小企业会计准则培训讲义4

•（三）应付职工薪酬•1.应付职工薪酬的定义•应付职工薪酬是指小企业为获得职工提供的服务而应付给职工的各种形式的报酬以及其他相关支出。•（1）职工是指与小企业订立劳动合同的所有人员，含全职、兼职和临时职工。•（2）职工提供的服务是指职工在小企业内部所从事的具体工作和岗位，即职工为小企业提供的服务是通过从事具体工作和岗位来体现和实现的。•（3）报酬的表现形式:货币和非货币两种形式。•2.职工薪酬的构成•（1）职工工资、奖金、津贴和补贴。•（2）职工福利费。•（3）医疗保险费、养老保险费、失业保险费、工伤保险费和生育保险费等社会保险费。•（4）住房公积金。•（5）工会经费和职工教育经费。•（6）非货币性福利。•（7）因解除与职工的劳动关系给予的补偿。•（8）其他与获得职工提供的服务相关的支出等。•【提示1】小企业无论是以自产产品还是外购商品作为福利发放给职工，在进行账务处理时，都应当先通过“应付职工薪酬”科目归集当期应计入生产成本或当期损益的职工薪酬金额，以确定完整准确的小企业人工成本金额。•【提示2】与小企业会计制度相比，小企业会计准则主要变化：一是职工薪酬范围扩大了；二是凡是支付给职工或为职工的支付均应通过“应付职工薪酬”科目，这样能够反映完整的用人成本。•【提示3】参照企业会计准则中关于职工薪酬的规定对小企业的应付职工薪酬进行了界定，并根据小企业的实际情况进行了适当简化，但是与企业所得税法的规定仍有些差异，因企业所得税法实施条例强调“实际支付的”、“合理”的工资薪金支出。这一点，应引起小企业的关注。•3.职工薪酬的分配•（1）小企业职工薪酬分配的基本原则•小企业应当在职工为其提供服务的会计期间，按照职工所处的“岗位”而不是“身份”进行分配。•①分配的期间:职工为企业提供服务的会计期间，通常是按月来确定。也就是说，小企业既不能提前，也不能推后确认职工薪酬。•②受益对象:职工为小企业提供服务所实现的工作成果。•（2）应由生产产品、提供劳务负担的职工薪酬计入产品成本或劳务成本•小企业在生产产品、提供劳务过程中直接从事产品生产的工人以及生产车间管理人员和直接提供劳务的人员发生的职工薪酬，作为直接人工成本计入生产成本或劳务成本，即构成存货成本。•（3）应由在建工程负担的职工薪酬计入固定资产成本•小企业自行建造固定资产过程中直接从事工程建造和管理的人员发生的职工薪酬，只要是在竣工决算前发生的，就应当计入建造固定资产成本；在竣工决算后发生的，应当计入管理费用。•（4）应由无形资产开发项目负担的职工薪酬计入无形资产成本•小企业自行开发无形资产过程中直接从事开发项目的人员发生的职工薪酬，只要符合资本化条件，就应当计入所开发无形资产成本；但是不符合资本化条件的，应当计入管理费用。•（5）小企业行政管理部门人员的职工薪酬，以及难以确定直接对应的受益对象的人员的职工薪酬，均应当在发生时计人当期损益，即管理费用。•【例3-2】甲公司分配2×13年应负担的职工薪酬862000元，其中，产品生产人员薪酬为720000元，车间管理人员薪酬为70000元，公司行政管理人员薪酬为60400元，销售人员薪酬为11600元。•甲公司应编制如下会计分录:•借:生产成本720000•制造费用70000•管理费用60400•销售费用11600•贷:应付职工薪酬862000•（四）长期借款•1.长期借款的确认•长期借款是指小企业向银行或其他金融机构等借入的期限在1年以上的各种借款。•（1）其债权人不仅包括银行，还包括其他金融机构。如果小企业存在向第三方借入的款项并且应负担利息费用，也视同长期借款进行会计处理。•（2）借款期限较长，为1年以上（不含1年）。•（3）不仅应偿还借款本金，根据货币时间价值，还应支付相应的利息费用。•（4）长期借款不仅包括人民币借款，还包括外币借款。•2.