企业内部控制原理

企业内部控制原理——理论、概念和方式刘宏焕一、内部控制的出发点（一）控制的目的是为了实现组织的目标1.组织――个人或团体之间的契约组合从不同角度观察，组织有不同的特性和表现层面。经营性企业：工人――雇主供应商――客户基金组织――投资者政府――纳税人组织――个人或团体之间的契约组合广义地看：组织――层级结构――人际关系――业务交往――产品性能2.目标――组织活动的方向组织――理性主体――有利选择――目标定位目标――组织利益的体现――组织活动的方向3.控制――实现目标的手段实现目标――决策方案的提出――决策方案的执行――制度保障控制――行为的制约――行为的引导――制度保障（二）控制是促进主体之间合作的保障1.市场主体——竞争性组织竞争――提高效率――浪费资源控制――促进良性竞争――制约恶性竞争控制是促进主体之间合作的保障2.内部员工――竞争性主体竞争――提高效率――浪费资源控制――制约竞争――引导竞争控制是促进主体之间合作的保障3.合作――创造共赢合作的基础――共同契约――共同利益――共同信息控制是促进主体之间合作的保障4.会计——控制的主要手段会计控制――反映经济活动信息――计量经济活动结果会计信息――决策的基础――控制的基础（三）控制创造利益均衡机制1.主体利益的追求两种本能――合作――冲突利益一致――信任、合作、共享利益矛盾――怀疑、冲突、共损控制创造利益均衡机制2.主体利益的协调——行为调节与控制冲突大于合作：——离心力产生——合作分离——组织解散控制创造利益均衡机制合作大于冲突：——向心力产生——合作维持——组织团结控制创造利益均衡机制3.控制——建立利益均衡机制利益均衡的条件：――实力对比――制度保障――共享信息控制创造利益均衡机制控制――建立机制――减少冲突――促进合作控制创造利益均衡机制会计控制――履行经济责任的保障――维护各方利益的手段――促进合作大于冲突二、会计控制的两个层面（一）会计系统的影响1.会计系统的功能――计量贡献――计量利益分配――报告责任履行情况――向市场提供信息――向特定方面提供信息会计系统的影响2.会计系统影响的两个层面——内部阶层——外部阶层（二）内部会计控制——管理当局1.会计控制――对管理当局的约束管理当局――利益集团――利益和行为的关联性――贡献计量的刚性和柔性内部会计控制——管理当局内部控制――管理当局行为的合理化――组织运行的正常化会计控制――管理当局贡献的计量――为确定报酬提供数据――为确定奖惩提供数据内部会计控制——管理当局2.会计控制――对员工的约束管理当局――确定目标、制定政策员工――执行政策、实现目标会计控制――计量贡献――规范行为――确定报酬――分配利益（二）会计控制――外部阶层1.股东――契约主体的第二集团股东契约的特点：――企业投资人――剩余索取权――契约权利的可转让性――有权挑选经理和审计人员――有权解散组织会计控制――外部阶层2.股东和经理――代理关系经理――控制信息的产生――控制信息的传播股东――靠信息制约经理――靠信息维护权益会计控制――外部阶层3.审计人员――验证信息信息不对称——经理人掌握更多的信息——经理人损害股东的利益审计——限制掩盖的信息——验证披露的信息——向市场提供经过鉴证的信息会计控制――外部阶层审计费用——股东、经理付出的代价——信息价值的提高（股东补偿）——报告可信度的增强（经理补偿）三、内部控制的理论基础（一）控制系统的特点1.控制的概念控制（Control），是作用者对被作用者的一种能动作用。被作用者按照作用者的这种作用而行动，并达到系统的预定目标。作用者是指控制主体，被作用者是指控制客体。控制系统的特点2.控制的目的控制的目的有两个：一是保持系统原有的状态，一旦发生偏离，就要使它复原；二是引导系统的状态，使它变到一种新的预期状态。