第七章销售与收款循环审计(审计学丁瑞玲版))

第七章销售与收款循环审计审计业务循环的划分货币资金筹资与投资循环销售与收款循环采购与付款循环员工服务与生产循环销售与收款循环的特性接受客户订单批准赊销供货装运货物开具销售发票记录销售业务销售退回、折扣和折让记录收款业务坏账处理销货通知单授权签字装运凭证/提货单销售发票坏账审批表授权/贷项通知单汇款通知单一系列凭证或账簿一、销售与收款循环中涉及的主要财务报表账户资产负债表和利润表二、主要业务活动及对应的凭证和记录销售与收款循环内部控制测试一、销售与收款循环的内部控制1、岗位分工与授权审批（1）单位应建立销售与收款业务的岗位责任制，明确相关部门和岗位的职责、权限，确保办理销售与收款业务的不相容岗位相互分离、制约和监督。（2）单位应当将办理销售、发货、收款三项业务的部门(或岗位)分别设立。（3）单位应当对销售与收款业务建立严格的授权批准制度。注意：①一般授权和特殊授权②对于审批人超越授权范围审批的销售与收款业务，经办人员有权拒绝办理，并及时向审批人的上级授权部门报告。（4）有条件的单位应当建立专门的信用管理部门或岗位，负责制定单位信用政策，监督各部门信用政策执行情况。信用管理岗位与销售业务岗位应分设。（5）单位应当配备合格的人员办理销售与收款业务。2、销售和发货控制（1）单位对销售业务应当建立严格的预算管理制度，制定销售目标，确立销售管理责任制。（2）单位应当建立销售定价控制制度，制定价目表、折扣政策、付款政策等并予以执行。（3）单位在选择客户时，应当充分了解和考虑客户的信誉、财务状况等有关情况，降低账款回收中的风险。（4）单位应当加强对赊销业务的管理。（5）单位应当按照规定的程序办理销售和发货业务。（6）单位应当在销售与发货各环节设置相关的记录、填制相应的凭证，建立完整的销售登记制度。3、收款控制（1）单位应将销售收入及时入账，不得账外设账，不得擅自坐支现金。（2）单位应当建立应收账款账龄分析制度和逾期应收账款催收制度。（3）单位应收票据的取得和贴现必须经由保管票据以外的主管人员的书面批准。（4）单位应当定期与往来客户通过函证等方式核对应收账款、应收票据、预收账款等往来款项。4、监督检查单位应当建立对销售与收款内部控制的监督检查制度，明确监督检查机构或人员的职责权限，定期或不定期地进行检查。二、控制测试1、审计技术：询问、观察和检查凭证等2、可能采取的控制测试程序，例如：（1）检查企业已有的凭证和记录是否存在，并测试其有效性；（2）观察有关人员的活动，以及与这些人进行讨论，并注意是否存在职务分离；（3）检查有关凭证上是否经过适当的审批；（4）观察指定人员寄送对账单和检查顾客复函档案；（5）检查内部审计人员的报告或其他独立人员在他们所核查凭证上的签字等。主营业务收入审计一、审计目标1．确定主营业务收入的记录是否发生，且与被审计单位有关；2．确定主营业务收入是否完整；3．确定登记入账的主营业务收入的确认和计量是否正确；4．确定产品销售退回、销售折扣与折让的处理是否正确；5．确定营业收入是否已记录于正确的会计期间；6．确定营业收入的内容是否正确；7．确定主营业务收入的列报是否恰当。二、主营业务收入的实质性测试程序1.获取或编制主营业务收入明细表，复核加计是否正确，并与明细账和总账、报表的余额核对相符。2.审查主营业务收入的确认原则和计量是否正确，主营业务收入的确认原则、方法前后期是否一致及发生变动的影响。3．分析性复核◆本年度与上年度的主营业务收入进行比较；◆本年度各月各种主营业务收入进行比较；◆计算本年度重要产品的毛利率，并与上年度数据和同行业数据进行比较；◆计算重要客户的销售额，并与上年度进行比较。◆将本年与以前年度的销售退回及折让、折让占销售收入的比例进行比较。◆根据普通发票或增值税发票申报表，测算企业全年的收入，与其实际入账收入金额核对，并检查是否存在虚开发票或销售而未开票的情况。