8-2所得税的核算

LOGO成骏第二节企业所得税的核算2019/9/272一、企业所得税会计概述（一）所得税会计目标企业所得税会计是企业财务会计的重要组成。其基本目标也应该是提供企业的运营方面的信息。具体表现：主要使用对象:外部投资者、内部管理者、税务机关。信息的内容：企业所得税纳税义务的发生、履行情况的信息，以及由此所引起的财务状况、企业业绩和现金流动的财务信息。2019/9/273（二）所得税的性质所得税的性质，即归属，指所得税项目在财务报表中如何列示，是收益还是费用？1、收益分配观：理论依据-企业主体理论企业主体论：从企业是经营实体的角度出发，认为企业应独立于企业的所有者而存在，企业的收益是所有者权益的体现，代表企业的经营业绩。企业向政府缴纳的所得税同企业分配给股东的收益一样，是对企业收益的分配，只是两者分配的对象不同，所得税是国家支持的一种回报，应归属收益分配。会计核算，采用当期计列法，不需单设会计科目，所得税直接在“利润分配-应缴所得税”科目核算。2019/9/2742、费用观：理论基础—业主理论业主理论认为，企业的所有者是企业的主体，资产是所有者的资产，负债是所有者的负债，权益是所有者的净资产。收益、费用意味着所有者权益的增减，收入减费用形成企业的收益，属所有者财富的净增加。企业以所有者权益增减为依据，判定现金流入与流出是属于收入还是费用，认为所得税是为获取收益、所有者权益增加而付出的代价，所以，所得税属于费用性质。会计核算时，需要单独设置“所得税费用”账户，反映应从本期利润中减去的所得税费用；设置“递延所得税资产/负债”，反映因暂时性差异的存在而产生的影响所得税的金额，以及以后各期转回的金额。目前，我国所得税核算以费用观为主。2019/9/275（三）所得税核算的方法1、当期计列法——应付税款法含义：将本期税前会计利润与应税所得之间的差异，均在当期确认为所得税费用的会计处理方法。特点：按税法规定调整税前会计利润，本期所得税费用等于本期应交所得税，即均按本期应纳税所得与适用所得税率计算；本期发生的暂时性差异不单独核算，与本期发生的永久性差异同样处理。（会计跟着税法走）税前会计利润±差异=应税所得应交所得税=当期所得税费用=应税所得×税率2019/9/2762、跨期分摊法—纳税影响会计法含义：将本期暂时性差异的所得税影响金额，递延和分配到以后各期的会计处理方法。特点：①所得税被视为企业在获得收益时发生的一项费用；②暂时性差异的所得税影响金额，既包括在利润表的所得税费用项目中，也包括在资产负债表中的递延税款里；③本期所得税费用不等于本期应交所得税。分类：递延法与债务法递延法，已不再使用。债务法又分利润表债务法和资产负债表债务法。执行新准则的企业要求使用2019/9/277二、永久性差异与暂时性差异（一）永久性差异永久性差异：是由于会计制度与税法对收益、费用或损失的确认口径范围不同而形成的，这种差异不会随着时间流逝而变化，也不会在以后期间转回。所以，在核算中只能在本期确认永久性差异。类型：有四种，两种结果：一是税前会计利润＞应税所得，其差异不需交纳所得税二是税前会计利润＜应税所得，其差异需要交纳所得税2019/9/278（二）暂时性差异暂时性差异：是指一项资产或负债的计税基础与其账面价值的差额。暂时性差异主要有三种类型:第一种，同时使税前会计利润与应税所得之间以及资产、负债的账面价值与其计税基础之间产生差异（即时间性差异）；第二种：仅仅使资产、负债的账面价值与其计税基础之间产生差异；第三种：无法归属于资产负债表上某一资产或负债项目的差异。所有的时间性差异都是暂时性差异。2019/9/279其他暂时性差异（非时间性差异）:1、资产和负债的初始确认价值与其初始计税基础存在差异。2、资产的重估价值在会计上进行确认,但计税时却不作相应的调整。3、购买式企业合并的成本,依据所取得的可辨认资产和负债的公允价值分配计入这些可辨认资产和负债,而计税时却不作相应的调整。4、对子公司、分支机构和联营企业的投资或在联营企业中的权益的账面金额与投资或权益的计税基础不同。2019/9/2710三、应付税款法应付税款法是将本期税前会计利润与应纳税所得额之间的差异（无论是永久性差异还是暂时性差异）造成的影响纳税的金额直接计入当期损益，而不递延到以后各期的方法。该方法下，当期所得税费用=当期应交所得税。企业按应纳税所得额计算的应交所得税，借记“所得税费用”账户，贷记“应交税费——应交所得税”账户；实际缴纳时，借记“应交税费——应交所得税”账户，贷记“银行存款”账户；期末应将“所得税费用”账户的借方余额转入“本年利润”账户，结转后“所得税费用”账户无余额。2019/9/271120062007税法：利润总额10001000预计保修费用200-200应纳税所得额1200800会计：所得税费用396264净利润604736例:某公司2006年、2007税前利润总额均为1000万,2006年预提200万元的产品保修费用,实际支付发生于2007年,适用的所得税税率为33%。2019/9/2712四、资产负债表债务法所得税会计是从资产负债表出发，通过比较资产负债表上列示的资产、负债按照企业会计准则规定确定的账面价值与按照税法规定确定的计税基础，对于两者之间的差额分别应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异，确认相关的递延所得税负债与递延所得税资产，并在此基础上确定每一期间利润表中的所得税费用。2019/9/2713（一）资产负债表债务法核算原理1、资产负债表债务法核算程序确定资产、负债的账面价值确定资产、负债的计税基础比较账面价值与计税基础，确定暂时性差异确认递延所得税资产及负债确定利润表中的所得税费用2019/9/27142、资产、负债的计税基础1）资产的计税基础指企业收回资产账面价值的过程中，计算应纳税所得额时按照税法可以自应税经济利益中抵扣的金额，即该项资产在未来使用或最终处置时,允许作为成本或费用于税前列支的金额。