房地产开发企业会计与纳税实务(第五章)

转让及销售阶段业务概述转让及销售阶段纳税处理土地增值税清算转让及销售阶段会计处理41231第五章转让及销售阶段进入第六章第一节转让及销售阶段业务概述土地使用权转让商品房销售销售其他建筑物：配套设施，周转房代建工程：1、收取代建手续费（原票转交）2、拨付结算其他业务：1、售后服务2、材料销售属于土地买卖的二级市场转让的两个条件取得土地使用权证开发项目占完成投资总额25%以上转让后的使用年限为剩余年限划拨地的转让：1、报批2、缴纳出让金预售和现售：预售的3个条件（P117）自行销售和委托销售：委托销售的4种方式（P118）一次性付款、分期付款和按揭付款（P119）销售流程：1、前期策划及营销2、开盘预售3、签订合同及收款4、商品房交付（三书一证一表P121）5、办理产权登记第二节转让及销售阶段的纳税处理纳税处理营业税及附加印花税土地增值税企业所得税一、营业税及附加•（一）计税依据1、计税依据为营业额，包括收取的全部价款和价外费用，如手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、滞纳金、延期付款利息、赔偿金、代收款项、罚息等。2、特殊规定：（1）代收的符合条件的政府基金、行政事业性收费和住房专项维修基金不计入营业额。（2）余额征收：销售或转让购置的不动产以全部收入减去购置或受让原价的余额为营业额。（3）发生退款业务的，减除营业额或退还已缴纳的营业税。（4）折扣额的处理：价款与折扣额在同一张发票上的，以折扣后的价款为营业额，否则不得扣除折扣额。（5）价格明显偏低的：由税务机关核定营业额。•（二）税目税率1、营业税：5%（注：转让在建工程，代建工程税率均为5%，但税目不同）。2、城建税：7%（市区），5%（县镇），其余为1%3、教育费附加3%。二、印花税•1、税目：产权转移书据•2、税率0.5‰三、土地增值税•（一）征税范围1、三个判断标准（1）转让的土地使用权为国家所有：集体土地只有依法被征用后变为国家所有时才能转让。（2）产权发生转让（3）取得收入•2、特殊征税范围的判定：（1）房地产的出租、抵押、代建：因产权未发生转移，不需要缴纳土地增值税。（2）房地产的交换：属于土地增值税的征税范围，但对个人互换自有居住用房地产的，免征土地增值税。（3）以房地产进行投资、联营：只要投资或被投资企业有一方为房地产开发企业时，需要缴纳土地增值税，否则免征。（4）兼并转让房地产：免征。•（二）征收方式1、查账征收：分为两个阶段（1）预征（2）清算2、核定征收：以下5个条件（1）应当设置但未设置账簿（2）擅自销毁账簿或拒不提供纳税资料的（3）账目混乱，难以确定转让收入或扣除项目金额。（4）逾期不清算（5）申报的计税依据明显偏低又无正当理由。•（三）纳税地点：1、向房地产所在地主管税务机关申报2、房地产坐落在两个或以上地区的，应按房地产所在地分别申报。•（四）纳税申报的期限：转让房地产合同签订后的7日内。四、企业所得税•（一）企业所得税季（或月）度预缴1、销售未完工开发产品预缴：先按预计计税毛利率分季（或月）计算出预计毛利额，计入应纳税所得额。（1）基本计算公式①销售未完工开发产品的预计毛利额=销售未完工开发产品取得的收入*预计计税毛利率②实际利润额=会计利润总额-以前年度待弥补亏损-不征税收入-免税收入+预计利润额③当期应纳所得税额=实际利润额*适用税率•（2）特殊规定：未完工开发产品取得的收入可以扣除交纳的营业税金及附加、土地增值税，其数额在企业所得税月（季）度缴纳税申报表（A类）第4行“利润总额”栏减除。•例题：P133例5-3•2、销售完工开发产品的企业所得税预缴与一般企业一致。