高级财务会计第2章企业所得税

1一、高级财务会计的核算内容（一）各类企业均可能发生的特殊会计业务•1、外币交易与折算的会计业务•2、企业所得税的会计业务•3、股份上市公司信息披露的会计业务（二）特殊经营行业的特殊会计业务•1、期货交易与经营的会计业务。•2、现代租赁经营的会计业务•3、房地产经营的会计业务导论2（三）复合会计主体的特殊会计业务•1、企业合并的会计业务•2、集团公司的母公司与子公司以及总公司与所属分支机构及各所属企业间内部往来的会计业务。•3、企业合并和集团公司建立后合并会计报表编制的会计业务导论3（四）特殊经济时期的特殊会计业务•1、通货膨胀信息披露的会计业务•2、企业停业、破产与清算的会计业务•如企业清算会计，它是突破了会计分期假设的特殊经济时期的特殊会计业务，也是各类企业在市场经济条件下均可能发生的特殊会计业务。导论4第二章所得税会计(参见《企业所得税会计处理的暂行规定》和《新准则第18号——所得税》)本章主要内容一、所得税会计概述：•基本概念；所得税的会计处理方法；永久性差异和时间性差异二、应付税款法：•含义、设置科目、计量、分录及举例三、纳税影响会计法（基于利润表的纳税影响会计法）•含义、设置科目、计量、分录及举例；递延法和债务法四、资产负债者债务法（基于资产负债表的纳税影响会计法）•含义；计税基础；暂时性差异；确认；计量；综合举例；列报5一、会计准则与税收法规的差异分析1、会计准则与税收法规的目标不同2、从特定期间的角度分析会计准则与税收法规之间的具体差异3、从特定时点的角度分析会计准则与税收法规之间的具体差异第一节所得税会计概述6会计准则与税收法规的目标不同会计准则的目的是规范企业的对外财务报告，以便如实地反映企业的财务状况、经营成果与现金流量情况。所得税法是由国家制定并强制推行的，其目的主要有两个：•一是取得收入，行使国家作为社会组织者的正当权力；•二是发挥国家宏观调控的职能，履行国家管理社会的职责。这种不同导致二者的相关规定往往存在差异7从特定期间的角度分析会计准则与税收法规之间的具体差异从利润表的角度出发，•税前会计利润是按照会计准则的规定确定的扣减所得税费用之前的会计利润。•应纳税所得则是按照税收法规的规定确定的应该缴纳所得税的收益或所得。根据差异产生原因的不同可以区分为：永久性差异与时间性差异8从特定时点的角度分析会计准则与税收法规之间的具体差异从特定时点的角度分析，就是从资产负债表的角度，分析企业资产、负债的账面价值与其计税基础之间的差异。9所得税会计的基本问题第一层次：是否确认所得税的会计影响•按此标准，所得税的会计处理方法可分为：应付税款法与纳税影响会计法两种第二层次：基于何种视角反映所得税的会计影响•基于这一标准可以把纳税影响会计法分为：基于利润表的纳税影响会计法和基于资产负债表的纳税影响会计法。基于资产负债表的纳税影响会计法又称为资产负债表债务法。第三层次：在资产负债表债务法下，应当如何进行会计确认、计量和报告。10企业会计准则18号－所得税制定背景1994年6月，财政部颁布了《企业所得税会计处理的暂行规定》，2000年12月的《企业会计制度》规定：在核算所得税时，允许企业在应付税款法和纳税影响会计法两种方法中任意选择，纳税影响会计法又进一步划分为递延法和债务法，而债务法主要是指利润表债务法。112005年8月，财政部发布了《企业会计准则---所得税（征求意见稿）》，在文中借鉴了《国际会计准则》的部分内容，规定企业采用债务法中的资产负债表债务法对所得税进行会计处理。2006年2月15日财政部颁布《企业会计准则18所得税》，实现与《国际会计准则12：所得税》的趋同。12企业会计准则18号－所得税是企业会计准则体系中的一个标志性变化，也是所得税会计一次重大改革。该准则废止了应付税款法等我国现行会计实务所采用的方法，要求统一以资产负债表债务法核算所得税，实现了与国际会计准则的趋同，对我国所得税会计的理论与实务将产生重大影响。