第八章外币交易会计__常勋高级财务会计

厦门大学出版社杜兴强/主编高级财务会计2第八章外币交易会计–第一节外币交易会计的相关概念–第二节外币交易的会计处理–第三节期汇交易及其会计处理–第四节外币交易会计的国际动态第三篇外币交易会计及外币报表折算第一节外币交易会计的相关概念功能货币、记账本位币、计量货币外币交易：以企业的功能货币以外的货币功能货币：“主体进行经营的主要经济环境的货币，即主体主要收付资金的环境的货币”。记账本位币：被假定为是一个不言自明的概念，因此对记账本位币的确定不需提供任何指导。功能货币、记账本位币、计量货币报告货币：编制财务报表所采用的货币。计量货币：主体计量财务报表项目所采用的货币，它应能提供关于企业的有用信息，反映企业的基本事项和情况的经济实质。呈报货币：企业呈报其财务报表所采用的货币，呈报货币可以是计量货币，也可以是计量货币以外的货币。汇率的概念汇率：将一国货币兑换为另一国货币的比率。(一)汇率制度：各国对于确定、维持、调整与管理汇率的原则方式、方法和组织机构所做出的系统的安排和规定，它是国际货币制度的重要组成部分。以美元为中心的固定汇率制是布雷顿森林体系下的汇率制度，概括起来就是美元与黄金挂钩，其他货币与美元挂钩的“双挂钩”制度。在各国实行的浮动汇率制度多种多样，有单独浮动、汇率的概念(二)直接标价法：用若干数量的本币来表示一定单位的外币，例如1美元=8.23元人民币。间接标价法：用若干数量的外币来表示一定单位的本币，例如1元人民币=1/8.23=0.12美元。(三)外汇的买卖使用的是外汇指定银行的挂牌汇率。外汇指定银行将汇率表述为买入汇率和卖出汇率，买入汇率通常低于卖出汇率，它们分别代表外汇指定银行在买入外币和卖出外币时愿意接受的汇率。买入汇率和卖出汇率之间的差额代表外汇指定银行经营外汇买卖的利润。表8-1是外汇指定银行的外汇牌价的一个实例。汇率的概念汇率的概念中间价：对外币收入和支出都按买卖汇率的平均值折算。表8-2是摘自广州广船国际股份有限公司2002年度半年报的关于外币业务核算的会计政策。汇率的概念(四)汇率概念包括历史汇率、期末汇率和平均汇率。历史汇率：对外币交易进行初始确认时的即期汇率。期末汇率：资产负债表日的即期汇率。平均汇率：一段时日的即期汇率的简单或者加权平均数。(五)即期汇率：在两个营业日内进行交割的货币兑换的汇率。远期汇率：在未来时日进行外币兑换的汇率。汇率的概念当日的远期汇率低于即期汇率，这种现象被称为“贴水”(discount)。当日的远期汇率高于即期汇率，其差额便称为“升水”(premium)。会影响远期汇率的确定，从而影响即期汇率和远期汇率的差额的因素：即期汇率的波动性、远期合同的时间长度、对未来汇率变化的预期以及特定国家的政治经济环境等。表8-3是中国工商银行2003年10月7日公布的人民币远期外汇牌价。11ttt在期内进行国内投资的利率远期汇率期期初的直接标价即期汇率在期内进行国外投资的利率汇率的概念第二节外币交易：以外币计价或要求以外币结算的一种交易。企业可能进行的外币交易有：(1)(2)(3)(4)(5)购置或处理以外币计价的资产，或者产生或结算以(6)企业在对外币交易进行会计核算时，记账方法上可以选择外币统账制或外币分账制。外币统账制：业务发生时即将外币折算为记账本位币入账。外币分账制：在日常核算时分币种以外币原币记账，而在编制资产负债表日才折算为本位币报表。外币交易会计遇到的第一个特殊问题便是，在交易日，对外币交易的初始确认应采用哪个折算汇率？外币交易会计所涉及的会计问题外币交易会计的特殊问题与外币交易过程1.交易日：交易日指根据会计准则外币交易最早可以确认的日子。2.交易日至结算日之间的资产负债表日：当外币交易的结算日和交易日不在同一会计期间时，3.结算日：进行外币交易的一方收取或者支付外币的日子。