所得税会计

1所得税会计一、所得税与所得税会计（一）所得税所得税是以企业根据一定期间的经营成果为计税依据而向国家缴纳的一种税。企业所得税采用比例税率，因此，影响所得税的关键因素是企业经营成果的确定。企业经营成果的大小取决于收入和费用两个因素。由于会计规范和税法的目标不同，会计规范的目标是确保企业收入和费用能如实反映企业的实际经营情况，而税法则强调财政收入的实现，所以，两者在收入和费用确认时采取了不同的会计原则。会计确认收入和费用采用的原则包括：权责发生制、配比原则、实质重于形式、谨慎原则。税法确认收入和费用采用的原则包括：权责发生制、配比原则、形式重于实质、实现原则。由于确认原则不同，必然导致按会计规范和税法计算出两种不同的经营成果，即利润总额和应纳税所得额，而所得税的确定又必须以税法规定为依据，对此，在计算应交所得税时，必须以利润总额为依据，对按会计法规和税法确定的收入和费用的差异进行纳税调整，两者的关系是：应纳税所得额=利润总额±计税差异（二）所得税会计所得税会计就是研究如何处理按照会计规范计算的利润总额和按照税法计算的应税所得之间差异的会计理论和方法。二、计税差异及其类型（一）计税差异计税差异是指由于会计规范和税法确认收入和费用时采用原则不同而产生的会计收入和费用与应税收入和费用之间的差异。（二）计税差异的类型1、从利润表的角度划分（1）永久性差异。在某一会计期间，由于会计规范与税法在收入与费用确认和计量的口径不同而产生的收入和费用上的差异。该差异一旦发生，以后各期不能转回或消除，即该项差异不影响其他会计期间。具体有以下四种类型：①会计确认收入，税法不确认②会计不确认收入，税法确认③会计确认费用，税法不确认④会计不确认费用，税法确认（2）时间性差异。由于会计规范与税法在收入与费用确认时间不同而产生的收入和费用上的差异。该差异一旦发生，即使不进行人为调整，也会随着时间的推移而自动纠正。具体有以下四种类型：①会计先确认收入，税法后确认②税法先确认收入，会计后确认③会计先确认费用，税法后确认④税法先确认费用，会计后确认2、从影响资产负债表和利润表的程度不同划分（1）暂时性差异。从资产和负债看，是一项资产或一项负债的计税基础和2其在资产负债表中的账面价值之间的差额，随时间推移将会消除。该项差异在以后年度资产收回或负债清偿时，会产生应税利润或可抵扣金额。因此，该项差异既影响资产负债表中的数据，又影响利润表中的数据。账面价值是指按照企业会计准则规定确定的有关资产、负债在企业的资产负债表中应列示的金额。计税基础则是指按税法规定允许抵扣所得税的数额。（2）其他差异。除暂时性差异以外的差异。该差异仅影响当期的利润表，不影响资产负债表和以后期间的会计报表。从性质上看，属于第1种分类中的永久性差异，但其范围要小于永久性差异的范围。（三）暂时性差异的分类1、按产生的原因不同（1）时间性差异。由于会计和税法在收和费用的确认时间不同而产生的差异。该类差异应于资产负债表日确认。（2）其他暂时性差异。由于会计和税法在收入和费用的确认、计量方式不同而产生的差异。该类差异应于交易发生时确认。2、按对未来应交所得税的影响不同（1）应纳税暂时性差异。是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生应税金额的暂时性差异。该差异将导致使用或处置资产、偿付负债的未来期间内增加应纳税所得额，由此产生递延所得税负债的差异。（2）可抵扣暂时性差异。是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生可抵扣金额的暂时性差异。该差异将导致使用或处置资产、偿付负债的未来期间内减少应纳税所得额，由此产生递延所得税资产的差异。（四）时间性差异和暂时性差异的比较时间性差异是由于会计规范与税法在收入与费用确认和计量的时间上存在差异而产生的差额，该差额可在随后的一个或几个期间内转回。时间性差异一定是暂时性差异，但暂时性差异有可能不是时间性差异。