13二、有关概念及相互关系：1、（1）应纳税所得额（应税利润、应税所得）:按照企业所得税法计算确定的纳税人应纳企业所得税的依据。应纳税所得额＝收入总额－准予扣除项目金额（准予扣除项目是指与取得收入有关的成本、费用和损失）（2）应纳所得税额：按照企业所得税法计算确定的企业应纳所得税金额。应纳（所得）税额（应交所得税）＝应纳税所得额×适用的所得税税率第一节所得税会计概述142、（1）利润总额（税前会计利润、税前利润）按会计制度规定计算确定的收益——利润表中的“利润总额”。（2）所得税费用：按会计制度规定从利润总额中扣减的企业所得税费用额。（其金额的多少取决于存在差异的性质和所采用的会计处理方法）3、净利润＝利润总额－所得税费用注：“应纳税所得额”与“利润总额”在计算口径、计算时间上的不一致，会导致两者之间可能存在差异。同理，由于“应纳所得税额”与“所得税费用”在计算口径、计算时间及所采用的会计处理方法上的不一致，使得两者可能存在差异。15三、所得税的会计处理方法（一）应付税款法（二）纳税影响会计法其在税率变更或开征新税时，又可分为：（1）递延法（2）债务法（利润表债务法）应付税款法和纳税影响会计法用于非上市公司。（三）资产负债表债务法（基于资产负债表的纳税影响会计法）资产负债表债务法从2007年1月1日起在上市公司范围内施行，鼓励其他企业执行。16四、永久性差异和时间性差异（一）永久性差异：指利润总额与应纳税所得额之间由于计算口径不同而形成的，且不能在以后各期转回的差异。注1:永久性差异又可分为两类：1、使本期利润总额大于应纳税所得额的永久性差异：（1）企业的某项收益，按会计制度应当确认为收益，但按税法不确认为应税所得；(国库券利息收入)（2）企业的某项费用或损失，按会计制度不确认为费用或损失，但按税法可以从应税所得中扣减。2、使本期利润总额小于应纳税所得额的永久性差异：17四、永久性差异和时间性差异（一）永久性差异：指利润总额与应纳税所得额之间由于计算口径不同而形成的，且不能在以后各期转回的差异。注1:永久性差异又可分为两类：1、使本期利润总额大于应纳税所得额的永久性差异：2、使本期利润总额小于应纳税所得额的永久性差异：（1）企业的某项收益，按会计制度不确认为收益，但按税法应当确认为应税所得；（2）企业的某项费用或损失，按会计制度确认为费用或损失，但按税法不可以从应税所得中扣减。（违法罚没支出）注2:按照税法规定，不超过5年的以前年度亏损，可以在交纳所得税以前予以弥补（可以将其看成永久性差异）。18（二）时间性差异：指利润总额与应纳税所得额之间由于计算时间不同（收支确认的时间先后不同）而形成的，且可以在以后各期转回的差异。注:时间性差异又可分为两类：1、应纳税时间性差异：使本期利润总额大于应纳税所得额的时间性差异。具体包括：（1）企业的某项收益，按会计制度应当确认为当期收益，但按税法需待以后期间确认为应税所得；（2）企业的某项费用或损失，按会计制度需待以后期间确认为费用或损失，但按税法需从当期应税所得中扣减。应纳税时间性差异，在纳税影响会计法下,形成递延税款贷项。2、可抵减时间性差异：使本期利润总额小于应纳税所得额的时间性差异。19（二）时间性差异：指利润总额与应纳税所得额之间由于计算时间不同而形成的，且可以在以后各期转回的差异。注:时间性差异又可分为两类：1、应纳税时间性差异：使本期利润总额大于应纳税所得额的时间性差异。具体包括：2、可抵减时间性差异：使本期利润总额小于应纳税所得额的时间性差异。具体包括：（1）企业的某项收益，按会计制度需待以后期间确认为收益，但按税法需确认为当期应税所得；（2）企业的某项费用或损失，按会计制度需确认为当期费用或损失，但按税法需待以后期间从应税所得中扣减。可抵减时间性差异，在纳税影响会计法下,形成递延税款借项。20在实际工作中，企业申报缴纳所得税，一般是在税前会计利润的基础上调整永久性差异和时间性差异，以确定应纳税所得，计算应交所得税。