第2章增值税会计

第2章增值税会计第一节增值税概述一.起源美国耶鲁大学经济学教授亚当斯（TSAdams）是提出增值税概念的第一人,他于1917年在国家税务学会《营业税》（TheTaxationofBusiness）报告中首先提出了对增值额征税的概念，指出对营业毛利（销售额—进货额）课税比对利润课税的公司所得额好得多，这一营业毛利相当于工资薪金、租金、利息和利润之和，即相当于增值额。•1954年，时任法国税务总局局长助理的莫里斯·洛雷积极推动法国增值税制的制定与实施，并取得了成功，被誉为增值税之父。按照我国现行增值税税法，增值税是对在我国境内销售货物、进口货物以及提供加工、修理修配劳务的单位和个人，就其取得货物的销售额、进口货物金额、应税劳务销售额计算税款，并实行税款抵扣制的一种流转税。二.增值税的概念修理修配销售加工进口交通运输业(1)普遍征收。(2)价外计税。(3)中性原则。(4)实行税款抵扣制度。(5)税收负担由商品最终消费者承担。增值税普遍适用于生产、批发、零售和进口商品及加工、修理修配等领域的各个环节。具有流转税普遍征收、多环节征收的共性。增值税是以不含增值税税额的价格为计税依据。税收负担不受流转环节的影响，税收负担明确，这是增值税与其他流转税的重要区别。根据增值税的计税原理，不论生产经营经过多少环节，只要该商品的最后售价相同，该种商品的增值税总负担保持不变。体现了公平税负，有利于平等竞争。计算企业应纳税款时，要扣除商品以前生产环节已负担的税款，以避免重复征税。虽然增值税是向企业征收，但企业通过销售商品将税收负担转嫁给下一生产流通环节，谁消费谁纳税，最后由最终消费者承担，因而税负具有转嫁性。四.增值税的类型【思考】大华公司本期增值税计税依据——增值额是多少？大华公司1000元当期购买原材料当期销售产品10000元增值额9000元或7000元或5000元？固定资产当期折旧2000元当期购买固定资产4000元在实践中，各国实行的增值税都是以法定增值额为课税对象的。法定增值额和理论增值额往往不一致，其主要区别在于对购入固定资产的处理上。所以，根据对购入固定资产已纳税款处理的不同，可将增值税划分为生产型增值税、收入型增值税、消费型增值税3种类型。(1)消费型增值税。消费型增值税是指在计算增值税时，允许从商品和劳务销售额中扣除当期外购物质资料价值以及购进的固定资产价值中所含税款的一种增值税。从整个国民经济来看，作为增值税课税对象的增值额仅相当于消费资料价值部分，因此，将这种类型的增值税称为消费型增值税。(2)收入型增值税。收入型增值税是指在计算增值税时，除允许扣除外购物质资料的价值以外，对于购置用于生产、经营用的固定资产，允许将已提折旧的价值予以扣除。即对于购入的固定资产，可以按照磨损程度相应地给予扣除。(3)生产型增值税。生产型增值税是指在计算增值税时，不允许将外购固定资产的价款(包括年度折旧)从商品和劳务的销售额中抵扣；增值税可分为三种类型：“消费型”的增值税固定资产部分不作任何扣除增值额：9000元（10000－1000）“收入型”的增值税“生产型”的增值税减除全部固定资产增值额：5000元（10000－1000－4000）减除固定资产折旧的部分增值额：7000元（10000－1000－2000）五.增值税的纳税人《增值税一般纳税人资格认定管理办法》是国家税务总局令第22号，已经2009年12月15日国家税务总局第2次局务会议审议通过，已于2010年3月20日起施行。增值税的纳税人是在我国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人。•销售货物的起运地或者所在地在境内；•提供的应税劳务发生在境内。•单位租赁或者承包给其他单位或者个人经营的，以承租人或者承包人为纳税人。•中华人民共和国境外的单位或者个人在境内提供应税劳务，在境内未设有经营机构的，以其境内代理人为扣缴义务人；在境内没有代理人的，以购买方为扣缴义务人。（一）小规模纳税人小规模纳税人指经营规模较小、会计核算不健全的纳税人。