对外支付大额费用反避税调查讲座

对外支付大额费用反避税调查企业挑战与启示税总办发[2014]146号文剖析中税咨询上海办公室2014年11月议程一．税总办发[2014]146号概述发文背景核心内容税务影响二．企业如何控制及规避税务风险如何降低企业转让定价风险管理如何规范企业非贸付汇流程安排三．未来反避税发展方向以及应对建议四．问答五．关于我们2一、税总办发[2014]146号概述3发文背景2012年9月，国家税务总局（“税务总局”）在联合国公布的《发展中国家转让定价操作手册》讨论稿中发表了《中国实践篇》，公开表明中国税务机关会关注中国公司向海外支付特许权使用费的的定价合理性。2014年4月，税务总局与联合国税务委员会的内部交流中，对于关联企业之间收取管理费和服务费提出了比OECO操作指南更为严格的观点。2014年6月，国税总局国际税务司司长在参加国际税务研讨会时表示，将进一步加强对国外母公司向中国子公司收取服务费的调查，并在受益、必要性、重复性、价值创造、补偿性和真实性六个方面对交易的合理性进行测试。2014年7月，税总办公厅发布了《国家税务总局办公厅关于对外支付大额费用反避税调查的通知》（税总办发【2014】146号，以下简称“146号通知”），要求地方税局进一步加强对企业关联费用支付的税收征管力度，防止企业通过对外支付费用转移利润，必要时应启动特别纳税调整立案程序。2014年8月，国税总局发布了《国家税务总局关于特别纳税调整监控管理有关问题的公告》（国税公告【2014】54号，以下简称“54号公告”），旨在进一步规范和明确特别纳税调整监控管理的工作程序、企业的权利义务以及企业自行调整补税的相关问题。4核心内容调查目的5调查对象重点关注向避税地等低税国家和地区的支付2004-2013年向境外关联方支付服务费和特许权使用费的企业全国范围防止企业通过对外支付费用转移利润核心内容（续）6调查内容服务费因接受股东服务而支付的股东服务费因服从集团统一管理而支付的集团管理服务费因接受境内企业自身可以完成或已由第三方提供的重复服务而支付的服务费因接受与境内企业自身所承担的功能和风险无关，或者虽与所承担的功能和风险有关，但与其经营不匹配，不符合其所处经营阶段的服务，而支付的服务费对于接受的服务与其他交易同时发生，且其他交易价款中已包含该项服务的费用，不应再重复支付服务费特许权使用费向避税地支付特许权使用费向不承担功能或只承担简单功能的境外关联方支付特许权使用费境内企业对特许权价值有特殊贡献或者特许权本身已贬值，仍然向境外支付高额特许权使用费核心内容（续）审核要点及措施146号通知强调，各地税务机关应该通过分析交易是否具有合理商业目的和经济实质，来确定对外支付费用的合理性，并有可能启动特别纳税调整立案程序。7合理商业目的经济实质对外支付费用的合理性特别纳税调整税务影响税务机关可能采用的分析方法-服务费税务总局提出的六项测试可能会成为基层税局审核集团内服务费的真实性和合理性的分析方法六项测试具体包括：①受益性测试：服务活动中哪一方受益更多②必要性测试：服务接受方是否需要该服务③重复性测试：服务(如管理决策审批),是否存在重复性或是股东行为④价值创造测试：是否真正创造了可辨识的经济或商业价值⑤补偿性测试：服务是否已通过关联交易定价或其他关联交易进行了补偿⑥真实性测试：服务提供是否真实8税务影响（续）税务机关可能采用的分析方法-特许权使用费与服务费不同，特许权使用费更多的涉及无形资产，而涉及无形资产的使用权或实质控制权的关联交易一直是国内反避税领域的热点和难点。一般而言，税务机关更加重视特许权使用费的定价的合理性。146号通知则进一步强调了收取特许权使用费的境外企业的所在地、承担的功能风险，以及境内企业对该特许权的贡献，同样应进行重点考量。因此，税务机关可能会采取功能风险分析、可比性分析等方法对企业支付的特许权使用费进行测试，并对该特许权对境内企业生产经营的实际影响进行评估。9税务影响（续）税务机关潜在的关注角度总体而言，服务费及特许权使用费的支付以及股息分配系外国总公司及其关联方从中国子公司获取现金流的主要渠道。由于股息的分配须满足若干限制条件（如必须将所有亏损弥补完毕后才能进行股息分配，企业所得税的申报缴纳，须按10%提取法定公益金等），对外支付服务费及特许权使用费常被作为汇出现金的主要渠道，且在一定情况下可以作为税收杠杆。