请编制P公司2011年与此项存货交易相关的抵销分录。课堂练习当期购进存货全部实现对外销售的抵销①按内部销售方的收入金额借：营业收入1000贷：营业成本1000②期末内部存货包含的内部未实现销售损益为零；借：营业成本0贷：存货01.全部实现对外销售的情形答案借：营业收入1000贷：营业成本800存货200经常将上述抵销分录分解成以下两笔抵销分录：①按内部销售方的收入金额借：营业收入1000贷：营业成本1000②期末内部存货包含的内部未实现销售损益为200万；借：营业成本200贷：存货2002.全部未实现对外销售的情形借：营业收入1000贷：营业成本900存货100经常将上述抵销分录分解成以下两笔抵销分录：①按内部销售方的收入金额借：营业收入1000贷：营业成本1000②期末内部存货包含的内部未实现销售损益为100万借：营业成本100贷：存货1003.部分未对外销售的情形1.抵销上期期末存货包含的未实现内部销售损益。如果上期存货虚增价值，借记“未分配利润—年初”，贷记“营业成本”。如果虚减价值，则相反；2.对于本期新增内部购销，按本期内部销售方收入的金额，借记“营业收入”，贷记“营业成本”。3.抵销期末内部购进存货价值中包含的未实现内部销售损益。如果虚增价值，借记“营业成本”，贷记“存货”；如果虚减价值，则相反；※※期末存货既包括上期购进本期未出售的存货，也包括本期购进本期未出售的存货。（二）连续编制合并报表下内部存货交易的抵销课堂练习课堂练习：2011年1月1日，P公司取得S公司控制权。2011年，P公司向S公司销售甲商品，售价100万，成本60万；至2011年末，S公司全部未实现对外销售。2012年，P公司向S公司销售甲商品，售价150万，成本120万元。至2012年末，S公司共实现对外销售甲产品收入280万元，成本200万，其中销售上年度购进的存货占总销售的40%，期末存货50万。请分别编制11年和12年P公司与存货相关的抵销分录。2011年度的抵销分录①按内部销售方的收入金额借：营业收入100贷：营业成本100②期末内部存货包含的内部未实现销售损益为40万借：营业成本40贷：存货40答案2012年度的抵销分录①借：未分配利润——年初40贷：营业成本40②借：营业收入150贷：营业成本150③期末存货的未实现销售损益=上期购进的期末存货包含的未实现损益（20%×40万）+本期购进的期末存货包含的未实现损益（20%×30万）借：营业成本14贷：存货1432第二节集团内部非流动资产交易的抵销处理产品固定资产固定资产一、内部固定资产交易的类型购买方销售方固定资产固定资产产品较少少见常见依据《准则第33号——合并财务报表》第十九条母公司与子公司、子公司相互之间销售商品，期末未实现对外销售而形成固定资产，在抵销销售商品的营业成本和营业收入的同时，应当将固定资产所包含的未实现内部销售损益予以抵销。同时，应当对固定资产的折旧额与未实现内部销售损益相关的部分进行抵销。34【例】假设A公司和B公司均为M公司的子公司，A公司2008年1月1日以45000元的价格将其生产的产品销售给B公司，销售成本为30000元。B公司购买该产品作为管理用固定资产使用，按5年使用期限计提折旧，预计净残值为零。二、内部固定资产交易当期的抵销处理35(2)抵销该固定资产当期多计提折旧借：固定资产（累计折旧）3000贷：管理费用3000借：营业收入45000贷：营业成本30000固定资产（原值）15000(1)抵销A公司销售收入、销售成本以及B公司固定资产中包含的未实现内部利润2008年末，抵销处理如下：36抵销分析：借：银行存款45000A公司做账：B公司做账：贷：营业收入45000借：管理费用9000贷：固定资产（累计折旧）9000借：营业成本30000贷：存货30000借：固定资产45000贷：银行存款45000固定资产应抵销15000元抵销3000元37本例的简化合并工作底稿如表4—14所示。表4－14合并工作底稿（部分）单位：元借方贷方项目母公司子公司合计数抵销分录合并数利润表营业收入4500045000450000营业成本3000030000300000管理费用9000900030006000主营业务利润600060004500033000—6000资产负债表固定资产45000450001500030000固定资产（累计折旧）900090003000600038【例】假设