时间性差异是收益表债务法应用的计税差异概念，而暂时性差异则是资产负债表债务法所应用的计税差异概念。收益表债务法注重时间性差异，可计算当期的影响，不能直接反映对未来的影响，不能处理非时间性差异的暂时性差异。而资产负债表债务法注重暂时性差异，可直接得出递延所得税资产、递延所得税负债余额，能直接反映其对未来的影响，可处理所有的暂时性差异。资产负债表债务法下，如果是非时间性差异的暂时性差异，那么与企业当期所得税和递延所得税相关的项目往往在同一或不同的会计期间直接计入权益，因此当期所得税和递延所得税也应当直接计入权益。例1：固定资产原值5000元，预计使用年限5年，采用直线法计提折旧，期末无残值。税法允许采用双倍余额递减法计提折旧。①采用收益表债务法计算。期间12345会计折旧10001000100010001000税法折旧20001200720540540差额1000200-280-460-460根据时间性差异的定义：应税收益和会计收益的差额，在一个期间内形成，可在随后的一个或几个期间内转回。其成因是由于会计准则或会计制度与税法在收入与费用确认和计量的时间上存在差异。可以判断这是一项时间性差异。3②采用资产负债表债务法计算。各期期末012345账面价值500040003000200010000计税基础50003000180010805400差额0100012009204600根据暂时性差异的定义：从资产和负债看，是一项资产或一项负债的计税基础和其在资产负债表中的账面金额之间的差额，随时间推移将会消除。该项差异在以后年度资产收回或负债清偿时，会产生应税利润或可抵扣税额。可以判断这是一项暂时性性差异。因此，时间性差异是暂时性差异。例2：企业固定资产的账面价值为1万元，重估的公允价值为2万元，会计和税法规定都按直线法计提折旧，剩余使用年限为5年。会计按重估的公允价值计提折旧，而重估资产增值并确认入账根据税法规定计税时不作相应调整，因此税法按账面价值计提折旧。①采用资产负债表债务法计算。各期期末012345账面价值200001600012000800040000计税基础1000080006000400020000差额1000080006000400020000可以判断，这是一项暂时性差异。②用收益表债务法计算。期间12345会计折旧40004000400040004000税法折旧20002000200020002000差额-2000-2000-2000-2000-2000可以判断，这不是一项时间性差异。其原因在于资产增值收益计入资产负债表的权益类，而不是计入损益表。因此，暂时性差异有可能不是时间性差异。三、资产与负债的计税基础1、资产的计税基础资产的计税基础是指企业收回资产账面价值过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额。通常情况下，资产取得时其入账价值与计税基础是相同的，后续计量因会计准则规定与税法规定不同，可能造成账面价值与计税基础的差异。例如，各项资产如发生减值，提取的减值准备。按照会计准则规定，资产的可变现净值或可收回金额低于其账面价值时，应当计提相关的减值准备；税法规定，企业提取的减值准备一般不能税前抵扣，只有在资产发生实质性损失时才允许税前扣除，产生了资产的账面价值与计税基础之间的差异即暂时性差异。假定某企业期末持有一批存货，成本为1000万元，按照存货准则规定，估计其可变现净值为800万元，对于可变现净值低于成本的差额，应当计提存货跌价准备200万元，由于税法规定资产的减值损失在发生实质性损失前不允许税前扣除，该批存货的计税基础仍为1000万元，其账面价值为800万元，两者之间的差额200万元即为可抵扣暂时性差异。又如，会计准则规定，企业自行开发的无形资产在满足资本化条件后发生的支出应当资本化，确认为无形资产成本；税法规定，企业的研究开发支出一般可4于发生当期税前扣除，由此产生自行开发的无形资产在持有期间的暂时性差异。2、负债的计税基础负债的计税基础是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。