国际会计准则第11号建造合同

国际会计准则第11号--建筑合同（1993年12月修订）目的本号准则旨在对与建筑合同有关的收入与成本的会计处理作出规定。由于建筑合同所从事的活动的性质，使得合同规定的活动的开始日期与活动的完成日期隶属于不同的会计期间。因此，建筑合同会计的主要问题，是如何将收入与成本分配于开展建筑工程的不同会计期间。在确定何时在损益表中将合同收入和合同成本确认为收入和费用时，本号准则使用了“编制和呈报财务报表的结构”中所建立的确认标准。本号准则也为应用这些标准提供实务方面的指导。范围1．本号准则适用于建筑商财务报表中关于建筑合同的会计处理。2．本号准则替代于1978年批准的国际会计准则第11号“建筑合同会计”。定义3．本号准则所使用的下列术语，具有特定含义：建筑合同，是指为了建造一项资产或者一项在设计上、工艺上、功能上以及最终目的或用途上相互关联或依赖的资产的组合项目而专门签订的合同。固定造价合同，是指建筑商同意按固定造价或固定单价结算工程价款的合同，这类合同有时还带有成本上升的条款。成本加成合同，是指建筑商在补偿了合同所允许的或用其他方式确定的成本的基础上，再按上述成本计算的一定百分比或一笔定额收取费用的合同。4．建筑合同可以为建造一项资产而签订，诸如建造桥梁、建筑物、水坝、管道、道路、船舶或隧道等。建筑合同也可能涉及建造几项在设计上、工艺上、功能上以及最终目的或用途上相互关联或依赖的资产，这类合同的例子包括建造提炼装置和其他厂房或设备的复杂部件。5．为本号准则的目的，建筑合同还包括以下两项：（1）与建造资产直接有关的提供劳务的合同，例如提供项目管理人员和设计师的服务；（2）拆除或重建资产的合同以及拆除资产后修复环境的合同。6．建筑合同可用各种方法签订，在本号准则中归类为固定造价合同和成本加成合同两种。有的建筑合同可能兼有上述两种合同的特征，如有的成本加成合同具有商定的价格上限。在这种情况下,建筑商在决定是否确认合同收入和合同费用时，应考虑本号准则第23段和第24段的所有条件。建筑合同的合并与分割7．本号准则的要求通常可以分别适用于各单项建筑合同。但在某些情况下，为反映某项合同或一组合同的实质，有必要将本号准则应用于某项合同中可单独区分的部分或一组合同。8．当某项合同涉及几项资产并同时满足下列条件时，每一项资产的建造均应视为一项单独的建筑合同处理：（1）每项资产均有各自的施工计划；（2）每项资产都经单独商议，并且建筑高与客户都能够接受或拒绝与该项资产有关的合同中的条款；（3）每项资产的成本和收入都能够认定。9．当满足下列条件时，无论是与一个或几个客户签订的一组合同，均应视为一项单独的建筑合同处理：（1）该组合同是按一揽子方式议定的；（2）各合同之间联系紧密，它们实际上是一项具有总体利润的单项工程中不可或缺的组成部分；（3）各合同是同时或依次连续进行的。10．建筑合同可根据客户的选择订有或修订有建造附加资产的条款。当满足下列条件时，该项附加资产的建造应视同单独的建筑合同处理：（1）该项附加资产与原合同中涉及的资产在设计、工艺、功能等方面迥然不同；（2）在商定该项附加资产的价款时，不必考虑原合同的价格因素。合同收入11．合同收入应包括：（1）合同中最初议定的价款；（2）在以下的限度内由于建筑工程的变更、索赔和奖励可能带来的收入：①它们可能产生收益；②它们能够可靠地计量。12．合同收入应按已收或应收价款的公允价值予以计量。由于受未来事项的结果的制约，合同收入的计量受到许多不确定因素的影响。随着未来事项的发生和不确定因素的解决，需经常修订估计。因此，合同收入的金额可能会在不同的期间有所增加或减少，例如：（1）合同最初订立后，建筑商和客户可能会商量合同的变更和索赔,从而增加或减少了随后期间的合同收入；（2）固定造价合同中商定的收入金额，可能会由于成本上升的条款而有所增加；（3）由于建筑商延误完工期限而产生的罚金，可能会减少合同收入；（4）如果固定造价合同中涉及固定单价，那么，一旦产量增加，合同收入也就相应增加。