21假设某企业于20*0年初成立，当年实现税前会计利润200000元。适用所得税税率为25%.当年发生下列与纳税有关的事项：（1）会计上确认了2000元国库券利息收入，而按税法规定不交所得税。（2）当年发生工资费用150000元，而按税法核定的计税工资为120000元.（3）由于违法经营被罚款3000元.（4）年初购入的一台新设备，成本为10000元，预计无残值，税法规定采用直线法折旧，折旧年限为5年，会计上也采用直线法计提折旧，年限为10年。22上述各项中，前三项属于永久性差异，第四项属于时间性差异。•按税法规定计算的年折旧额=10000/5=2000（元）•按会计制度规定计算的年折旧额=10000/10=1000（元）•由于折旧年限不同而形成的时间性差异=2000-1000=1000（元）•20*0年应纳税所得=200000-2000+（150000-120000）[phone]=230000（元）•20*0年应交所得税=230000*25%==57500（元）23第二节应付税款法一、应付税款法只确认本期利润总额与应纳税所得额之间永久性差异影响所得税的金额，而将时间性差异影响所得税的金额直接计入当期损益，不递延到以后各期。24第二节应付税款法一、应付税款法应付税款法要点：应付税款法是一种以税法规定计算的应交所得税作为本期所得税费用的方法。即当期应交所得税等于当期计入损益的所得税费用该方法不反映会计准则与税收法规之间差异的跨期影响。（着眼于将当期应交所得税确认为当期计入损益的所得税费用，不将时间性差异影响所得税的金额作跨期分摊）。25第二节应付税款法二、设置科目：“所得税”“应交税金－－应交所得税”26三、计量步骤：1、按所得税法计算验证应纳税所得额；2、按所得税法计算确定应交所得税；3、把应交所得税额认定为所得税费用额：所得税费用额＝应交所得税额四、会计分录：1、确认应交所得税时，借：所得税贷：应交税金－－应交所得税2、交纳所得税时，借：应交税金－－应交所得税贷：银行存款等27五、应付税款法举例：例1〔资料〕20×3年末北方公司以银行存款15万元购入管理用甲设备,并投入使用，预计无残值和清理费用。会计和税法规定均采用直线法计提折旧，会计折旧年限为5年，税法折旧年限为3年。每年计提甲设备折旧前的税前会计利润为10万元。所得税税率为30%。除上述差异外，不存在其他会计与税收规定的差异。〔要求〕按应付税款法对20×4年至20×8年北方公司作所得税会计处理。〔解〕1、20×4年计算：税法折旧＝150000÷3=50000(元)应纳税所得额=100000－50000=50000(元)应交所得税=50000×30%=15000(元)所得税费用＝应交所得税=15000（元）28会计分录：借：所得税15000贷：应交税金－应交所得税1500020×5年、20×6年与20×4年相同。2、20×7年计算：税法折旧＝0应纳税所得额=100000－0=100000(元)应交所得税=100000×30%=30000(元)所得税费用＝应交所得税=30000（元）会计分录：借：所得税30000贷：应交税金－应交所得税3000020×8年与20×7年相同。29应付税款法优缺点应付税款法的最大优点是简单，易于操作。缺点：•从利润表的角度来看，由于应付税款法对时间性差异的所得税影响不进行跨期分摊，会导致所确认的所得税费用与税前会计利润之间不配比，容易引起报表使用者的误解。•从资产负债表的角度来看，应付税款法只在资产负债表上反映法定的应交所得税，而不确认由于所得税因素会导致未来经济利益流出企业的递延所得税负债，以及会导致未来经济利益流入企业的递延所得税资产，这就使资产负债表不能如实地反映企业的财务状况，也不利于利润表如实地反映企业的经营成果。30第三节纳税影响会计法一、纳税影响会计法将本期利润总额与应纳税所得额之间的时间性差异造成影响所得税的金额递延和分配到以后各期；在时间性差异发