当外币交易的交易日和结算日不在同一天时，即存在信用期时，对外币交易的核算便存在两1.当汇率发生变化时，在结算日的结算金额与在交易日记录的金额将存在不一致，如何处理这两者之间的差额？2.当汇率发生变化时，在交易日至结算日之间的资产负债表日，应如何反映汇率变动对外币“一笔交易观”的主要论点是外币交易的购销和账款结算是一笔交易的两个过程，在交易日初始记录的销售收入或者购货成本的功能货币等值只是个暂记数，具体的金额只能等到实际结算时才能确定，因此从交易日到结算日的汇“两笔交易观”的主要论点是企业的购销交易和外币账款结算是两笔独立的相关业务。未实现汇兑损益的当期确认法和递延法。表8-4例示了未实现汇兑损益应递延外币交易会计所涉及的会计问题《企业会计制度》对外币交易会计的规所有与外币业务有关的账户，应当采用业务发生时的汇率，也可以采用业务发生当期期初的汇率折合为记账本位币。各种外币账户的外币金额，期末时应当按照期末汇率折合为记账本位币。其中外币账户包括外币现金、外币银行存款、以外币结算的债权和债务。按照期末汇率折合的记账本位币金额与账面记账本位币金额之间的差额，作为汇兑损益，计入当期损益；属于筹建期间的汇兑损益，计入长期待摊费用，并在开始经营的当月起，一次计入开始生产经营当月的损益；属于与购建固定资产有关的借款产生的汇兑损益，按照借款费用资本化的原则进行处理。国际会计准则对外币交易会计的规定外币交易在初次确认时，应按交易日的即期汇率将外币金额换算成报告货币(计量货币)予以记录。为了便于核算，也可使用接近交易日的汇率，如一个星期或一个月的平均汇率。将资产和负债划分为货币性项目和非货币性项目。由于结算货币性项目，或者按不同于在本期最初记录的或在前期财务报表中所运用的汇率报告货币性项目而产生的汇兑差额，一般应在其形成的当期确认为收益或费用。外币交易会计处理例解(一)外币兑换业务外币兑换业务：企业从银行等金融机构购入外币或者售出外币。以企业购入外币为例，该企业记录购入美元的借：银行存款——美元户3290480汇兑损益1520贷：银行存款(人民币户)3292000外币交易会计处理例解(二)外币进出口业务：企业从国外进口以外币标价的原材料、商品或设备，或者向国外出口以外币标价的产品或商品。1.当企业发生以外币结算的进口业务时，首先应按业务发生当日的市场汇率或者业务发生当期期初的市场汇率将支付的外币或者应支付的外币金额折算为记账本位币，折算后的金额即购入的存货或者设备的记账本位币历史成本，折算汇率即购入存货或者设备的历史汇率。外币交易会计处理例解举例说明外币进口业务。2004年12月14日，经天公司应做如下会计分录：借：存货(100000×8.23+411500)1234500应交税金——应交增值税(进项税额)493800贷：应付账款——美元户823000银行存款(人民币户)9053002004年12月31借：应付账款——美元户［100000×(8.23-8.225)］500贷：汇兑损益500外币交易会计处理例解2.外币出口业务的会计处理当企业发生以外币结算的出口业务时，收到的外币或者应收的外币金额也应按业务发生当日的市场汇率或者业务发生当期期初的市场汇率折算为记账本位币，折算后的金额即应确认的销售收入的金额。举例说明外币出口业务。经天公司应做如下分录记录借：应收账款——美元户(200000×8.2255)1645100贷：主营业务收入1645100外币交易会计处理例解2004年12月31日，经天公司的会计分录如下：借：汇兑损益［200000×(8.2255-8.2250)］100贷：应收账款——美元户1002005年1月14借：银行存款——美元户(200000×8.2280)1645600贷：应收账款——美元户(200000×8.2250)1645000汇兑损益——美元户（200000×8.2250）600外币交易会计处理例解(三)外币借款业务的会计处理2004年1月1日，某企业应做如下分录记录外币债券的借：银行存款——美元户(1000000×8.30)8300000贷：应付债券——美元债券8300000该企业每半年向债券持有人支付一次美元利息，应按支付当日的市场汇率折算为人民币记录。