《税收筹划与财务管理》(总字第五十二期)[1]

-1-企业税收筹划与财务管理文章精选2009年第1期北京大成方略纳税人俱乐部BeijingDachengfanglueTaxpayerClub本资料内容主要选自报纸、杂志及网络免费资料，仅供俱乐部会员阅读学习-2-目录（2009年第1期总字第五十二期）2009年1月1日1、兼营增值税和营业税项目的筹划------------32、外商投资决策的企业所得税税收筹划--------113、一个关联企业收购的筹划思路--------------184、整体资产置换的税务筹划-----------------255、中小企业如何进行企业所得税纳税筹划------286、合并报表盈余公积的确定方法及改进建议----387、精益生产与物流成本管理的方法------------448、如何处理以前年度职工福利费余额----------479、商业折扣、现金折扣、销售折让对比--------51-3-一、税收筹划兼营增值税和营业税项目的筹划兼营在我国不仅指同时经营增值税不同适用税率项目，或同时经营增值税应税、免税项目，或同时经营增值税应税、非应税项目，还指同时经营增值税和营业税项目。兼营增值税和营业税项目就是指同时经营增值税和营业税项目。比如，一个企业在从事建筑安装工程的同时，还从事建筑材料的销售。税法规定兼营行为，纳税人若能分开核算的，分别征收增值税和营业税；不能分开核算的，只征收增值税。兼营行为的产生有两种可能；（1）增值税纳税人为加强售后服务或扩大自己经营范围，涉足营业税的征税范围，提供营业税的应税劳务；（2）营业税的纳税人为增强获利能力转而也销售增值税的应税商品或提供增值税的应税劳务。在前一种情况下，增值税一般纳税人，因可抵扣进项税额少，选分开核算分别纳税有利；增值税小规模纳税人，要比较增值税的含税征收率和营业税税率，营业税税率高于增值税的含税征收率，选不分开核算有利。在第二种情况下，由于企业原来是营业税纳税人，转而从事增值税的货物销售或劳务提供时，一般是按增值税小规模纳税人方式来征税，这和小规模纳税人提供营业税的应税劳务的筹划方法一样。-4-[案例1]武汉新天地商厦股份有限公司2002年8月份共销售商品590万元，同时又经营小吃，收入为30万元。[筹划思路]武汉新天地商厦股份有限公司应当分别核算不同税种的销售额，并按不同税种分别计算应纳增值税和营业税的数额。[筹划结果]武汉新天地商厦股份有限公司应当分别核算不同税率的销售额应纳税款计算如下：（1）未分别核算应纳增值税＝（590＋30）÷（1＋17%）×17%＝90.09（万元）（2）分别核算：应纳增值税＝590÷（1＋17%）×17%＝85.73（万元）应纳营业税＝30×5%＝1.5（万元）总计税额＝85.73＋1.5＝87.23（万元）武汉新天地商厦股份有限公司分别核算可以节税为：90.09－87.23＝2.86万元[案例2]杜美思（深圳）装饰材料有限公司是增值税小规模纳税人，主要从事装饰装修材料的销售业务，同时又承揽一些装饰装修业务。2002年8月杜美思（深圳）装饰材料有限公司对外销售装饰装修材料获得含税销售收入38万元，另外又承接装饰装修业务获得劳务收-5-入19万元。杜美思（深圳）装饰材料有限公司增值税税率为4%、营业税税率为3%.[筹划思路]杜美思（深圳）装饰材料有限公司应当分别核算不同税种的销售额，并按不同税种分别计算应纳增值税和营业税的数额。[筹划结果]杜美思（深圳）装饰材料有限公司应当分别核算不同税种的结果如下：（1）不分开核算杜美思（深圳）装饰材料有限公司应纳增值税＝（38＋19）÷（1＋4%）×4%＝2.19（万元）（2）分开核算杜美思（深圳）装饰材料有限公司应纳增值税＝38÷（1＋4%）×4%＝1.46（万元）杜美思（深圳）装饰材料有限公司应纳营业税＝19×3%＝0.57（万元）税额合计＝1.46＋0.57＝2.03所以，杜美思（深圳）装饰材料有限公司分开核算可以节税为：21900－20300＝1600元由此可以看出：增值税的含税征收率＝2.19÷57×100%＝3.84%，而营业税-6-税率为3%，营业税税率低于增值税含税征收率，选择分开核算有利，反之则选择不分开核算有利。