长期借款利息费用的会计处理•（1）长期借款利息费用的计提时点•借款合同所约定的应付利息日，既不是实际支付利息日，也不是资产负债表日，即不需要预提利息费用。•（2）长期借款利息费用要区分两种情况进行会计处理:•①符合资本化条件的，应计入相关资产的成本。•②不符合资本化条件的，应计入财务费用。•【例3-3】甲公司于2×13年1月1日从银行借入资金400000元用于补充流动资金不足，借款期限为3年，年利率为8.4%，按年付息，到期一次还本，所借款项已存入银行。•甲公司应编制如下会计分录:•（1）取得借款时:•借:银行存款400000•贷:长期借款400000•（2）按年计提长期借款利息:•借:财务费用33600•贷:应付利息33600•（3）年末实际支付借款利息:•借:应付利息33600•贷:银行存款33600•三、所有者权益要素的确认和计量•（一）所有者权益的定义•所有者权益，是指小企业资产扣除负债后由所有者享有的剩余权益。•1.除非小企业发生减资、清算；所有者权益通常不像负债那样需要偿还。•2.小企业清算时，负债将优先偿还，而所有者权益只有在负债得到偿还后，才能得到返还。•3.所有者权益能够分享利润，而负债通常不能参与利润的分配。•（二）所有者权益的构成•1.所有者投入的资本•既包括构成小企业注册资本或者股本部分的金额，即实收资本；也包括投入资本超过注册资本或者股本部分的溢价金额，即资本公积。•2.留存收益•留存收益是小企业历年实现的净利润留存于小企业的部分，包括盈余公积和未分配利润。•（三）实收资本•1.实收资本的构成•投资者的出资构成小企业实收资本的部分，有两个充分必要条件:•第一，必须要符合投资者之间合同协议的约定或相关法律法规的规定；•第二，必须是构成小企业在公司登记机关依法登记的注册资本。•2.实收资本的计量•（1）以现金方式出资的计量•小企业收到投资者的货币出资，应当按照其在小企业注册资本或股本中所占的份额确认实收资本，实际收到或者存入小企业开户银行的金额超过实收资本的差额，确认为资本公积。•（2）以非货币性资产出资的计量•①取得的非货币性资产的金额应采用评估价值确定；•②实收资本的金额应根据投资合同协议或公司章程的约定按照投资者在其中所占份额来确定，超出部分应当计入资本公积。•3.实收资本的增减变动的会计处理•（1）实收资本增加的会计处理•①将资本公积转为实收资本。•借记“资本公积”科目，贷记“实收资本”科目。•②将盈余公积转为实收资本。•借记“盈余公积”科目，贷记“实收资本”科目。•③所有者（包括小企业原所有者和新投资者）投入。•借记“银行存款”、“固定资产”、“原材料”等科目，贷记“实收资本”、“资本公积”等科目。•【例4--1】2×13年2月5日，为扩大经营规模，经批准，甲公司注册资本增加800万元，通过吸收新投资者实现。新的投资者投入现金600万元以及专用设备一台，设备经评估确定的价值为300万元，增值税进项税额为51万元。•甲公司应编制如下会计分录:•借:银行存款600•固定资产300•应交税费—应交增值税（进项税额）51•贷:实收资本800•资本公积151•（2）实收资本减少的会计处理•①小企业实收资本减少的原因主要有两种:•a.资本过剩；b.小企业发生重大亏损，短期内无力弥补•②资本减少应符合相关条件:•a.减资事先通知所有债权人，债权人无异议方允许减资；•b.经股东会议同意，并经有关部门批准；•c.公司减资后的注册资本不得低于法定注册资本的最低限额。•③实收资本减少的账务处理•借:实收资本•资本公积•贷:库存现金•银行存款•4.执行中应注意的问题•（1）中外合作经营的小企业根据合同规定在合作期间归还投资者的投资，实质上是一种减资行为，应当减少实收资本，但又不同时减少注册资本。•（2）为了保持小企业的实收资本始终同注册资本相一致，在“实收资本”科目下单独设置了“已归还投资”明细科目进行核算，并且在资产负债表中在“实收资本（或股本）”项目下增加“减:已归还投资”项目单独列示，以清晰地反映小企业的注册资本和已归还投资的情况。