第六讲购货和付款循环审计

第六讲购货与付款循环审计购货与付款循环内部控制与测试应付账款审计固定资产与累计折旧审计其他相关帐户审计购货与付款循环的基本环节请购采购会计记录验收存储支付货款购货与付款循环的主要凭证与记录业务原始凭证与记录记账凭证与账簿会计分录填写请购单订购单、购货合同、购货发票记账凭证、在途物资明细账与总账、应交税费明细账与总账、应付账款明细账与总账借:在途物资应交税费贷：应付账款验收入库入库单记账凭证、在途物资明细账与总账、原材料明细账与总账借：原材料贷：在途物资支付货款应付凭单银行存款日记账与总账、应付账款明细账与总账借：应付账款贷：银行存款购货与付款业务的内部控制在材料的购入与付款循环中，相关账户包括物资采购、原材料、银行存款、应付账款，其中物资采购、原材料账户审计将在生产循环涉及，银行存款将在货币资金审计中涉及。购货与付款业务的内部控制主要涉及岗位分工及授权批准、请购与审批控制、采购与验收控制、付款控制和监督检查几个方面。购货与付款循环的控制测试抽取一定数量的订购单（或购货合同），将其与请购单进行核对，核对内容包括：货物名称、规格、型号、请购数量、单价、合计金额；采购量、采购价格经过授权批准。审核与所抽取的订购单（或购货合同）有关的购货发票、入库单、应付凭单、记账凭证，并追查至相应的明细账与总账记录。抽取一定数量的应付凭单，检查所列内容是否与订购单（或购货合同）、发票相一致；与银行存款日记账及有关明细账的记录是否一致；是否经过主管人员的审核批准应付账款的实质性测试获取或编制应付账款明细表分析程序抽查若干重要的供应商明细记录审查期后付款函证应付账款截止测试确定应付账款的报表列示是否恰当获取或编制应付账款明细表：获取或编制应付账款明细表，复核其加计是否正确，并将明细表与明细账、报表进行核对。在连续审计的情况下，还应将应付账款的期初余额与上期的工作底稿进行核对。对应付账款明细表中的内容，需要关注：有借方余额的项目，查明原因，必要时做重分类调整，确保在报表上的正确列报确定有无不属于应付账款核算范围的款项被记入应付账款的情况，必要时进行重分类调整应付账款明细表索引号：A21－1被审计单位名称：欣欣审计人员：章与日期：20×6/02/13所属日期：20×5年12月31日复核人员：李铭日期：20×6/02/15明细科目未审数调整数重分类审定数A179600011700（A21－1－2）1807700B20000002000000C30000003000000D（20000）20000（A21－1－3)－函证应付账款：应付账款函证通常应采用积极式函证，函证的对象包括应付账款明细账余额较大的供货商、本期与被审单位有较大额的业务往来但应付账款余额较小的供货商、未能提供对账单的供货商等。在被审单位控制风险较高的情况下，注册会计师也有必要对应付账款进行函证。此外，在寄发询证函之后，注册会计师还应抽取一定数量的未回函、回函不正确或未发函应付账款明细账，并将其账面记录与订购单（或订货合同）、发票、入库单、记账凭证等进行核对，确定其会计处理是否正确。注意防止少计的错报风险截止测试：对于资产负债表前后一段时间的购货业务进行购货/应付账款测试，通过审核应付账款明细账、入库单、发票和其他相关凭证，确定购货是否已记录在正确的期间内。购货截止测试检查表案例1：应付账款审计注册会计师李铭在审计A公司2002年度会计报表快结束时，A公司财务主管提出不必抽查2003年度付款凭证来证实2002年度的会计记录。其理由是：2002年有些发票收到太迟，不能计入12月份的付款记账凭证，公司已全部用转账分录入账，年后由公司内部审计人员进行了抽查，公司愿意提供无漏记负债业务的说明书。执行抽查未入账债务程序时是否可以因客户已利用转账分录将2002年迟收发票入账的事实而改变原定的审计程序？是否可因客户愿意提供无漏记债务说明书而受影响？