增值税税收筹划

第三章增值税税收筹划2019/9/271案例导入：某书店属增值税一般纳税人，除销售一般图书外，还从事免税项目古旧图书的销售。2012年，该书店共实现销售额100万元（不含税），进项税额为6万元（均属于购入一般图书进项税额）。经内部核算，其中免税项目的销售额为30万元。因财务管理原因，该书店未能准确划分应税和免税项目的销售额。按照书店现实的情况，当年其所缴纳的增值税为7万元（=100×13%－6）。2019/9/272案例导入：附：《增值税暂行条例》规定的免税项目农业生产者销售的自产农产品（包括农民专业合作社销售本社成员生产的农业产品）；避孕药品和用具；古旧图书，是指向社会收购的古书和旧书；直接用于科学研究、科学试验和教学的进口仪器、设备；外国政府、国际组织无偿援助的进口物资和设备；由残疾人的组织直接进口供残疾人专用的物品；销售自己使用过的物品。2019/9/2732019/9/27那么，该书店的涉税行为是否符合在合法范围内缴税最少的利润最大化目标呢？经分析，我们看到该书店经营的古旧图书属于增值税免税项目，在企业未对该项目销售额与一般图书销售额进行分别核算时，该项目销售额不能享受到应有的免税待遇，一并计算缴纳了增值税。另外，一般图书销售的增值率比较高，按一般纳税人计税方法缴税，所缴增值税比较多。案例导入：42019/9/27税务筹划方案：该书店将销售古旧图书的部门分离出来，设立独立的书店，并且实行独立核算。此举的结果为：第一，新成立的专门销售古旧图书的书店可以享受免税待遇。第二，分立后，销售一般图书的书店年销售额未达到80万元，可以作为小规模纳税人经营并计缴增值税，全年应缴增值税2.1万元[=（100-30）×3%]。可见，作出上述调整后，书店每年可少缴增值税4.9万元（=7-2.1）。企业这种根据增值税税法的相关规定，对自身组织形式、生产经营方式及核算方式作出调整，从而减少增值税税款缴纳的做法就是增值税的纳税筹划。案例导入：5本章内容：增值税纳税人的税收筹划增值税计税依据的税收筹划增值税税率的税收筹划增值税优惠政策的税收筹划2019/9/2762019/9/273.1增值税纳税人的税收筹划增值税纳税人筹划主要包括两方面内容：第一，增值税一般纳税人与小规模纳税人身份的筹划；第二，增值税纳税人与营业税纳税人的筹划。72019/9/273.1.1增值税一般纳税人与小规模纳税人身份的筹划一般纳税人与小规模纳税人的认定标准：从事货物生产或提供应税劳务的企业或企业性单位，年应税销售额超过50万元的；从事货物批发、零售的企业或企业性单位，年应税销售额超过80万元的；以生产货物或提供应税劳务为主，并兼营货物批发或零售的企业或企业性单位，年应税销售额超过50万元的企业和企业性单位，财务核算制度健全、规范，能够准确核算销项税额、进项税额以及应纳税额的，可认定为增值税一般纳税人。3.1增值税纳税人的税收筹划82019/9/27小规模纳税人的认定标准：年应税销售额少于上述规定标准，并且会计核算不健全，不能按照规定报送有关税务资料的增值税纳税人，只能被认定为小规模纳税人。具体包括：年销售额未超过小规模纳税人标准，而且会计核算不健全的企业和企业性的事业单位；年销售额虽超过小规模纳税人标准，但是会计核算不健全的纳税人；非企业性单位，如行政单位、非企业性的事业单位、社会团体等。此类企业一般来说不经常发生增值税应税行为，是应缴营业税的企业。3.1增值税纳税人的税收筹划92019/9/27一般纳税人与小规模纳税人的计税方法：一般纳税人以当期销项税额减去进项税额计算应纳税额。其中销项税额为应税销售额乘以适用税率，进项税额为税法规定准予抵扣的进项金额乘以适用税率。小规模纳税人采用简便易行的计算和征收管理办法，即以其全部销售额乘以税率（征收率）为应纳税额。