3.控制系统的特点一个组织合理的层级控制系统具有下列特点：（1）上级控制下级在控制系统中，除最高控制层外，每一第n级都对第（n-1）级实行控制，同时又受第（n+1）级的控制。各个等级都通过信息联系在一起。控制系统的特点（2）控制信息由低到高发出控制客体发出的信息，按相反的方向，从低级向高级运动，并且依次“压缩”。它只提供有关其活动结果的信息，不提供与实现其活动有关的内部过程。控制系统的特点（3）控制效率与各级控制的独立性相关每一级控制作用的独立性越强，它所吸收的信息就越多，向上一级提供的信息就越少。各级控制在其职权范围内的最大独立性与信息的依次“压缩”，是多级控制效率的主要条件。控制系统的特点（4）控制系统的层次必须与目标的层次相适应作为统一整体的受控系统的作用，是通过其各要素的控制目标及其总体，为该系统规定的目标的协调一致加以实现的。即控制系统的层次必须与目标的层次相适应。控制系统的特点（5）控制是一个多方案的过程控制是一个多方案的过程，控制客体的自由度越大，它所执行的职能越多，它的变量和参数的变化范围越广，控制的可能方案也越多。（二）控制论的基本概念1.系统及其特征系统一般具有下列特征：⑴整体性——系统是由一定结构的元素所组成的整体；——系统是以整体的方式与环境相互作用的；——“整体大于各孤立部分之和”是系统整体性的最大特征。系统及其特征⑵关联性——系统的各个元素是按一定的方式或要求组合起来的；——各个系统之间存在着密切的联系，并共同完成系统应当达到的功能或目的。⑶目的性系统的运转是一种有目的的行为。系统及其特征⑷相对性根据研究的目的不同，看问题的角度不同，分析的方法不同，同一研究对象可以作为不同的系统要素，具有不同的系统特征，这就是系统概念的相对性。系统及其特征⑸层次性任何一个系统都可以划分为若干层次，各个层次之间既相互区别，又相互联系，共同构成系统整体。系统的层次性是对系统实行分级控制的根据。系统及其特征⑹稳定性与适应性——稳定性是指系统行为特征的确定性和抗干扰能力；——适应性是系统为响应其环境变化而具有学习能力和改变内部行动机制的能力。2.信息及其特征关于信息（Information），目前还没有公认的定义。有人认为：信息是物质运动的普遍属性，是事或物的运行状态的直接或间接的表述。维纳则说：“信息就是信息，既不是物质，也不是能量。”信息及其特征信息、物质和能量是构成现实世界的三大要素。信息是控制的基础。信息是在控制客体的运行与发展过程中产生的，并说明内部状态、外部作用和控制目标。经济信息的特征⑴社会性经济信息是在人们的社会经济活动中产生的，并在人们之间传递的社会信息，以人们所能共同理解的语言、数据、文字和符号表示。信息及其特征⑵有效性经济信息是为经济管理的需要而产生、传递、接收和处理的，使用得好，就会产生经济效益。因此，经济信息是一种有重要价值的资源。⑶连续性和流动性经济信息随经济系统的运行而不断运动，不断更新。3.模型及其特征模型（Model），是所研究对象的有关性质的模拟物，是对现实世界的一种抽象表示，是帮助人们了解和研究世界并进行合理思考的工具。模型有三个基本特征：第一，它是现实世界的抽象或模拟；第二，它是由那些与所研究对象有关的因素构成的；第三，它应表明所研究对象有关的因素构成。4.反馈受控系统对控制主体的反作用称为反馈（Fedback）。控制论系统往往是指具有反馈功能的系统，这种反馈体现在控制主体和控制客体的交互作用中。在经济控制中，广泛应用反馈原理调节经济行为。反馈例如：企业决策部门根据经济活动中产生的信息，来了解企业计划的完成情况，如果发现有差异，决策部门将根据输出的信息，来调节被控制经济活动的执行（反馈），使其达到预定的目标。（三）经济控制的分级原则经济控制可以采用很多方式，现代企业内部控制的基本方式是分级控制。