案例1续：委托人对迟收账单以转账方式入账，简化了注册会计师对未入账债务的抽查，也减少了进一步调整的可能性，但这并不影响注册会计师抽查2003年付款记账凭证。这种抽查与委托人自信会计报表完整正确但仍需审核的理由相同。委托人提供的无漏记债务说明书不能作为正当审计程序，仅是提供给注册会计师额外的内部证据，证明力较弱，无法减轻注册会计师应抽查的责任。注册会计师审查未入账债务的途径：未归档购货发票；委托方以前年度未经核定的所得税结算审计表；与客户商讨；客户管理当局的声明书；与上年度账户余额比较；期后对期内相关付款的审核；现有契约、合同、议事录、律师的账单和信件往来；抽查截止日期的有关账户，如存货、固定资产等。固定资产的基本业务会计记录维修折旧固定资产清理固定资产购置资本预算固定资产交易的主要凭证与记录固定资产内部控制及测试构成：预算制度职务分离制度授权批准制度账簿记录制度定期盘点制度测试：取得或编制固定资产内部控制制度的说明资料抽查固定资产业务评价固定资产的内部控制制度固定资产实质性测试取得或编制固定资产及累计折旧分类汇总表执行分析程序检查新增固定资产检查固定资产的减少确定固定资产的折旧计算是否正确确定固定资产的维修保养费用的处理是否合理确定固定资产减值准备的计提是否恰当确定固定资产、累计折旧等是否已在资产负债表上披露取得固定资产及累计折旧分类汇总表：被审单位名称：欣欣审计人员：章与日期：20×6/02/13所属日期：20×5年12月31日复核人员：李铭日期：20×6/02/15索引号A42-2期初余额本期增加数本期减少数期末余额一、原价房屋、建筑物10200000500000－10700000机器设备1600000100000－1700000运输工具12000001000001000001200000合计1300000070000010000013600000二、累计折旧房屋、建筑物150000050000－1550000机器设备21000010000－220000运输工具1900001000085000115000合计190000070000850001885000三、固定资产净值房屋、建筑物8700000450000－9150000机器设备139000090000－1480000运输工具101000090000150001085000合计111000006300001500011715000执行分析程序：将本期折旧费用、维修费用分别与历史数据进行比较将预算中的资本性支出与实际的情况进行比较（Worldcom）进行比率分析，并与本企业的历史数据和同行业的平均水平进行比较财务比率计算公式欣欣公司（20×4年）欣欣公司（20×5年）固定资产周转率主营业务收入/固定资产平均余额1.312250000（11100000＋11715000）/2＝1.07固定资产报酬率净利润/固定资产平均余额0.21048700（11100000＋11715000）/2＝0.09修理费用与主营业务收入之比修理费用/主营业务收入（略）（略）固定资产与所有者权益之比固定资产/所有者权益11100000/51670000＝0.2111715000/52137000＝0.22检查新增固定资产：确定新增固定资产的会计记录是否正确确定新增的固定资产是否实际存在：会计资料审查与实地观察确定企业有无账外固定资产新增固定资产抽查情况表被审单位名称：欣欣审计人员：章与日期：20×6/02/13所属日期：20×5年12月31日复核人员：李铭日期：20×6/02/15索引号A42-3名称编号账面数量账面原值盘点数量账实相符（√）记账凭证编号计价正确（√）所有权（√）备注电脑C116560006√12－7√√货车A132700002√10－9√√……………自建固定资产的计价与结转问题：自建工程成本项目与制造成本或期间费用混淆——造成利润虚增或虚减自建工程领用自产产品作为工程物资视同销售问题自建工程不及时结转固定资产，推迟了计提折旧的时间，造成利润虚增。