财务会计学第05章长期股权投资

1第5章长期股权投资5.1长期股权投资初始计量5.2长期股权投资后续计量5.3长期股权投资处置教学内容2教学要求与目的掌握长期股权投资的初始计量/后续计量——成本法/权益法核算3第一节长期股权投资的初始计量长期股权投资核算的范围长期股权投资初始计量一、长期股权投资核算范围5控制，是指有权决定一个企业的财务和经营政策，并能据以从该企业的经营活动中获取利益。投资企业能够对被投资单位实施控制的，被投资单位为其子公司。共同控制，按照合同约定对某项经济活动所共有的控制，仅在与该项经济活动相关的重要财务和经营决策需要分享控制权的投资方一致同意时存在。投资企业与其他方对被投资单位实施控制的，被投资单位为其合营企业。重大影响，对一个企业的财务和经营政策有参与决策的权利，但并不能够控制或者与其他方一起共同控制这些政策的制定。投资企业能够对被投资单位实施重大影响的，被投资单位为其联营企业。6二、长期股权投资初始计量（一）企业合并取得的长期股权投资1、同一控制下控股合并中形成长期股权投资成本的确定1）以支付现金、非现金资产作为合并对价的，以所取得的对方账面净资产份额作为长期股权投资成本，如有已宣告尚未发放的现金股利，应借记“应收股利”，差额调整资本公积和留存收益（下同）。（四）初始计量第五条企业合并形成的长期股权投资，应当按照以下方法确定初始投资成本：同一控制下的企业合并，合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。变动：“被合并方所有者权益的账面价值”→“被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值”解释公告第6号：被合并方是最终控制方在以前年度从第三方收购来的情况8例：甲公司和乙公司同为A集团的子公司，2007年6月1日，甲公司以银行存款取得乙公司所有者权益的80%，同日乙公司所有者权益的账面价值为1000万元。（1）若甲公司支付银行存款720万元借：长期股权投资800贷：银行存款720资本公积——资本溢价80（2）若甲公司支付银行存款900万元借：长期股权投资800资本公积——资本溢价100贷：银行存款900如资本公积不足冲减，冲减留存收益。（四）初始计量2014新准则：合并方以发行权益性证券作为合并对价的，应当在合并日按照被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。按照发行股份的面值总额作为股本，长期股权投资初始投资成本与所发行股份面值总额之间的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。102）合并方以发行权益性证券作为对价的，应按所取得的被合并方账面净资产的份额作为长期股权投资的成本，该成本与所发行股份面值总额之间的差额调整资本公积和留存收益【例】甲公司和乙公司同为A集团的子公司，2007年8月1日甲公司发行600万股普通股（每股面值1元）作为对价取得乙公司60%的股权，同日乙公司账面净资产总额为1300万元。借：长期股权投资780（1300×60%）贷：股本600资本公积——股本溢价180112、非同一控制下控股合并中形成长期股权投资成本的确定1）按所放弃的资产、发生或承担的负债及发行的权益性证券的公允价值加上相关税费扣除应收股利计量2）放弃资产公允价值与账面价值的差额计入合并当期损益例：甲企业以所持有的部分非流动资产为对价，购入乙企业60％的股权，作为合并对价的非流动资产的账面价值为7000万元，其目前市场价格为9000万元。12企业合并成本为9000万元2000万元计入合并当期损益借：长期股权投资9000贷：××资产7000营业外收入等2000133）如放弃的资产为库存商品等时，应视同销售，按商品的售价加上税金及相关费用等确认投资成本，并结转商品成本。借：长期股权投资贷：主营业务收入应交税费——应交增值税（销项税额）银行存款借：主营业务成本贷：库存商品14（二）企业合并以外方式取得的长期股权投资1、以支付现金取得的长期股权投资按照实际支付的购买价款（包括直接相关费用、税金及其他必要支出）作为初始投资成本。若存在已宣告但尚未发放的现金股利，应单独“应收股利”，不计长期股权投资成本（下同）。15[例]A企业于2005年4月1日购入甲公司的股份100000股，每股价格15元，另付相关税费5000元。所支付的价款中每股含有0.1元的现金股利。A企业购入甲公司的股份占甲公司有表决权资本的10%，并准备长期持有。4月1日购买时的会计分录编制如下：借：长期股权投资——甲公司1495000应收股利10000贷：银行存款15050002014新准则：第六条除企业合并形成的长期股权投资以外，其他方式取得的长期股权投资，应当按照下列规定确定其初始投资成本：（一）以支付现金取得的长期股权投资，应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本。初始投资成本包括与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出。注：合并方或购买方为企业合并发生的审计、法律服务、评估咨询等中介费以及其他相关管理费用，在发生时计入当期损益———解释公告第4号（二）以发行权益性证券取得的长期股权投资，应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本。与发行权益性证券直接相关的费用，应当按照《企业会计准则第37号——金融工具列报》的有关规定确定。182、以发行权益性证券取得的长期股权投资，应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本。为发行权益性证券支付的手续费、佣金等应自权益性证券的溢价发行收入中扣除，溢价收入不足的，应冲减盈余公积和未分配利润。【例】2007年7月1日，甲公司发行股票100万股作为对价向A公司投资，每股面值为1元，实际发行价为每股3元。不考虑相关税费。