•（3）账务处理•按照用利润实际归还投资的金额•借：实收资本—已归还投资•贷：银行存款•同时，•借：利润分配—利润归还投资•贷：盈余公积—利润归还投资•（四）资本公积•1.资本公积的来源•资本公积是指小企业收到的投资者出资额超过其在注册资本或股本中所占份额的部分。•（1）资本公积是由投资者投入但不构成实收资本的、所有者享有的资金。•（2）资本公积由小企业全体投资者共同享有，其形成有特定来源，仅来源于小企业投资者的投入。•2.资本公积的用途•（1）小企业用资本公积转增资本，应当冲减资本公积。•（2）资本公积不得用于弥补亏损。•3.执行中应注意的问题•（1）小企业收到投资者以外币投入的资本，应当采用交易发生日的即期汇率折算，不得采用合同约定汇率和交易当期的平均汇率折算；即外币投入资本与相应的货币性项目的记账本位币之间不产生外币资本折算差额。•（2）资本公积不得出现借方余额的情况，即资本公积的结转至零为止•（五）盈余公积•1.盈余公积的来源•盈余公积是小企业按照法律规定在税后利润中提取的法定公积金和任意公积金。•【提示】盈余公积可以理解为限定用途的利润，而未分配利润是未限定用途的利润。•(1)法定公积金的提取•①提取法定公积金的基础:小企业当年实现的净利润。•②提取法定公积金的比例:10%。•③提取法定公积金的最低限额:法定公积金累计额达到公司注册资本的50%以上时，可以不再提取。•④提取法定公积金的顺序:•法定公积金不足以弥补以前年度亏损的，应当先用当年净利润弥补亏损后，如有余额，再按照上述规定提取法定公积金。•(2)任意公积金的提取•①提取任意公积金的基础:小企业当年实现的净利润。•②提取任意公积金的比例:由企业自行确定。•③提取任意公积金的最低限额:公司法没有规定•④提取任意公积金的顺序:提取法定公积金后，再提取任意公积金。•⑤有权决定提取任意公积金的机构:只能是由小企业的股东会或股东大会决议。•2.盈余公积的用途•（1）用于弥补亏损•借记“盈余公积—盈余公积补亏”科目，贷记“利润分配—盈余公积补亏”科目。•（2）转增资本•借记“盈余公积”科目，贷记“实收资本”科目。•【提示】用盈余公积转增资本时，转增后留存的法定公积金不得少于转增前公司注册资本的25%。•（3）扩大企业生产经营•提取盈余公积用于小企业的生产经营；不需要进行专门的账务处理。•3.执行中应注意的问题•(1)外商投资小企业根据有关法律规定，在税后利润中提取的储备基金、企业发展基金也应作为盈余公积进行会计处理。•(2)外商投资小企业根据有关法律规定，在税后利润中提取的职工奖励及福利基金不作为盈余公积进行会计处理，而作为应付职工薪酬。•(3)中外合作经营小企业依据有关法律，根据合同规定在合作期间归还投资者的投资，也应同时向中方投资者分配利润，同金额增加盈余公积，用于以后期间向投资者分配。•(4)小企业的盈余公积不得出现借方余额的情况，即盈余公积的结转至零为止。•（六）未分配利润•1.未分配利润的含义•未分配利润是年初未分配利润，加上本年实现的税后利润和其他转入，减去提取的各种盈余公积和分出利润后的余额。•未分配利润有两层含义:•一是留待以后年度使用的利润；•二是未限定特定用途的利润。•2.未分配利润的会计处理•（1）未分配利润期未结转的会计处理•年度终了，应将本年收入和支出相抵后结出的本年实现的净利润或净亏损，自“本年利润”科目转入“利润分配—未分配利润”科目。•同时，将“利润分配”科目所属的其他明细科目的余额转入“未分配利润”明细科目。•（3）分配股利或利润的会计处理•借：利润分配—应付利润•贷：应付股利•借：利润分配—转作股本的股利•贷：股本•（4）未分配利润弥补亏损的会计处理•小企业用当年实现的利润弥补以前年度结转的未弥补亏损，不需要进行专门的账务处理。