[提示]增值税一般纳税人的计税原理是，应纳税额等于增值额乘以增值税税率，而增值额和应税销售额的比率又称为增值率；营业税的应纳税额等于应税营业额乘以营业税税率。应纳增值税税额＝销售额×增值率×增值税税率应纳营业税税额＝营业额×营业税税率如果两个税种的税收负担相同，且增值税的销售额和营业税的营业额相同，则有：销售额×增值率×增值税税率＝营业额×营业税税率增值率（ZP）＝营业税税率÷增值税税率由此可以得出结论：当实际的增值率大于ZP时，纳税人缴纳营业税比较合算；当实际增值率小于ZP时，缴纳增值税比较合算。[案例3]勃朗瑞（广元）副食品有限公司系一般纳税人，主营各类食品批发零售，同时兼营饮食服务业。君洋财务服务中心注册税务师常亚平受托代理2002年9月份增值税纳税审查。注册税务师常亚平经查阅有关账簿和凭证，获得如下资料：（1）本月取得营业收入351000万元（含税），其中包括饮食服务收入。勃朗瑞（广元）副食品有限公司在财务核算时对商品销售收入和饮食业收入划分不清。（2）本月随同销售货物出借包装物收取押金5000元。勃朗-7-瑞（广元）副食品有限公司账面显示：“其他应付款——包装押金”贷方余额68000元，其中2001年1月2日收取押金10000元；2001年5月4日收取押金25000元；2002年3月4日收取押金15000元；2002年7月8日收取押金13000元；2002年9月5日收取押金5000元。经查，以上几笔押金以前均未征税。（3）以分期付款方式从广元梁其隆食品厂购进副食品一批，价税合计36000元，已验收入库，并取得销货方全额开取的增值税专用发票，发票注明的增值税额为5230.77元。协议规定，货款分三期分别于9月、10月、11月等额支付，本期已支付12000元。（4）向农民购进红枣一批，购进价30000元，已验收入库，并按规定开具收购凭证。（5）购进空调器一台，由管理部门使用，取得的增值税发票上注明的金额4000元，税额680元。（6）将购进的红枣用于发给本企业职工，账面成本10800元。（7）向广元新河粮油经营部（一般纳税人）购入面粉一批，全部用于饮食经营。取得的增值税发票上注明的增值税额为6000元，货款已支付，面粉已验收入库。[法律依据]《中华人民共和国增值税暂行条例》、《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》。[分析]勃朗瑞（广元）副食品有限公司2002年9月份应纳-8-增值税额分析计算如下：（1）《中华人民共和国增值税暂行条例》规定，增值税纳税人兼营非应税劳务的，应分别核算货物或应税劳务和非应税劳务的销售额。不分别核算或不能准确核算的，其非应税劳务与货物或应税劳务一并征收增值税。该企业兼营饮食服务取所得的收入由于未能准确核算，应当并入销售额计征增值税（不再征收营业税）。应纳销项税额＝351000÷（1＋17%）×17%＝51000（元）[特别提示]纳税人兼营免税项目或非应税项目（不包括固定资产、在建工程），并能分别核算营业收入的，如果无法准确划分不得抵扣的进项税额，则应按下列公式计算不得抵扣的进项税额：不得抵扣的进项税额＝当月全部进项税额×（当月免税项目销售额、非应税项目营业额合计）÷当月全部销售额、营业额合计。（2）《中华人民共和国增值税暂行条例》规定，纳税人为销售货物而出租出借包装物收取的押金，单独记账核算的，不并入销售额征税。但对逾期（以一年为期限）包装物押金，无论是否退还均并入销售额征税。另外，从1995年6月1日起，对销售除啤酒、黄酒外的其他酒类产品收取的包装物押金，无论是否返还以及会计上如何核算，均应并入当期销售额征税。勃朗瑞（广元）副食品有限公司超过一年的包装物押金金额为：10000＋25000＝35000（元）应纳销项税额＝35000÷（1＋17%）×17%＝5085.47（元）（3）《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》规定，商-9-业企业购进货物（包括外购货物所支付的运输费用），必须在购进的货物付款后才能申报抵扣进项税额，尚未付款或尚未开出、承兑商业汇票的，其进项税额不得作为纳税人当期进项税额予以抵扣。