一般而言，短期借款、应付票据、应付账款、其他应交款等负债的确认和偿还，不会对当期损益和应纳税所得额产生影响，其计税基础即为账面价值。某些情况下，负债的确认可能会涉及损益，进而影响不同期间的应纳税所得额，使得其计税基础与账面价值之间产生差额，如企业因或有事项确认的预计负债。会计上对于预计负债，按照最佳估计数确认，计入相关资产成本或者当期损益。按照税法规定，与预计负债相关的费用多在实际发生时税前扣除，该类负债的计税基础为0，形成会计上的账面价值与计税基础之间的暂时性差异。企业应于每个资产负债表日，对资产、负债的账面价值与其计税基础进行分析比较，两者之间存在差异的，按照重要性原则，确认递延所得税资产、递延所得税负债及相应的递延所得税费用。企业合并等特殊交易或事项中取得的资产和负债，应在购买日比较其入账价值与计税基础，计算确认相关的递延所得税资产或递延所得税负债。四、应交所得税的确认和计量关于所得税的确认和计量问题，涉及两个方面的内容，一是本期应交所得税的确认和计量，二是本期所得税费用的确认和计量。这里只介绍本期应交所得税的确认和计量。从理论上讲，本期应交所得税的确认和计量应根据税法规定确认的收入和费用，计算应纳税所得额，然后乘以所得税税率即可。但现实是会计处理时，账面上记录的收入和费用，以及计算出来的利润却是按照会计规范确认的结果，两者之间存在差异。实际工作中，在确认本期应交所得税时，以会计上确认的利润总额为基础，调整计税差异，确定应纳税所得额，最后，按适用税率计算本期应交所得税。这里应用的计税差异，是从利润表的角度涉及的计税差异，包括永久性差异和时间性差异。应纳税所得额=利润总额±永久性差异±时间性差异应交所得税=应纳税所得额×所得税税率注意：企业在特定会计期间内，应交的所得税金额是唯一的，不会出现第2种情况，否则说明企业本期应交所得税的计算存在错误。五、所得税费用的确认和计量到目前为止，所得税费用的确认和计量经历了不同的阶段，形成了不同的计量方法。归纳起来包括：应付税款法、纳税影响会计法和资产负债表债务法。（一）应付税款法应付税款法下是以本期应交所得税作为确认本期利润表中所得税费用的基础，即：所得税费用=应交所得税应交所得税=应纳税所得额×所得税税率应纳税所得额=利润总额±计税差异注意：在该方法下，计税差异不需要区分永久性差异和时间性差异。5该方法虽然不需将计税差异区分为永久性差异和时间性差异，但为了便于和其他方法的比较，仍将其进行划分，分别了解永久性差异和时间性差异对应交所得税和所得税费用的影响。应交所得税所得税费用永久性差异影响影响时间性差异影响影响（二）纳税影响会计法在纳税影响会计法下，需要将计税差异区分为永久性差异和时间性差异，永久性差异影响所得税费用，而时间性差异不影响所得税费用。应交所得税所得税费用永久性差异影响影响时间性差异影响不影响本期所得税费用的确认按如下公式确定：所得税费用=（利润总额±永久性差异）×所得税税率应交所得税=（利润总额±永久性差异±时间性差异）×所得税税率上述两个公式之间的差额就是时间性差异对所得税的影响，该影响是时间性差异只影响本期应交的所得税，而不影响本期的所得税费用。该项费用在其应归属的期间确定，确定的原则是权责发生制和配比原则。因此，可能导致企业本期多交或少交所得税，从而也就形成了企业与国家之间的债权或债务，该债权或债务可通过“递延税款”科目核算。在因时间性差异形成的企业与国家之间的债权或债务的实现或履行过程中，如果所得税税率发生变动，对于变动以前已发生的时间性差异的影响如何调整，又产生了两种处理方法，即递延法和债务法。这里的债务法为了和后面介绍的债务法相区别，称为收益表债务法，后面介绍的债务法称为资产负债表债务法。1、递延法税率变动以前已产生的时间性差异不作调整，时间性差异转回时按原税率转回。2、收益表债务法税率变动以前已产生的时间性差异在税率变动当期调整为变动后税率的影响结果，转回时按变动后的税率转回。（三）资产负债表债务法以