13．所谓变更是指客户提出的就合同所规定的施工范围作出变更。它可能导致合同收入的增加或减少。例如，对建造资产的规格或设计以及工期作出变更。当符合下列条件时，这种变更应包括在合同收入中：（l）客户可能会批准变更，并且这种变更会产生收入的金额；（2）收入的金额可以可靠地计量。14．所谓索赔是指建筑商试图向客户或第三者索取金额，作为对没有包括在合同价款中的成本的补偿。例如，由客户造成的延误、规格说明或设计上的错误、工程变更的争议等均可能产生索赔。对由索赔产生的收入金额的计量,存在着很大的不确定性,通常取决于谈判的结果。因此，只有在满足下列条件时，索赔才能作为合同收入：（l）谈判已达到一定的高级阶段，以致客户很可能会接受索赔要求；（2）客户可能接受的索赔金额能够可靠地计量。15．奖励金是因建筑商达到或超过了一定的工程标准而得到的额外款项。例如合同可能规定在提前完工的情况下向建筑商支付一笔奖励金。当符合下列条件时，奖励金可以包括在合同收入中：（1）合同的进度表明建筑商可以达到或超过规定的工程标准；（2）该项奖励金额可以可靠地计量。合同成本16．合同成本应包括下列各项：（1）与特定合同直接有关的费用；（2）在一般的情况下能够归属于合同所从事的活动并且能够分配给该合同的费用；（3）根据合同的条款应由客户负担的其他费用。17．与一个特定合同直接有关的费用包括：（l）施工现场的人工费用，包括现场监管费用；（2）工程用料成本；（3）合同所用的厂房和设备的折旧费用；（4）将机器、设备和材料移至和移离施工现场的费用；（5）厂房和设备的租赁费用；（6）与该施工合同直接有关的设计和技术援助费用；（7）预计的改正和保证费用，包括预计保养费用；（8）第三方的索赔款。这些费用有可能被偶然的没有在合同中包括的收入冲减，如剩余材料的销售收入和合同结束时机器设备的变卖收入。18．在一般的情况下能够归属于合同所从事的活动并且能够分配给特定合同的费用包括：（1）保险费；（2）与特定合同没有直接关系的设计和技术援助费用；（3）施工管理费。上述费用应按系统、合理的方法予以分配，并且应将这些方法一致地应用于所有具有类似性质的费用。分配方法是建立在正常的合同所从事的活动的基础上的。施工管理费包括诸如工程前期与施工过程中人工的工资。在一般情况下可以归属于合同所从事的活动并且能够分配给特定合同的费用，还包括建筑商按国际会计准则第23号“借款费用”中所允许的备选处理方法处理的借款费用。19．根据合同的条款应由客户负担的其他费用，可能包括由合同条款规定的需补偿的某些一般管理费用和开发费用。20．不能归属于合同所从事的活动或者不能分配给特定合同的费用，不能包括在合同成本之中。这些费用包括：（l）合同中没有规定予以补偿的一般管理费用；（2）销售费用；（3）合同中没有规定予以补偿的研究与开发费用；（4）未用于特定合同的闲置厂房和设备的折旧费用。21．合同成本包括可归属于某项合同的从获得某项合同开始直至合同完成时为止期间的成本。但是，为了获得合同所发生的与合同直接有关的费用，如果它们能够单独认定并且可以可靠地计量，同时很有可能获得这个合同，则应将这些费用作为合同成本的一部分予以包括。当为获得合同所发生的费用已在它们发生的期间确认为费用时，如果合同在以后的期间获得，它们就不应包括在合同成本之中。合同收入和费用的确认22．当建筑合同的成果可以可靠地预计时，与该合同有关的合同收入和合同成本可以根据资产负债表日的工程活动完工进度分别确认为收入和费用。建筑合同的预计损失应根据第36段立即确认为费用。23．在固定造价合同的情况下，当满足下列所有条件时，建筑合同的成果可以可靠地预计：（1）合同的总收入能够可靠地计量；（2）与合同有关的经济利益可能流入企业；（3）在资产负债表日，完成合同的成本和合同完工进度能够可靠地计量；（4）归属于合同的成本可以清楚地认定并且可靠地计量,从而使实际发生的合同成本能与事先的估计数相比较。24．