对采取分期付款方式购进货物的商业企业，如果销售方先全额开具发票，购货方再按合同约定的时间分期付款的，其进项税额必须在所有款项全部支付完毕后才能申报抵扣（即通常所说的“款不付清不抵扣”）。对照上述规定，勃朗瑞（广元）副食品有限公司9月份不得抵扣进项税额。（4）进项税额＝买价×扣除率＝30000×10%＝3000（元）。[特别提示]纳税人购进免税农业产品准予抵扣的进项税额，按照买价和10%的扣除率计算。买价包括纳税人购进免税农产品支付给农业生产者或小规模纳税人的价款和按规定代收代缴的农业特产税。（5）纳税人购进固定资产发生的进项税额不得抵扣，应作固定资产的成本处理。（6）《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》规定，用于集体福利或者个人消费的购进货物的进项税额不得抵扣。已经抵扣的，应当计算进项税额转出。通常情况下，计算进项税额转出是按照库存商品（或原材料）的账面成本价乘以适用税率进行的，但是，由于计算免税农产品进项税额的“特殊”性（即按含税价乘以扣除率），在计算转出额时，应先将成本价还原为含税价，再进行计算。-10-应转出进项税额＝[10800÷（1－10%）]×10%＝1200（元）《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》规定，对混合销售行为和兼营的非税应劳务，按规定应当征收增值税的，该混合销售行为所涉及的非应税劳务和兼营的非应税劳务所用购进货物的进项税额，准予从销项税中抵扣。应抵扣进项税额6000元。[计算说明]综上分析，勃朗瑞（广元）副食品有限公司2002年9月份应纳增值税额＝销项税额－进项税额＝（51000＋5085.47）－（3000＋6000－1200）＝56085.47－7800＝48285.47（元）[业务解说]按照增值税的“链条”原理，不征增值税的行为（项目）其进项税额也不得抵扣。因此，税法规定下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣：（1）购进固定资产；（2）用于非应税项目；（3）用于免税项目的购进货物或应税劳务；（4）用于集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务；（5）非正常损失的购进货物；（6）非不常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或者应税劳务。（来源：中国税网）-11-外商投资决策的企业所得税税收筹划一、投资方主体的选择外商投资企业组建之时，投资方主体的选择至关重要，因为虽然两税合并以后，外商投资企业所得税的税率为25%，但是对于不同的投资主体，其在股东（或投资者）分取股息红利时所征收的税率是不同的，一般外国企业投资者要征10%所得税，香港企业投资所得税征收税率为5%，外国个人税率则是0%.同时，针对投资者提供专利权、商标权、著作权、非专利技术以及其他特许权的使用权取得的特许权使用费所得，不同投资主体的税率差异也很大，一般外国企业征收的所得税税率为10%，香港企业为5%，外国个人则是20%（但大多数双边协定按10%），同时不少欧盟国家与中国的双边税收协定，如中德双边协定，都规定了特许权使用费的中国税收在国外的抵免规定，很多国家在中国交10%的所得税，可以在本国抵免15%.由此可见，国家对不同投资方主体组织形式的选择采用了不同的税收政策，在全球一体化的今天，完全可以便利地通过在国外、香港等地建立不同组织形式的投资企业来组建外商投资企业，从而利用国家对投资方税收优惠政策来节省投资人税负，进而调动投资方的积极性。二、被投资客体的选择1、并购或投资亏损企业税法规定，“企业纳税年度发生的亏损，准予向以后年度结转，用以后年度的所得弥补，但结转年限最长不得超过五年。”因此，预-12-测盈利的外商投资可以选择那些在一年中严重亏损或连续几年不曾盈利、已拥有相当数量亏损的企业作为兼并对象和目标公司，以亏损企业的账面亏损，冲抵盈利外商投