3、CAS2长期股权投资

1CAS2长期股权投资准则规范的范围长期股权投资的初始计量长期股权投资的后续计量权益法核算的有关问题成本法与权益法的转换长期股权投资减值长期股权投资的处置新旧比较衔接规定2一、准则规范的范围对子公司、合营企业和联营企业的股权投资（控制、共同控制和重大影响）不具有控制、共同控制或重大影响、且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的其他长期股权投资——CAS2未予规范的其他权益性投资均由CAS22（金融工具确认和计量）准则规范34二、长期股权投资的初始计量（一）企业合并方式取得的投资（子公司）区分同一控制下和非同一控制下企业合并取得的投资：同一控制下的企业合并：指企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的。非同一控制下的企业合并：指参与合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制。5二、长期股权投资的初始计量（一）企业合并方式取得的投资（子公司）区分同一控制下和非同一控制下企业合并取得的投资：——同一控制下合并：按照被合并方所有者权益账面价值（账面净资产）的份额确定合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价:长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积；资本公积(资本溢价或股本溢价)不足冲减的，调整留存收益。支付的对价（支付现金、转让非现金资产、承担负债的账面价值或发行权益性证券的面值总额）与长期股权投资成本的差额，调整资本公积，资本公积（资本溢价或股本溢价）不足冲减的，调整留存收益。6二、长期股权投资的初始计量（一）企业合并方式取得的投资（子公司）区分同一控制下和非同一控制下企业合并取得的投资：——同一控制下合并：按照被合并方所有者权益账面价值（账面净资产）的份额确定合并方以发行权益性证券作为合并对价:按照发行股份的面值总额作为股本，长期股权投资初始投资成本与所发行股份面值总额之间的差额，应当调整资本公积；资本公积(资本溢价或股本溢价)不足冲减的，调整留存收益。支付的对价（支付现金、转让非现金资产、承担负债的账面价值或发行权益性证券的面值总额）与长期股权投资成本的差额，调整资本公积，资本公积（资本溢价或股本溢价）不足冲减的，调整留存收益。7二、长期股权投资的初始计量【例】甲公司和乙公司同为A集团的子公司，2007年6月1日，甲公司以银行存款取得乙公司所有者权益的80％，同日乙公司所有者权益的账面价值为1000万元。（1）若甲公司支付银行存款720万元借：长期股权投资800贷：银行存款720资本公积—资本溢价80（2）若甲公司支付银行存款900万元借：长期股权投资800资本公积—资本溢价100贷：银行存款900如资本公积不足冲减，冲减留存收益支付的对价（支付现金、转让非现金资产、承担负债的账面价值或发行权益性证券的面值总额）与长期股权投资成本的差额，调整资本公积，资本公积（资本溢价或股本溢价）不足冲减的，调整留存收益。8二、长期股权投资的初始计量（一）企业合并方式取得的投资（子公司）——非同一控制下合并：按照CAS20（企业合并）准则确定的合并成本，包括：（1）所付出的资产、发生或承担的负债及发行的权益性证券的公允价值（2）直接相关费用：不包括为企业合并发行的债券或承担其他债务支付的手续费、佣金等，也不包括企业合并中发行权益性证券发生的手续费、佣金等费用。9二、长期股权投资的初始计量（一）企业合并方式取得的投资（子公司）——非同一控制下合并：按照CAS20（企业合并）准则确定的合并成本，包括：（3）或有负债：在合并合同或协议中对可能影响合并成本的未来事项作出约定的，购买日如果估计未来事项很可能发生并且对合并成本的影响金额能够可靠计量的，购买方应当将其计入合并成本。注意：分步购买时为每一单项交易成本之和无论是同一控制下的企业合并还是非同一控制下的企业合并形成的长期股权投资，实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，应作为应收项目处理。10会计处理如下：非同一控制下企业合并形成的长期股权投资，应在购买日按企业合并成本，借记“长期股权投资”科目，按支付合并对价的账面价值，贷记或借记有关资产、负债科目，按发生的直接相关费用，贷记“银行存款”等科目，按其差额，贷记“营业外收入”或借记“营业外支出”等科目。企业合并成本中包含的应自被投资单位收取的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，应作为应收股利进行核算。11非同一控制下企业合并涉及以库存商品等作为合并对价的，应按库存商品的公允价值，贷记“主营业务收入”科目，并同时结转相关的成本。12【例】2007年1月1日，甲公司以一台固定资产和银行存款200万元向乙公司投资（甲公司和乙公司不属于同一控制的两个公司），占乙公司注册资本的60%,该固定资产的账面原价为8000万元，已计提累计折旧500万元，已计提固定资产减值准备200万元，公允价值为7600万元。不考虑其他相关税费。甲公司的会计处理如下：借：固定资产清理7300累计折旧500固定资产减值准备200贷：固定资产8000借：长期股权投资7800（200+7600）贷：固定资产清理7300银行存款200营业外收入30013【例】甲公司2007年4月1日与乙公司原投资者A公司签订协议，甲公司和乙公司不属于同一控制下的公司。甲公司以存货和承担A公司的短期还贷义务换取A持有的乙公司股权，2007年7月1日合并日乙公司可辨认净资产公允价值为1000万元，甲公司取得70％的份额。甲公司投出存货的公允价值为500万元，增值税85万元，账面成本400万元，承担归还贷款义务200万元。会计处理如下：借：长期股权投资785贷：短期借款200主营业务收入500应交税费－应交增值税（销项税额）85借：主营业务成本400贷：库存商品400注：合并成本=500+85+200=785万元。14二、长期股权投资的初始计量（二）其他方式取得的投资1、以支付现金取得的长期股权投资按照实际支付的购买价款作为初始投资成本。初始投资成本包括与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出。