审查主营业务收入的确认和计量的正确性采用交款提货方式销售，审计人员应审查被审计单位是否收到货款或取得收取货款的权利，并已将发票账单和提货单交付购货单位采用预收款方式销售，审计人员应审查被审计单位是否预收了货款，是否在货物发出之后确认收入，是否存在开具虚假出库凭证，提前确认收入的情况。采用托收承付方式销售，审计人员应审查被审计单位是否发货，托收手续是否办妥，发运凭证是否真实，托收承付结算回单是否正确采用委托代销方式销售，审计人员应查明有无编制虚假代销清单、虚增本期收入的情况。采用分期收款方式销售，审计人员应审查本期是否收到货款，查明合同约定的本期收款日期是否真实，是否存在已实现收入不入账、少入账或缓入账的情况。对长期工程合同收入，审计人员应审查收入的计算、确认方法是否符合规定，并核对应计收入与实计收入是否一致，查明有无随意确认收入、虚增或虚减本期收入的情况。委托外贸代理出口方式的，审计人员应审查代办发运凭证和银行交款单是否真实，注意查明有无内外勾结，出具虚假发运凭证或虚假银行交款单的情况。对外转让土地使用权和销售商品房的，审计人员应审查已办理的移交手续是否符合规定要求，发票账单是否已交对方，查明被审计单位有无编造虚假移交手续、采用“分层套写”的方法开具虚假发票的行为，防止其高价出售、低价入账，从中贪污货款。主营业务收入审查案例[资料]审计人员在审查某企业20X6年6月份“银行存款”日记账时，发现6月24日的摘要中注明预收某产品货款，但对方科目的名称是“主营业务收入”，金额计30万元，决定进一步查证。经查阅20X6年6月24日17#记账凭证，记账凭证上的会计分录如下：借：银行存款300000贷：主营业务收入300000该凭证所附的原始凭证仅是一张信汇收账通知，无发票记账联，经过询问当事人并调阅有关销售合同，确定该企业预收某单位产品预购款30万元，但因对制度规定不熟悉，会计人员已将其在收到预购款当日做了收入处理。[要求]指出该企业存在问题，并编制调整分录。（不考虑企业的增值税）4.获取产品价格目录，抽查售价是否符合定价政策，并注意销售给关联方或关系密切的重要客户的产品价格是否合理，有无低价或高价结算以转移收入和利润的现象。5.抽取主营业务收入明细账或记账凭证，并追查至销售发票、发运凭证、销售合同或协议，确定主营业务收入是否真实。6.抽取销售发票，检查开票、记账、发货日期是否相符，品名、数量、单价、金额等是否与发运凭证、销售合同或协议、记账凭证等一致。真实性目标：从主营业务收入明细账中抽取业务，追查其原始凭证完整性目标：从发运凭证中抽取业务，追查有关销售发票和明细账审查主营业务收入会计处理的适当性抽查部分销售业务，进行从原始凭证到记账凭证、主营业务收入明细账的全过程的审查，核实其记录、过账、加总是否正确。将主营业务收入明细账与总账及其他相关账簿、利润表及其附表相核对，检查其是否账账相符、账表相符、表表相符。检查结账日前后的销售收入记录，与销售发票、出库单和货运文件相核对，查明有无已记销售收入而销售尚未实现或销售已实现而未记本年销售收入的情况。检查与库存商品账户有关的对应账户是否正确，同时检查销售收款凭证，检查其账务处理是否正确。注意：审查库存商品明细账的发出栏记录，检查其对应账户的正确性①对应账户为“盈余公积（公益金）”、“在建工程”等，应注意是否为福利部门、在建工程领用产品，未通过主营业务收入账户，漏记收入。②对应账户为“营业费用”、“管理费用”等，可能是将产品作为馈赠礼物。③对应账户为“银行存款”、“库存现金”、“应收账款”，应注意其价格是否正常，有无低估或高估收入等情况。④对应账户为“原材料”，应注意是否存在以物易物，互不开销售发票，从而少记收入。7．实施截止日测试，抽查资产负债表日前后若干日的主营业务收入与退货记录，检查主营业务的会计处理有无跨年度现象，对跨年度重大销售项目应予调整。8．结合对资产负债表日应收账款的函询程序，查明有无未经认可的大额销售。9．检查销货折扣、退回与折让手续是符合规定，是否按规定进行了会计处理。10．