甲公司的会计处理如下：借：长期股权投资300贷：股本100资本公积——股本溢价200193、投资者投入的长期股权投资按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本，合同或协议约定的价值不公允的除外不公允的：按照长期股权投资的公允价值确认20第二节长期股权投资后续计量成本法权益法长期股权投资减值21一、长期股权投资的成本法（一）适用范围成本法，是指股权投资按投资成本计价的方法。1、投资企业能够对被投资企业实施控制的长期股权投资，例如母公司对子公司投资，采用成本法核算2、投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值无法可靠计量的长期股权投资2014新准则：后续计量—成本法第七条投资方能够对被投资单位实施控制的长期股权投资应当采用成本法核算。取消对成本法的调整原2号准则规定：投资企业对子公司的长期股权投资，应当采用本准则规定的成本法核算，编制合并财务报表时按照权益法进行调整。新准则规定：投资方在编制合并财务报表时，不需要再以权益法调整后进行抵销了，只要符合合并财务报表准则相关规定即可。原第四类投资列入“22号准则—金融工具确认和计量”（投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资按照成本法核算）2014新准则：后续计量—成本法第八条采用成本法核算的长期股权投资应当按照初始投资成本计价。追加或收回投资应当调整长期股权投资的成本。被投资单位宣告分派的现金股利或利润，应当确认为当期投资收益。不再区分投资前或投资后的投资收益原2号准则规定：投资企业确认投资收益，仅限于被投资单位接受投资后产生的累积净利润的分配额，所获得的利润或现金股利超过上述数额部分作为初始投资成本的收回。新准则规定：被投资单位宣告分派的现金股利或利润，应当确认为当期投资收益（解释公告第3号）24一、长期股权投资的成本法（二）核算方法1.长期股权投资按照初始投资成本计量。追加或收回投资时，应当调整长期股权投资的成本。2.投资企业应当按照享有被投资单位宣告分派的现金股利或利润，确认投资收益。25一、长期股权投资的成本法〔例〕A企业于2008年7月1日购入丁公司股份80000股，每股价格9元，另付相关税费3000元，占丁公司有表决权资本的5%，准备长期持有。丁公司2008年度实现净利润640000元。丁公司于2009年4月10日第一次对A企业宣派利润，分派2008年度的现金股利，每股0.3元。A企业的会计处理如下：262008年7月1日购买投资的分录编制如下：借：长期股权投资——丁公司723000贷：银行存款7230002009年4月10日第一次分得现金股利时：借：应收股利24000贷：投资收益——股利收入2400027一、长期股权投资的成本法〔例〕A企业2009年7月1日向Ｂ企业投资，Ｂ企业2009年形成净利润120万元，其中1-6月份形成净利润50万元，Ａ企业的持股比例为10%。Ｂ企业2009年末宣告分派当年现金股利80万元。A企业的会计处理如下：借：应收股利80000贷：投资收益——股利收入8000028一、长期股权投资的成本法3、被投资单位分派股票股利的处理：股票股利不作为一种收益加以确认。为反映收到股票股利的情况，企业应在备查账簿中登记所增加的股数，以表明每股投资成本的减少。成本法下，投资企业只有收到现金股利时，才做会计处理。29二、长期股权投资的权益法(一）适用范围权益法是指股权投资最初以初始投资成本计价，以后根据企业享有被投资单位所有者权益份额的变动对投资的账面价值进行调整的方法。投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资，应采用权益法核算。如联营企业、合营企业等。30二、长期股权投资的权益法（二）核算方法权益法下在会计核算上解决三个问题：1、初始投资成本的调整（投资成本）2、投资企业在被投资单位实现净损益时的会计处理（损益调整）3、投资企业在被投资单位其他所有者权益变化时的会计处理（其他权益变动）31二、长期股权投资的权益法1、初始投资成本的调整比较投资成本与投资时占被投资单位可辨认净资产公允价值的份额投资成本大：商誉，不调整投资成本投资成本小：差额计入当期损益32[例]A公司以2000万元取得B公司30％的股权，取得投资时被投资单位可辨认净资产的公允价值为6000万元。如A公司能够对B公司施加重大影响，则A公司应进行的会计处理为：借：长期股权投资—Ｂ公司投资成本20000000贷：银行存款2000000033如投资时B公司可辨认净资产的公允价值为7000万元，则A公司应进行的处理为：借：长期股权投资—投资成本20000000贷：银行存款20000000借：长期股权投资—投资成本1000000贷：营业外收入100000034二、长期股权投资的权益法2.被投资单位实现净损益的会计处理1）投资损益的确认被投资单位当年实现的净利润或发生的净亏损，投资企业应按所持表决权资本比例计算应享有的份额或承担的亏损，增加或减少股权投资的账面价值，并确认为当期投资损益。352）取得现金股利或利润的处理被投资单位宣告分派利润或现金股利时，投资企业按持股比例计算的应分得的利润或现金股利，冲减长期股权投资的账面价值。36二、长期股权投资的权益法3）超额亏损的确认被投资单位当年发生的净亏损，投资企业计算应负担的份额，减少长期股权投资的账面价值，并确认为当期投资损失。具体顺序为：2.被投资单位实现净损益的会计处理37（1）冲减长期股权投资的账面价值（账面余额-减值）；（2）长期股权投资的账面价值不足冲减的，应当以其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益账面价值为限继续确认投资损失，冲减长期应收项目的账面价值；（3）经过上述处理，投资企业按照合同仍承担额外义务的，按预计承担的义务确认为预计负债，计入当期投资损失；（４）在进行上述处理后，如果还存在未确认亏损，应当在备查簿中登记，等以后年度实现盈利时，再予以冲减。38如果以后各期被投资单位实现净利润，按与上述相反的顺序处理，冲销未确认的亏损，减记已确认预计负债的