应做分录如借：财务费用374850375750371250369000贷：银行存款——美元户374850375750371250369000外币交易会计处理例解2004年12月31日，该企业向债券持有人支付第二次的半年利息，这一天也是会计年末，因此，应做两个分录，一是记录支付美元利息，一是调整应付债券的记账本位币等值。假设当日人行公布的汇率为1美元=8.35元人民币，应做分录如下：(a)借：财务费用375750贷：银行存款——美元户(45000美元)375750(b)借：汇兑损益50000贷：应付债券——美元债券500002005年12月31借：应付债券——美元债券8350000贷：银行存款——美元户8200000汇兑损益150000外币交易会计处理例解(四)《企业会计准则》规定：(1)在投资合同中对外币资本投资有约定汇率的情况下，应当按照合同中约定的汇率进行折算，以折算金额作为实收资本的金额入账；外币资本按约定汇率折算的金额与按收到时的市场汇率折算的金额之间的差额，作为资本公积处理。(2)在投资合同中对外币资本投资没有约定汇率的情况下，按收到外币款项时的市场汇率进行折外币交易会计处理例解(五)1.外币业务初始确认时折算汇率的选择。表8-5是摘自两家上市公司2002年报的外币业务核算会计政策，这两家公司分别采用了《企业会计制度》所允许采用的两种折算汇率。2.何谓“外币业务发生当日”。3.货币性项目和非货币性项目。4.折算汇率的套算。5.汇兑差额资本化。表8-6所列的厦门路桥股份公司2002年报中披露的在建外币交易会计处理例解外币交易会计处理例解对外币交易的披露要求国际会计准则第21号《汇率变动的影响》提出了(1)(2)在本期产生并已按允许的备选处理方法计入资产的(3)企业应揭示资产负债表日以后发生的汇率变动对外币货币性项目的影响，如果这种变动如此重大，若不作揭示将会影响财务报表使用者作出恰当评价和决策(4)鼓励企业揭示其外币风险管理的政策。第三节我国的外汇指定银行提供的期汇合约品种有：远期外汇合约、择期外汇合约、掉期外汇合约、外汇期权、货币互换等。(一)远期外汇合约：交易双方签订的按事先约定的日期和约定的汇率(远期汇率)进行交割的外汇买卖合约。远期外汇合约的期限最长可以达到一年，超过一年的合约称为超远期外汇合约。图8-1择期外汇合约：远期外汇的一种特殊形式，事先不固定起息日的具体日期。企业和银行约定在未来的一段时间内，可随时进行资金交割，起息日可以是这段时间内的(二)掉期外汇合同一笔掉期外汇合同可以看成由两笔交易金额相同、起息日不同、交易方向相反的外汇买卖组成的，因此一笔掉期外汇合同具有一前一后两个起息日和两项约定的汇率水平。最常见的掉期交易是把一笔即期交易与一笔远期交易合在一起，等同于在即期卖出甲货币买进乙货币的同时，反方向地买进远期甲货币、卖出远期乙期汇合约的种类(三)外汇期权是一种权力的买卖。权力的买方(企业)有权在未来的一定时间内按约定的汇率向权力的卖方(银行)买进或卖出约定数额的外币。同时权力的买方也有权不执行上述买卖合约。期权分为买权和卖权两种。买权：期权(权力)的买方有权在未来的一定时间内按约定的汇率向银行买进约定数额的某种外汇；卖权：期权(权力)的卖方有权在未来一定时间内按约定的汇率向银行卖出约定数额的某种外汇。期汇合约的种类决定期权价格的主要因素有三个：(1)期权期限的长短；(2)市场即期汇率与期权合同中约定的汇率之间的差别；(3)期权按行使权力的时限可分为两类：欧式期权和美式期权。期汇合约的种类(四)货币互换又称“货