•（二）企业所得税的汇算清缴：1、法律依据：（1）《企业所得税法》及其实施细则；（2）《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》（国税发［2009］31号）2、清算时间：年度终了之日起5个月内或自实际经营终止之日起60日内。第三节土地增值税清算•一、清算单位1、一般情况：以开发项目为单位进行清算2、对于分期开发的项目：以分期项目为单位清算。3、开发项目中同时包括普通住宅和非普通住宅的，分别计算增值额。二、自行清算：（一）税率：四级超率累进税率P135表5-1（二）应纳税额的计算应纳土地增值税=增值额*税率-扣除项目*速算扣除数增值额=应税收入-扣除项目金额•1、应税收入：（1）包括转让房地产的全部价款及有关的经济收益。从收入形式来看，包括货币、实物和其他收入。（2）视同销售的，其收入确定方法和顺序：①按本企业在同一地区、同一年度销售的同类房地产的平均价格确定；②由主管税务机关参照当地当年、同类房地产的市场价格或评估价值确定。（3）将房地产转为自用或用于出租等商业用途时若产权未发生转移，不征收土地增值税，在清算时不列入收入，不扣除相应的成本和费用。2、土地增值税的纳税申报•3、土地增值税扣除项目要求（1）须提供合法有效凭证（2）提供的前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费、开发间接费用资料不符合要求或不实的，由税务机关核定金额扣除。（3）配套设施无论有偿与否，均可扣除（4）销售已装修的房屋，装修费用可以扣除，预提除另有规定外不得扣除。（5）属于多个房地产项目共同的成本费用，应按项目可售建筑面积比例确定项目的扣除金额。三、税收优惠•1、房地产开发企业建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额20%,免征土地增值税，否则就其全部增值额按规定计税。•2、因国家建设需要依法征用、收回的房地产，免征土地增值税。四、清算后再转让房地产的处理•1、在土地增值税清算时未转让的房地产，清算后销售或有偿转让的，纳税人应按规定进行土地增值税的纳税申报，扣除项目金额按清算时的单位建筑面积成本费用乘以销售或转让面积计算。•2、计算公式：单位建筑面积成本费用=清算时的扣除项目总金额/清算时的总建筑面积第四节转让及销售阶段会计处理•一、土地使用权转让的会计处理借：银行存款（应收账款）贷：主营业务收入——土地转让收入借：主营业务成本——土地转让成本贷：开发产品——商品性土地借：营业税金及附加贷：应交税费——应交营业税（城建税及教育费附加，土地增值税）借：管理费用贷：银行存款•二、商品房销售的会计核算（一）商品房预售的会计处理1、定金核算：通过“其他应付款”或“预收账款”账户核算，房地产开发企业收取的定金应缴纳营业税金及附加。2、预售房款：通过“预收账款”或“应收账款”核算。3、按揭保证金：（1）货款行直接扣收按揭保证金的借：银行存款其他货币资金——按揭保证金户贷：预收账款（2）房地产开发企业从一般结算户转入按揭贷款保证金时借：其他货币资金——按揭保证金户贷：预收账款（3）承购人违约，货款行从保证金专户扣收承购人还贷本息时借：其他应收款——xx贷：其他货币资金——按揭保证金户(4)承购人补缴还款额时，做相反的分录借：银行存款贷：其他货币资金——按揭保证金户4、代收配套设施费、办证费、维修基金的核算借：银行存款贷：其他应付款借：其他应付款贷：银行存款•（二）商品房销售的会计处理1、收入确认的5个条件（1）所有权上的风险与报酬转移给购货方（2）企业既没有保留与所有权相联系的继续管理权，也没有对售出的商品实施控制（3）收入的金额能够可靠地计量（4）相关的经济利益很可能流入企业(5)相关已发生或将发生的成本能够可靠计量•2、商品房收入的计量例题P151例5-8（三）特殊情况下商品房销售的处理•1、委托方式：（1）收取手续费a、委托销售时因不需要进行实物交付，不需要进行账务处理b、承购人缴纳房款时，借：银行存款贷：预收账款c、收到代销清单，支付销售手续费时，借：销售费用，贷：银行存款d、房屋竣工验收，移交承购人时，确认销售收入，借：预收账款贷：主营业务成本e、确认收入的同时，结转房屋销售成本借：主营业务成本贷：开发产品——房屋•（2）视同买断方式a、如果房地产开发企业和受托方的协议明确标明，受托方在取得代销商品后无论是否能够卖出、是否获得，均与委托方无关，此时与房地产开发企业直接销售商品房给受托方没有实质区别，应确认收入。