企业会计准则规定：所建造的固定资产已达到预定可使用状态，但尚未办理竣工结算的，应自达到预定可使用状态之日起，根据工程结算、造价或者工程实际成本等，按估计的价值转入固定资产，并按相关规定计提折旧，待办理竣工结算手续后再做调整。检查固定资产的减少：固定资产的减少包括出售、报废、毁损、对外投资、捐赠等多种类型，要确定固定资产的减少是否合理，首先根据董事会和其他管理部门的会议记录，确认重要资产处理的合理性；然后通过抽查有关原始凭证及相关的会计记录，确定固定资产的减少是否有授权批准，会计处理是否正确（资产出售收益不记入营业外收入，操纵盈利质量指标）。固定资产清理检查明细表被审单位名称：欣欣审计人员：章与日期：20×6/02/13所属日期：20×5年12月31日复核人员：李铭日期：20×6/02/15索引号A42-4转入本科目的固定资产清理净收入清理净损益备注名称原值累计折旧净值收入费用营业外收入营业外支出货车100000850001500010000（1000）－6000……固定资产折旧审计确定固定资产的折旧计算是否正确。企业会计准则允许企业采用的折旧方法包括年限平均法、工作量法、双倍余额递减法和年数总和法等。注册会计师需要注意被审单位的折旧方法选择是否恰当，在被审年度是否发生变动，折旧年限和残值的估计是否合理，折旧金额的计算是否正确。注意：企业选择过长的折旧年限——激进的会计政策，通过与同行业内正常的折旧政策相比企业任意改变折旧政策固定资产折旧抽查表被审计单位名称：欣欣审计人员：章与日期：20×6/02/13所属日期：20×5年12月31日复核人员：李铭日期：20×6/02/15索引号A42-5固定资产名称原值折旧年限残值率月折旧率增减发生月份本年应计折旧本年已提折旧差异备注厂房10000003010％0.25％－3000030000－机床1000001000.83％－1000010000－货车1000001000.83％750005000－……案例2：固定资产折旧上海航空股份有限公司2002年9月共拥有25架飞机，已开通136条营运航线，通达国内48个大中城市和5个国际城市。该公司2002年9月公开招股上市，在《招股说明书》中的特别风险提示栏揭示了折旧政策改变生出的利润：“本公司1999年、2000年、2001年及2002年1~6月份利润总额分别为4927万元、7501万元、16628万元和6657万元，2000年利润总额比1999年增加2574万元，2001年利润总额比2000年增加9127万元，主要原因在于：本公司融资租赁的飞机及发动机，原按15年计提折旧。根据财政部批准文件，从2000年10月份起改按18年计提，因折旧年限的变更而调增2000年度利润总额1531万元，调增2001年度利润总额6341万元，调增2002年1~6月利润总额4267万元；本公司高价周转件原按5年平均摊销，从2001年起改按6年平均摊销，因摊销年限的变更而调增2001年度利润总额1025万元，调增2002年1~6月利润总额574万元。因此，2000年、2001年和2002年1~6月因飞机和发动机折旧或摊销政策变化增加的利润占两年利润增加额的比例分别达到59.48%、80.71%和72.72%。”案例3：固定资产及累计折旧审计注册会计师李铭在审计C公司2003年度会计报表固定资产项目时，发现2003年度公司对综合办公大楼进行了较大改建，并于2003年7月投入使用，改建总支出为400万元，改建过程中实现变价收入50万元，改建后预计可使用年限为15年，截止2003年7月31日办公大楼累计折旧500万元，原值800万元，已使用20年，剩余使用年限10年，C公司对于改建后的办公楼仍按照原账面价值300万元，采用10年计提折旧。案例3续：会计准则规定：与固定资产有关的后续支出，符合固定资产确认条件的，计入固定资产成本；不符合固定资产确认条件的，在发生时计入当期损益。企业至少应于每年年度终了，对固定资产的使用寿命、预计净残值和折旧方法进行复核，必