小规模纳税人的判断标准《增值税暂行条例》实施细则生产型、提供应税劳务或为主的纳税人为50万元以下从事货物生产或者提供应税劳务为主，是指纳税人的年货物生产或者提供应税劳务的销售额占年应税销售额的比重在50%以上。批发或零售纳税人为80万元以下（二）一般纳税人的认定标准一般纳税人是指年应税销售额超过增值税税法规定的小规模纳税人标准、或会计核算健全、能够提供准确税务资料的纳税人(企业和企业性单位)。年年应税销售额未超过小规模纳税人标准的企业，个人、非企业性单位以及不经常发生增值税应税行为的企业，一般不认定为一般纳税人。•年应税销售额，是指纳税人在连续不超过12个月的经营期内累计应征增值税销售额，包括纳税申报销售额、稽查查补销售额、纳税评估调整销售额、税务机关代开发票销售额和免税销售额。稽查查补销售额和纳税评估调整销售额计入查补税款申报当月的销售额，不计入税款所属期销售额。•年应税销售额超过财政部、国家税务总局规定的小规模纳税人标准的，按照下列程序办理一般纳税人资格认定：1、纳税人应当在申报期结束后40工作日内向主管税务机关报送《增值税一般纳税人申请认定表》，申请一般纳税人资格认定。2、认定机关应当在主管税务机关受理申请之日起20日内完成一般纳税人资格认定，并由主管税务机关制作、送达《税务事项通知书》，告知纳税人。3、纳税人未在规定期限内申请一般纳税人资格认定的，主管税务机关应当在规定期限结束后20日内制作并送达《税务事项通知书》，告知纳税人。•纳税人应在收到《税务事项通知书》后10日内向主管税务机关报送《增值税一般纳税人申请认定表》或《不认定增值税一般纳税人申请表》；逾期未报送的，将按《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第三十四条规定，按销售额依照增值税税率计算应纳税额，不得抵扣进项税额，也不得使用增值税专用发票。•年应税销售额未超过财政部、国家税务总局规定的小规模纳税人标准以及新开业的纳税人，可以向主管税务机关申请一般纳税人资格认定。对提出申请并且同时符合下列条件的纳税人，主管税务机关应当为其办理一般纳税人资格认定：1、有固定的生产经营场所；2、能够按照国家统一的会计制度规定设置账簿，根据合法、有效凭证核算，能够提供准确税务资料。•需提供下列资料:1.《税务登记证》副本；2.财务负责人和办税人员的身份证明及其复印件；3.会计人员的从业资格证明或者与中介机构签订的代理记账协议及其复印件；4.经营场所产权证明或者租赁协议，或者其他可使用场地证明及其复印件；5.国家税务总局规定的其他有关资料。下列纳税人不办理一般纳税人资格认定（1）个体工商户以外的其他个人；（2）选择按照小规模纳税人纳税的非企业性单位；（3）选择按照小规模纳税人纳税的不经常发生增值税应税行为的企业。•为了贯彻落实国务院关于支持小型和微型企业发展的要求，2011年11月1日起，增值税起征点上调：•销售货物的由原来为月销售额的2000-5000元调整为5000-20000元；•销售应税劳务的，由月销售额1500-3000元调整为5000-20000元；•按次纳税的，由每次（日）销售额150-200元调整为300-500元。六.增值税的征税范围销售货物进口货物增值税的征税范围提供应税劳务和服务（一）一般范围销售货物。指有偿转让货物的所有权。货物，是指有形动产，包括电力、热力、气体。单位或者个体工商户聘用的员工为本单位或者雇主提供应税劳务和服务，不包括在内指从我国境外移送至我国境内的货物。•国家税务总局公告2011年第65号文相关规定：•1、从2012年1月1日起，在部分地区和行业开展深化增值税制度改革试点，逐步将目前征收营业税的行业改为征收增值税。2、试点先行在上海市交通运输业和部分现代服务业等开展，条件成熟时可选择部分行业在全国范围进行试点。•部分现代服务业是指陆路运输服务、水路运输服务、航空运输服务、管道运输服务、研发和技术服务、信息技术服务、文化创意服务、物流辅助服务、有形动产租赁服务、鉴证咨询服务。•3、在现行增值税17%标准税率和13%低税率基础上，新增11%和6%两档低税率。•提供有形动产租赁服务，税率为17%。•提供交通运输业服务，税率为11%。