企业取得长期股权投资，实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，应作为应收项目处理。15二、长期股权投资的初始计量（二）其他方式取得的投资2、以发行权益性证券取得的长期股权投资按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本。为发行权益性证券支付的手续费、佣金等应自权益性证券的溢价发行收入中扣除，溢价收入不足的，应冲减盈余公积和未分配利润。16二、长期股权投资的初始计量（二）其他方式取得的投资3、投资者投入的长期股权投资按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本，但合同或协议约定价值不公允的除外。4、非货币性资产交换：按CAS75、债务重组：按CAS1217三、长期股权投资的后续计量计量原则：分别不同情况采用成本法与权益法确定期末账面余额。权益法和成本法的适用范围权益法——对联营企业的投资——对合营企业的投资成本法——对子公司的投资——无控制、共同控制或重大影响，在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益性投资18三、长期股权投资的后续计量对子公司采用成本法核算的原因：1.与合并财务报表准则相协调2.与国际财务报告准则相协调•合并财务报表——权益法•个别财务报表——成本法19核算使用的明细科目：长期股权投资—XX公司（投资成本）（损益调整）（其他权益变动）四、权益法核算的有关问题20（一）投资成本的调整比较投资成本与投资时占被投资单位可辨认净资产公允价值的份额：投资成本大：商誉，不调整投资成本（包含商誉）投资成本小：调整投资成本，差额计入当期损益借：长期股权投资——XX公司贷：营业外收入（不摊销投资差额）四、权益法核算的有关问题21（一）投资成本的调整例：A公司以银行存款1000万元取得B公司30％的股权，取得投资时被投资单位可辨认净资产的公允价值为3000万元。如A公司能够对B公司施加重大影响，则A公司应进行的会计处理为：借：长期股权投资—B公司（投资成本）1000贷：银行存款1000注：商誉100万元（1000-3000×30%）体现在长期股权投资成本中。四、权益法核算的有关问题22（一）投资成本的调整例：A公司以2000万元取得B公司30％的股权。如A公司能够对B公司施加重大影响，投资时B公司可辨认净资产的公允价值为7000万元，则A公司应进行的会计处理为：借：长期股权投资—B公司（投资成本）20000000贷：银行存款等20000000借：长期股权投资—B公司（投资成本）1000000贷：营业外收入1000000四、权益法核算的有关问题23四、权益法核算的有关问题（二）投资损益的确认1、会计政策及会计期间被投资单位与投资企业不一致的，应当按照投资企业的会计政策及会计期间对被投资单位的财务报表进行调整，并据以确认投资损益。24四、权益法核算的有关问题（二）投资损益的确认2、考虑投资时点被投资单位可辨认资产的公允价值，对被投资单位净利润进行调整后确认。即：投资企业在确认应享有被投资单位实现的净损益的份额时，应当以取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础，对被投资单位的净利润进行调整后确认。考虑重要性原则如：主要关注两方面调整：•固定资产、无形资产的折旧额或摊销额•减值准备金额25四、权益法核算的有关问题（二）投资损益的确认例：某投资企业于2007年1月1日取得联营企业30％的股权，取得投资时被投资单位的固定资产公允价值为1200万元，账面价值为600万元，固定资产的预计使用年限为10年，净残值为零，按照直线法计提折旧。被投资单位2007年度利润表中净利润为500万元。26四、权益法核算的有关问题（二）投资损益的确认分析：被投资单位当期利润表中已按其账面价值计算扣除的固定资产折旧费用为60万元，按照取得投资时点上固定资产的公允值计算确定的折旧费用为120万元，假定不考虑所得税影响。按照被投资单位的账面净利润计算确定的投资收益应为150（500×30％）万元。按该固定资产的公允价值计算的净利润为440（500－60）万元，投资企业按照持股比例计算确认的当期投资收益为132（440×30％）万元。27四、权益法核算的有关问题（二）投资损益的确认注意：存在下列情况之一的，可以按照被投资单位的账面净损益与持股比例计算确认投资损益，但应当在附注中说明这一事实及其原因：——无法可靠确定投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值；——投资时被投资单位可辨认资产等的公允价值与其账面价值之间的差额较小；——其他原因导致无法对被投资单位净损益进行调整。28四、权益法核算的有关问题（三）超额亏损的确认应当以长期股权投资的账面价值以及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益减记至零为限，投资企业负有承担额外损失义务的除外。其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益，通常是指长期应收项目。比如，企业对被投资单位的长期债权，该债权没有明确的清收计划、且在可预见的未来期间不准备收回的，实质上构成对被投资单位的净投资。29四、权益法核算的有关问题（三）超额亏损的确认在确认应分担被投资单位发生的亏损时，按照以下顺序进行处理：1.首先减记长期股权投资的账面价值2.长期股权投资的账面价值不足以冲减的，应当以其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益账面价值为限继续确认投资损失，冲减长期应收项目等的账面价值。3.经过上述处理，按照投资合同或协议约定企业仍承担额外义务的，应按预计承担的义务确认预计负债，计入当期投资损失。应当按照CAS13（或有事项）的规定确认预计负债30四、权益法核算的有关问题（三）超额亏损的确认被投资单位以后期间实现盈利的，企业扣除未确认的亏损分担额后，应按与上述相反的顺序处理，减记已确认预计负债的账面余额、恢复其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益及长期股权投资的账面价值，同时确认投资收益。31四、权