在成本加成合同的情况下，当满足下列所有条件时，建筑合同的成果可以可靠地预计：（1）与合同有关的经济利益可能流入企业；（2）不管是否获得特别补偿，归属于该合同的合同成本能够清楚地认定并且可靠地计量。25．根据合同的完工进度确认收入和费用，通常称为完工百分比法。采用完工百分比法，需要将合同收入与达到这一完工进度所发生的合同成本相配比，从而导致按完工比率报告收入、费用和利润。该种方法为本期施工活动的范围和成果提供了有用的信息。26．采用完工百分比法时，应在施工的会计期间的损益表中将合同收入确认为收入。合同成本通常也在施工的有关会计期间的损益表中确认为费用。但是，一旦所预期的合同总成本超过了合同总收入，超过的部分就应按第36段的要求立即确认为费用。27．建筑商可能已经发生了与合同未来活动有关的合同成本。这类成本如果将来可能得到补偿，应作为资产予以确认。这类成本代表了应向客户收取的款项，通常应归类为合同的在建工程。28．只有当与合同有关的经济利益可能流入企业时，建筑合同的成果才能够可靠地预计。但是，已包括在合同收入中并且已在损益表中确认的金额，当其可收回性存在不确定因素时，无法收回的金额或者不再可能收回的有关金额，应确认为费用，而不应作为对合同收入金额的调整。29．当企业签订了具有以下条款的合同后，企业一般就能够作出可靠的预计：（1）合同各方对待建资产可实施的权利；（2）交换的价款；（3）结算的方式和条件。企业通常还需要有一个有效的内部财务预算和报告制度。随着工程的进展，企业需复核和修订（如果必要的话）合同收入和合同成本的预计。但这种修订的需要并不意味着合同的成果不能够可靠地预计。30．合同完工的进度可用多种方法加以确定。企业应使用能够可靠地测算已完工程的方法。根据合同的性质。这些方法包括：（l）截至目前为止已完工工程所发生的成本占合同预计总成本的比例；（2）观察工程施工情况；（3）合同工程的实物完成比例。向客户收取的进度款和预收款，并不能反映合同的完工进度。31．当根据截至目前所发生的合同成本确定完工进度时，只有那些能够反映施工进度的合同成本才能包括在截至目前所发生的成本中。不包括在内的合同成本有：（1）与合同未来活动有关的合同成本，例如，已运至施工地点,或者已做好使用准备但在施工过程中尚未安装或使用的材料的成本（除非这些材料是为该合同专用的）；（2）根据分包合同在施工前预付给分包商的款项。32．当建筑合同的成果不能可靠地预计时：（1）只有当已发生的合同成本可能获得补偿时，才能确认收入；（2）合同成本应在其发生的当期确认为费用。建筑合同的预计损失应根据第36段的要求立即确认为费用。33．在合同进行的早期，通常很难可靠地预计该合同的成果。不过，企业的已发生合同成本还是可能得到补偿的。因此，合同收入的确认仅限于预计获得补偿的已发生成本的范围。因为合同的成果不能可靠地预计，因此,也就不能确认利润。然而，即使合同的成果不能可靠地预计,合同总成本仍有可能超过合同总收入。在这种情况下，预计合同总成本超过合同总收入部分，应根据36段的要求立即确认为费用。34．不可能得到补偿的合同成本应立即确认为费用。所发生的合同成本不可能得到补偿并且应立即确认为费用的情况包括：（l）合同不具备完全的实施条件，即它们的有效性存在严重问题；（2）合同完工与否取决于未决的诉讼或正在进行中的立法；（3）合同涉及可能被没收或征用的财产；（4）客户已无承担义务的能力；（5）建筑商已无能力完成合同或按合同承担义务。35．当使得合同的成果不能可靠地预计的不确定因素不再存在时，与建筑合同有关的收入与成本应根据第22段而不是根据第32段的要求进行确认。预计损失的确认36．当合同总成本可能超过合同总收入时，预计损失应立即确认为费用。37．在确定这种损失的金额时，通常不需考虑：（l）合同工程是否已经开始；（2）合同工程的完工进度；（3）不是作为第9段所述的单项建筑合同处理的其他合同预计产生的利润金额。估计的变化38．完工百分比法是在累计的基础上在各会