•提供现代服务业服务（有形动产租赁服务除外），税率为6%。（二）纳税范围的特殊行为视同销售行为混合销售行为兼营非应税劳务、兼营不同税率货物或应税劳务代购货物行为１．视同销售行为将货物交付他人代销设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送其他机构用于销售，但相关机构在同一县（市）的除外销售代销货物将自产、委托加工或购买的货物作为投资，提供给其他单位或个体经营者将自产、委托加工或购买货物分配给股东或投资者将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人将自产、委托加工的货物用于集体福利或个人消费将自产、委托加工货物用于非增值税应税项目•增值税的处理：符合增值税视同销售行为的经济业务，应确认增值税销项税额，计算纳税•收入的处理：符合收入确认原则的经济业务，才可以确认收入，否则按成本转账。视同销售行为会计处理规定•新准则规定，销售商品收入同时满足下列条件的，才能予以确认：•（1）企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；•（2）企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制；•（3）收入的金额能够可靠地计量；•（4）相关的经济利益很可能流入企业；•（5）相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量视同销售（会计、增值税、所得税方面）比较项目会计收入确认增值税所得税特别提示将货物交付其他单位或者个人代销√√√销售代销货物√√√统一核算，异地移送×√×非应税项目（自产、委托加工）×√×非应税项目（外购）×××集体福利（自产、委托加工）×√√个人消费（自产、委托加工）√√√集体福利个人消费（外购）××√投资（自产、委托加工、外购）√√√非货币性资产交换（商业实质）分配（自产、委托加工、外购）√√√赠送（自产、委托加工、外购）×√√•【例题】某商贸企业（一般纳税人）受托代销某品牌服装，取得代销收入9.36万元（零售价），与委托方进行结算时，取得增值税专用发票上注明税额1.24万元，要求计算该商贸企业应纳增值税额。•『正确答案』•销项税额=9.36÷(1+17%)×17%=1.36(万元)•进项税额=1.24(万元)•此业务应纳增值税=1.36-1.24=0.12(万元)•【例题】某商业企业（一般纳税人）为甲公司代销货物，按零售价以5%收取手续费5000元，尚未收到甲公司开来的增值税专用发票。•计算该商业企业代销业务涉税金额。••『正确答案』•零售价=5000÷5%=100000(元)•应纳增值税销项税额=100000÷(1+17%)×17%=14529.91(元)•应纳营业税=5000×5%=250(元)２．混合销售行为（1）含义：即在同一销售行为中既包括销售货物又包括提供非应税劳务。•（2）税务处理：对于从事货物的生产、批发或零售的企业、企业性单位及个体经营者的混合销售行为，均视为销售货物，征收增值税;对于其他单位和个人的混合销售行为，视为销售非应税劳务，不征收增值税。•【例题·多选题】根据增值税的有关规定，下列混合销售行为中，应征收增值税的有()。•A.企业生产销售门窗并负责安装•B.宾馆提供餐饮服务并销售烟酒饮料•C.电信部门为客户提供电信服务同时销售电话机•D.批发企业销售货物并实行送货上门•E.邮政部门提供邮寄服务并销售邮票•『正确答案』ACDE３．兼营非应税劳务、兼营不同税率货物或应税劳务•（1）含义：是指纳税人的经营范围既包括销售货物和应税劳务，又包括提供非应税劳务。•（2）特点：销售货物或应税劳务与提供非应税劳务不同时发生在同一购买者身上，即不发生在同一项销售行为中。•（3）税务处理：纳税人兼营非应税劳务的，应分别核算货物或应税劳务和非应税劳务的销售。不分别核算或不能准确核算的，由主管税务机关核定货物或者应税劳务的销售额。（三）增值税征税范围的特别规定•1、其他按规定属于