检查认外币结算的主营业务收入的折算方法是否正确。目的：确定主营业务收入的会计记录归属期是否正确；测试关键：检查三个日期是否归属于同一适当会计期间。（三个日期：发票开具日期、记账日期、发货日期）实施主营业务收入的截止测试案例[资料]2006年12月31日从仓库发出商品8800元，华兴公司没有作相应的会计处理，到2007年1月3日开出销售发票时，才作出如下会计处理：借：应收账款-H公司187200贷：应交税金-应交增值税（销项税额）27200主营业务收入160000借：主营业务成本8800贷：库存商品-A产品8800[要求]指出针对上述情况，注册会计师应如何判断及其提出建议审查销售折扣、销售退回与折让检查销售折扣、销售退回与折让原因和条件是否真实、合规，有无借销售折扣、退回与折让之名，行转移收入或贪污货款之实的舞弊行为。检查销售折扣、退回与折让的审批手续是否完备和规范，有无内外勾结、越权乱批、擅自实行折扣和折让而转利于关系单位等情况。检查销售折扣、退回与折让的数额计算是否正确，会计处理是否恰当。检查销售退回的产品是否已验收入库，并登记入账，有无形成账外物资的情况；销售折扣与折让是否及时足额提交对方，有无虚设中介，转移收入，私设账外“小金库”等情况。方法：根据销售合同的具体规定，审阅主营业务收入明细账和存货明细账，抽查有关凭证，验算核对账证是否相符，如有不符，需进一步分析原因、核实取证11．检查有无特殊的销售行为，如委托代销、以旧换新、售后回购、分期收款销售、出口销售、售后租回、附有销售退回条件的商品销售等。12．调查集团内部销售的情况并追查至合并会计报表。13．调查主营业务收入在利润表上的披露是否恰当。应收账款和坏账准备审计一、应收账款审计（一）审计目标1．确定应收账款是否存在；2．确定应收账款是否归被审计单位所有；3．确定应收账款及其坏账准备的记录是否完整；4．确定应收账款是否可收回，坏账准备的计提方法和比例是否恰当，计提是否充分；5．确定应收账款及其坏账准备期末余额是否正确；6．确定应收账款及其坏账准备的列报是否恰当。（二）应收账款的实质性测试程序1．核对应收账款明细账与总账的余额是否相符。2．获取或编制应收账款明细表，复核加计数额是否正确；检查应收账款账龄分析是否正确。3．应收账款函证（1）含义：函证是指注册会计师为了获取影响财务报表或相关披露认定的项目的信息，通过直接来自第三方对有关信息和现存状况的声明，获取和评价审计证据的过程。（2）必要性：注册会计师应当对应收账款实施函证，除非有充分证据表明应收账款对财务报表不重要，或函证很可能无效。如果不对应收账款函证，注册会计师应当在工作底稿中说明理由。（3）范围和对象：函证数量的多少、范围主要由以下因素决定：①应收账款在全部资产中的重要性；②被审计单位内部控制的强弱③以前期间的函证结果；④函证方式的选择。一般情况下，注册会计师应当选择以下项目作为函证对象：①金额较大或账龄较长的项目；②交易频繁但期末余额较小的项目；③与债务人发生纠纷的项目；④关联方项目；⑤主要客户（包括关系密切的客户）；⑥可能产生重大错报或舞弊的非正常的项目。的项目；（4）函证的方式：函证方式分为积极式函证和消极式函证。★积极式函证：在此情况下，注册会计师应当要求被询证者在所有情况下必须回函，确认函证内容所列示信息是否正确。★消极式函证：在此情况下，注册会计师只要求被询证者仅在不同意询证函列示信息的情况下才予以回函。一般来说，当同时存在下列情况时，可考虑采用消极式函证：①重大错报风险评估为低水平；②涉及大量余额较小的账户；③预期不存在大量的错误；④没有理由相信被询证者不认真对待函证。★实务中，注册会计师通常将这两种方式结合起来使用。（5）函证的时间：注册会计师通常以资产负债表日为截止日，在资产负债表日后适当时间内实施函证。（6）函证的控制：★注册会计师应当保持对选择被询函者、设计询证函以及询证函的发出和收回保持控制，以防止被审计单位对询证函实施拦截或更改。★注册