一般纳税人与小规模纳税人的适用税率：一般纳税人基本税率17%，销售或进口粮食、图书等特殊物品的适用税率13%，提供交通运输业、邮政业服务的适用税率11%，提供现代服务业服务的适用税率6%。小规模纳税人适用税率（征收率）为3%。3.1增值税纳税人的税收筹划102019/9/27一般纳税人与小规模纳税人适用税率和计税方法不同。那么，在销售收入相同的情况下，究竟是一般纳税人比小规模纳税人多缴税，还是小规模纳税人比一般纳税人多缴税呢？3.1增值税纳税人的税收筹划112019/9/27从上述税法规定可以看出，当销售额既定的情况下，小规模纳税人应缴税款即已确定；但一般纳税人的应缴税款还需依据其可抵扣的进项税额，可抵扣的进项税额越大，应缴税款越少；反之，可抵扣的进项税额越小，应缴税款越多。或者说，其增值率越高，应缴税款越多。增值率：增值额占销售额的比率。销售额可抵扣购进项目金额增值率=销售额3.1增值税纳税人的税收筹划12在一个特定的增值率时，增值税一般纳税人与小规模纳税人应缴税款数额相同，我们把这个特定的增值率称为“无差别平衡点的增值率”。当增值率低于这个点时，增值税一般纳税人税负低于小规模纳税人；当增值率高于这个点时，增值税一般纳税人税负高于小规模纳税人。3.1增值税纳税人的税收筹划2019/9/27132019/9/27无差别平衡点增值率计算1.含税销售额无差别平衡点增值率的计算2.不含税销售额无差别平衡点增值率的计算3.1增值税纳税人的税收筹划142019/9/27（1）含税销售额无差别平衡点增值率的计算设X为增值率，S为含税销售额，P为含税购进额，并假定一般纳税人适用税率为17%，小规模纳税人适用税率为3%。一般纳税人增值率：一般纳税人应纳增值税小规模纳税人应纳增值税SPXS17%17%117%117%SP17%117%XS3%13%S3.1增值税纳税人的税收筹划1517%3%117%13%XSS20.05%X两种纳税人纳税额相等时，即解得：当增值率低于无差别平衡点增值率20.05%时，一般纳税人税负低于小规模纳税人，即成为一般纳税人可以节税。当增值率高于无差别平衡点增值率20.05%时，一般纳税人税负高于小规模纳税人，即成为小规模纳税人可以节税。企业可以按照本企业的实际购销情况，根据以上情况做出选择。3.1增值税纳税人的税收筹划2019/9/27162019/9/27一般纳税人税率小规模纳税人征收率无差别平衡点增值率17%3%20.05%13%3%25.32%同样的方法可计算出一般纳税人销售税率为13%商品，与小规模纳税人的征收率为3%时的含税销售额的无差别平衡点增值率，如下表：表3-1无差别平衡点增值率（含税销售额）3.1增值税纳税人的税收筹划172019/9/27（2）不含税销售额无差别平衡点增值率计算设X为增值率，S为不含税销售额，P为不含税购进额，并假定一般纳税人适用税率为17%，小规模纳税人适用税率为3%。一般纳税人增值率：一般纳税人应纳增值税=S×17%－P×17%=S×X×17%小规模纳税人应纳增值税=S×3%SPXS3.1增值税纳税人的税收筹划182019/9/27两种纳税人纳税额相等时，即S×X×17%=S×3%解得，X=17.65%当增值率低于无差别平衡点增值率17.65%时，一般纳税人税负低于小规模纳税人，即成为一般纳税人可以节税。当增值率高于无差别平衡点增值率17.65%时，一般纳税人税负高于小规模纳税人，即成为小规模纳税人可以节税。企业可以按照本企业的实际购销情况，根据以上情况做出选择。3.1增值税纳税人的税收筹划192019/9/27一般纳税人税率小规模纳税人征收率无差别平衡点增值率17%3%17.65%13%3%23.08%同样的方法可计算出一般纳税人销售税率为13%的商品，与小规模纳税人征收率为3%时的不含税销售额无差别平衡点增值率，如下表：表3-2无差别平衡点增值率（不含税销售额）3.1增值税纳税人的税收筹划202019/9/27纳税人可以计算企业产品的增值率，按适用的税率及销售额是否含税查表：若增值率高于无差别平衡点增值率，可以通过企业分立选择成为小规模纳税人；若增值率低于无差别平衡点增值率，可以通过合并选择成为一般纳税人。