即：资产的计税基础=未来可税前列支的金额如固定资产：会计账面价值：实际成本－累计折旧－减值准备税法计税基础：实际成本－累计折旧2019/9/2715指其账面价值减去该负债在未来期间可予税前列支的金额。负债的计税基础=账面价值-未来可税前列支的金额。差异主要是因自费用中提取的负债。例:企业因销售商品提供售后服务等原因于当期确认了100万元的预计负债。税法规定，产品售后服务费用于实际发生时允许税前列支。假定企业在确认预计负债的当期未发生售后服务费用。预计负债账面价值＝100万元预计负债计税基础＝账面价值100万－未来可税前列支的金额100万＝02）负债的计税基础2019/9/27163、暂时性差异及对所得税的影响1）应纳税暂时性差异：将导致未来期间应税所得和应交所得税的增加。资产账面价值＞其计税基础负债账面价值＜其计税基础2）可抵扣暂时性差异：将导致未来期间应税所得和应交所得税的减少。资产的账面价值＜其计税基础负债的账面价值＞其计税基础递延所得税资产递延所得税负债未来纳税义务增加未来纳税义务减少2019/9/27174、所得税费用的确认所得税费用=当期所得税费用+递延所得税费用其中：当期所得税费用=应交所得税=应纳税所得额×所得税率•应纳税所得额=税前会计利润+纳税调整增加额-纳税调整减少额递延所得税费用=当期递延所得税负债的增加（-减少）-当期递延所得税资产的增加（+减少）=(期末递延所得税负债余额-期初递延所得税负债余额）-（期末递延所得税资产余额-期末递延所得税资产余额）2019/9/2718账务处理示意图应交税费-所得税递延所得税负债递延所得税资产所得税费用当期所得税10015应纳税差异形成可抵扣差异形成51001552019/9/2719【举例1】假定某企业适用的所得税税率为33％，20×6年按照税法规定确定的应纳税所得额为1000万元。企业20×6年12月31日资产负债表部分项目情况如下：项目账面价值计税基础应纳税暂时性差异可抵扣暂时性差异交易性金融资产260万元200万元60万元存货2000万元2200万元200万元预计负债100万元0100万元合计60万元300万元2019/9/2720会计处理应确认递延所得税资产＝300万×33％＝99万元应确认递延所得税负债＝60万×33％＝19.8万元应交所得税＝1000万×33％＝330万元确认所得税费用的会计处理：借：所得税费用2508000递延所得税资产990000贷：应交税费——应交所得税3300000递延所得税负债1980002019/9/2721【例2】A公司20×7年度利润表中利润总额为1200万元，该公司适用的所得税税率为33%。自2008年1月1日起，适用的所得税税率改为25％。（一）20×7年发生会计处理与税法存在差别的有：（1）20×7年1月2日开始计提折旧的一项固定资产，成本为600万元，使用年限为10年，净残值为零，会计按双倍余额递减法计提折旧，税法按直线法计提折旧。假定税法规定的使用年限及净残值与会计规定相同。（2）向关联企业提供现金捐赠200万元。（3）当年度发生研究开发支出500万元，较上年度增长20%。其中300万元资本化计入无形资产成本。税法规定按该企业的情况，可按实际发生研究开发支出的150%加计扣除。其中，符合资本化条件后发生的支出为300万元，假定所开发无形资产于期末达到预定可使用状态。（4）应付违反环保法规定罚款100万元。（5）期末对持有的存货计提了30万元的存货跌价准备。2019/9/2722（二）20×7年资产负债表相关项目金额及计税基础2019/9/2723（三）假定A公司20×8年当期应交所得税为4620000元。期末有关资产、负债的账面价值与其计税基础相关资料如下表所示，无其他差异。2019/9/2724（一）20×7年度的会计处理1.20×7年度当期应交所得税：应纳税所得额=12000000+600000+2000000-[5000000×150%-（5000000-3000000）]+1000000+300000=10400000（元）应交所得税=10400000×33%=3432000（元）2.20×7年度递延所得税费用：=3000000×25%-900000×25%=525000（元）2019/9/27253.利润表中应确认的所得税费用所得税费用=3432000+525000=3957000（元）借：所得税费用3957000递延所得税资产225000贷：应交税费――应交所得税3432000递延所得税负债7500002019/9/27261.当期应交所得税为4620000元2.当期递延所得税（1）期末递延所得税负债（2700000×25%）675000期初递延所得税负债750000递延所得税负债减少75000（2）期末递延所得税资产（2960000×25%）740000期初递延所得税资产225000递延所得税资产增加515000递延所得税费用（收益）=-75000-515000=-590000（元）3.所得税费用所得税费用=4620000-590000=4030000（元）（二）20×8年度的会计处理2019/9/2727借：所得税费用4030000递延所得税资产515000递延所得税负债75000贷：应交税费——应交所得税46200002019/9/2728五、会计与税法主要差异1—资产计价（一）固定资产会计：原价-累计折旧-固定资产减值准备税法：固定资产原价-税收累计折旧差异产生的原因：折旧方法不同，会计上有直线法、工作量法、年数总和法、双倍余额抵减法。税法上一般只认直线法，个别情况下可以加速折旧，但必须经税务部门认可！折旧年限不同，会计上按照受益期确定，而税法上则明确规定了各类资产的一般折旧年限。固定资产减值准备上的差异，会计上计提减值准备，并因此而调整