b、如果房地产开发企业和受托方之间的协议明确标明，将来受托方没有将商品房售出时可以将商品房退回给委托方，那么房地产开发企业在交付商品房时不应确认收入，收到代销清单后再确认收入。•2、分期收款销售商品房收入的确定（1）预收款销售商品房：预收的房款作为一项负债，计入“预收账款”，暂不确认收入。（2）商品房交付后分期收款销售商品房：设置“分期收款开发产品”核算已经交付但尚未结转的开发产品成本，按照合同约定的收款日期确认销售收入的实现。例题P155例5-12•3、售后回购开发产品收入的确定在销售商品的同时，卖方同意日后再将同样的商品购回的销售方式，本质上属于融资交易，不确认收入。借：银行存款贷：开发产品待转开发产品价差借：待转开发产品价差贷：应交税费借：财务费用贷：待转开发产品价差借：开发产品贷：银行存款同时结转“待转开发产品价差”和“开发产品”账户•4、附有销售退回条件的开发产品销售收入的确定(1)如果企业能够按照以往的经验对退货的可能性作出合理估计的，应在发出商品时将估计不会发生退货的部分确认收入，估计可能发生退货的部分不确认收入。（2）如果企业不能合理地确定退货的可能性，则在售出商品的退货期满时确认收入。•5、销售折扣、折让及退回的核算（1）现金折扣：房地产开发企业为鼓励承购人在规定的期限内付款而向承购人提供的债务扣除，按照扣除现金折扣前的金额确认收入，现金折扣在实际发生时计入财务费用。（2）商业折扣：为促进商品房销售而在商品房标价上给予的价格扣除，涉及商业折扣的，应当按照扣除商业折扣后的金额确定收入金额。（3）销售折让：因质量不合格等原因而在售价上给予的减让，应当在发生时冲减当期的销售收入。（4）销售退回：视以下情况分别处理a、未确认收入前退回的，借：预收账款，贷：银行存款b、已确认收入的销售商品退回，一般情况下直接冲减退回当月的销售收入，成本。c、资产负债表日及之前售出的商品在资产负债表日到财务报告报出日之前发生退回的，应作为资产负债表日后调整事项处理。•6、面积差的处理（1）实测面积大于合同面积时，应向承购人就差价补开发票，借：银行存款等贷：主营业务收入（2）实测面积小于合同面积时，应退回多交的房款，开具红字冲销发票，借：主营业务收入贷：银行存款（3）收取的面积差价应并入当期收入缴纳各项税费，支付的面积差价应冲减当期收入应交的各项税费。（四）其他业务收入•1、商品房售后服务的核算（1）发生售后管理收入时借：银行存款贷：其他业务收入—商品房售后服务收入（2）发生支出时借：其他业务成本贷：应付职工薪酬银行存款库存材料•2、材料销售的核算（1）取得材料销售收入时借：银行存款贷：其他业务收入—材料销售收入应交税费—应交增值税（2）计算应缴纳的税金借：营业税金及附加贷：应交税费—应交城建税—应交教育费附加（3）结转材料成本借：其他业务成本—材料销售成本贷：库存材料（五）土地增值税的会计核算•1、预交时，借：应交税费—应交土地增值税贷：银行存款2、营业收入实现时计提税金借：营业税金及附加贷：应交税费—应交土地增值税3、项目竣工清算时，收到退回时借：银行存款贷：应交税费—应交土地增值税补交时做相反分录4、在“固定资产”或“在建工程”核算的建筑物，发生的土地增值税通过“固定资产清理”或“在建工程”核算。5、在“无形资产”核算的土地使用权，发生的土地增值税通过“营业外支出”核算。