3.1增值税纳税人的税收筹划21[案例3-1]增值税纳税人身份的选择（1）某食品零售企业年零售含税销售额为150万元，会计核算制度比较健全，符合一般纳税人条件，适用17%的税率。该企业年购货金额为80万元（不含税），可取得增值税专用发票。2019/9/27该企业如何进行增值税纳税人身份的筹划？222019/9/27分析：该企业支付购进食品价税合计=80×（1+17%）=93.6（万元）收取销售食品价税合计=150（万元）应缴纳增值税税后利润增值率（含税）15017%8017%8.19(117%万元）1508048.2117%（万元）15093.637.6%150查上表发现该企业的增值率较高，超过无差别平衡点增值率20.05%（含税销售额），所以成为小规模纳税人可比一般纳税人减少增值税税款缴纳。可以将企业分设成两个零售企业，各自作为独立核算单位。[案例3-1]增值税纳税人身份的选择（1）232019/9/27因此，该企业可以分设成两个零售企业，均设为独立核算企业。假定分设后两企业的年销售额均为75万元(含税销售额)，都符合小规模纳税人条件，适用3%征收率。此时，两个企业购入食品价税合计=80×（1+17%）=93.6（万元）两个企业收取销售食品价税合计=150万元两个企业共应缴纳增值税=150/（1+3%）×3%=4.37（万元）分设后两企业利润合计=150/（1+3%）—93.6=52.03（万元）经过纳税人身份的转变，企业净利润增加了3.83万元（=52.03-48.2）。[案例3-1]增值税纳税人身份的选择（1）24[案例3—2]增值税纳税人身份的选择（2）甲乙两个企业均为工业企业小规模纳税人，加工生产机械配件。甲企业年销售额为40万元，年可抵扣购进货物金额35万元，乙企业年销售额43万元，年可抵扣购进货物金额37.5万元，（以上金额均为不含税金额，进项可取得增值税专用发票）。由于两个企业年销售额均达不到一般纳税人标准，税务机关对两企业均按小规模纳税人简易方法征税，征收率3%。甲企业年应纳增值税1.2万元（=40×3%），乙企业年应纳增值税1.29万元（=43×3%），两企业年共应纳增值税2.49万元（=1.2+1.29）。2019/9/27252019/9/27根据无差别平衡点增值率原理，甲企业增值率12.5%[=（40-35）÷40]，小于无差别平衡点增值率17.65%，选择作为一般纳税人税负较轻。乙企业增值率12.79%[=（43-37.5）÷43]，同样小于无差别平衡点增值率17.65%，选择作为一般纳税人税负较轻。因此，甲乙两个企业如通过合并方式，组成一个独立核算的纳税人，年应税销售额83万元，符合一般纳税人的认定资格。企业合并后，年应纳增值税1.785（万元）[=(40+43)×17%-(35+37.5)×17%=1.785]。可减轻税负0.705万元（=2.49-1.785）。[案例3—2]增值税纳税人身份的选择（2）262019/9/27在进行增值税一般纳税人与小规模纳税人身份筹划时，还须注意几个相关问题：第一，税法对一般纳税人的认定要求。据《增值税暂行条例实施细则》的规定，对符合一般纳税人条件，但不申请办理一般纳税人认定手续的纳税人，应按照销售额依照增值税税率计算应纳税额，不得抵扣进项税额，也不得使用增值税专用发票。3.1增值税纳税人的税收筹划27第二，企业财务利益最大化要求。企业经营的目标是追求利润最大化，这就决定着企业需根据市场需求不断扩大生产和经营规模。这种情况下，限制了企业作小规模纳税人的空间。另外，一般纳税人要有健全的会计核算制度，需要培养和聘用专业会计人员，将会增加企业财务核算成本；一般纳税人的增值税征收管理制度复杂