分级控制主要有以下特征：1.集中控制与分散控制相结合从结构上看，它是集中控制与分散控制相结合，除最高决策层外，每一决策层或执行层都有若干平行单位。经济控制的分级原则2.决策层次与决策时间跨度相关联从时间上看，决策层越高，时间跨度越长（如以季、年或数年计）；决策层越低，时间跨度越短（如以月、日或小时计）。经济控制的分级原则3.有明确的控制目标从目标上看，各级控制都有各自相应的目标，这些目标必须与总目标保持一致或有利于总目标的实现，它们共同组成一个目标体系。经济控制的分级原则4.信息处理自上而下从信息上看，信息处理具有自上而下的优先次序，上一级的决策信息往往是下一级的指令。在同一层次中，也会存在各子系统之间的信息交流。经济控制的分级原则5.系统联系通过模型、目标和约束表现出来从关联上看，分级控制和调节要借助于各子系统之间的联系，这种联系通过各子系统的模型、目标和约束表现出来。（四）控制的有效性和最优控制控制是一个多方案的综合过程。人们所选择的那些能确保达到最优控制效果的方案，即最优控制方案。最优控制是指与系统的约束条件相一致，并符合最优性标准（目标函数极值）的控制。控制的有效性和最优控制经济过程中，最优控制的两种常见类型是选择最优过程和最优策略。最优控制的任务，是寻求与实现一种在具体条件下目标函数达到极值的控制方法。控制的有效性和最优控制例如：在规定的成本和质量约束条件下，可将产品最大产量作为车间管理的目标。这时目标函数必须反映产量、质量与生产要素消耗之间的定量关系。最优控制的要求⑴确定控制目标，并据此组成最优控制标准。⑵研究由具体控制条件确定的各种约束，如资源、成果、质量、可靠性和时间等。⑶在最优控制过程中，受控系统的参数和变量以及控制作用等都只能在有限范围内变化。⑷对所用的信息总量、对信息加工的复杂程度和时间长短加以限制，否则，控制在实际上难以实现。四、企业内部控制的概念及其发展（一）内部牵制阶段主要特点：——以查错防弊为目的——以职务分离和相互核对为手法内部牵制阶段主要方式：——实物牵制——机械牵制——体制牵制——簿记牵制（二）会计控制与管理控制阶段1949年，美国注册会计师协会（AICPA）所属的审计程度委员会给内部控制下了第一个定义，该委员会指出：内部控制包括企业内部采用的机构、计划和所有有关的方法和措施，其目的是维护企业资产，检查会计数据的准确性和可靠性，提高经营效率，促使有关人员遵循既定的管理方针。会计控制与管理控制阶段在1963年该委员会发布的审计程序第33号文件中，对内部控制作了进一步的说明，明确地将内部控制分为：——会计控制；——管理控制。（三）内部控制结构阶段1990年1月1日，审计委员会发布第55号说明书：《在进行财务报表审计时应考虑到内部控制结构》。美国管理会计师协会1994年《内部控制结构》将内部控制定义为：内部控制是这样一个整体系统，由管理者建立的旨在以一种有序和有效的方式进行公司业务，确保其与管理政策和规章的一致，保护资产，确保记录的完整和正确性。内部控制结构阶段其所指的内部控制结构包括三个方面：——控制环境——会计系统——控制程序内部控制结构阶段控制环境是指公司的董事会、管理部门、业主和其他关心公司内部控制有效性的人员的态度、认识和行为。会计系统包括公司建立起来，用于对所发生的经济业务进行确认、归集、分析、分类、登记和报告的方法和有关记录，以及对有关的资产和负债负有会计责任的方法和记录。控制程序指（除前二者外）管理部门制定的，为了完成特定目标而采取的各种政策和程序。（四）内部控制整体框架阶段1992年美国反对虚假财务报告全国委员会的赞助组织委员会（COSO）发布《内部控制框架》，提供了一个广泛的内部框架，成为迄今对内部控制最全面的论述。COSO委员会1992年提出并于1994年修改的《内部控