因此，对外支付的大额服务费和特许权使用费在税收稽查中被重点关注。根据146号文提及的关注重点，一般而言，具有商业实质和能够有效证明其合理性是关联方费用的基础，任何不具有商业实质以及不能有效证明其合理性的费用在对外支付时将会面临困难。10税务影响（续）特别纳税调整立案程序的实施146号通知要求对于避税嫌疑明显的企业，税务机关应启动特别纳税调整立案程序。而随后发布的税总2014年第54号公告，进一步明确了税务机关启动特别纳税调整程序的具体操作，同时鼓励企业自行调整补税，对企业自行调整免除了5%的罚息。11税务机关•税务机关通过关联申报审核、同期资料管理、前期监控和后续跟踪管理等特别纳税调整监控管理手段，发现企业存在特别纳税调整风险的，应当送达《税务事项通知书》提示风险企业•企业应按规定在20日之内提供同期资料或者其他有关资料，自行审核分析关联交易定价原则和方法等特别纳税调整事项的合理性，可以自行调整补税税务机关•如果企业要求对关联交易的定价原则和方法进行确认，税务机关须按规定启动特别纳税调查调整程序，确定合理调整方法，实施税务调整•对于自行调整补税的企业，税务机关仍可按规定实施特别纳税调查及调整，以防止自行调整不到位的情况税务影响（续）各地税务机关对146号通知的响应我们了解到部分地方税务机关已发布通知启动调查，并在其官方网站公布了被抽查的企业名单。我们在上海的一些客户也向我们反映接到了税局配合调查的口头通知。随着调查的深入，调查范围亦可能进一步扩大，因此我们建议涉及向境外关联方支付服务费和特许权使用费的企业，重新审阅相关文档资料是否可以充分证明相关交易的商业实质及其定价合理性，及时消除潜在税务风险。12税务机关（部分）发布日期通知名称天津保税区国税局2014年8月18日天津保税区国税局关于开展对外支付大额费用反避税调查的通知天津市西青区国家税务局2014年8月28日天津西青区国税局召开对外支付大额费用反避税调查工作专题会议浙江绍兴上虞区国税局2014年9月4日浙江绍兴上虞区国税局全力以赴做好对外支付大额费用反避税摸底排查工作苏州市国家税务局2014年9月5日江苏苏州市国税局高新区局组织对外支付大额费用转移利润涉税风险宣讲会银川市永宁县国家税务局2014年9月9日宁夏银川永宁县国税局多举措推进对外支付大额费用反避税调查宁夏吴忠青铜峡市国家税务局2014年9月15日宁夏吴忠青铜峡市国家税务局提前完成对外支付大额费用反避税排查工作浙江临海国税局2014年9月18日浙江临海国税局全面落实对外支付大额费用反避税调查工作四川省内江市地方税务局2014年9月23日四川内江市地税局开展全市涉外企业反避税专项调查北京怀柔国税局2014年9月23日北京怀柔国税局完成对外支付大额费用反避税调查工作二、企业如何控制及规避税务风险13如何降低企业转让定价风险管理准备完备、专业的年度关联交易同期资料报告对企业的作用：关联交易同期资料报告是企业管理层掌握自身关联交易定价是否合理的重要依据，一旦企业关联交易定价偏离合理利润水平区间，则应尽快进行相应调整，从而使得关联交易定价符合独立交易原则。关联交易同期资料报告的质量，在一定程度上反映出企业关联交易的管理水平对税局的作用：关联交易同期资料报告是税务机关选案的基本资料一份高质量、针对企业自身情况的转让定价报告可以让税务机关在第一时间了解企业的关联交易情况，从而降低对企业关联交易的质疑14如何降低企业转让定价风险管理（续）15所有企业不存在关联交易的企业关联购销金额2亿元以下，且其他关联交易金额4,000万元以下的企业外资股份低于50%且仅与境内关联方交易的企业关联交易属于已达成的预约定价安排范围的企业必须准备同期资料的企业不豁免−仅与境内关联方交易的外资企业，外资股份超过50%的，不豁免−内资企业，如果存在与境外的关联交易，不豁免豁免条件−关联购销主要指有形财产交易；其他关联交易指有形财产以外的交易，如：劳务、技术许可、融通资金、佣金、无形资产转让等同期资料准备义务如何降低企业转让定价风险管理（续）16同期资料文档的主要关注点和常见问题根据我们的经验,企业在准备同期资料文档时应关注以下方面的问题：税务机关的主要关注点在市场中处于优势地位的企业应获得高于行业平均水平的利润率，因此该企业的利润率不能仅在可比企业确定的的四分位区间内；如果企业连续几年出现亏损、微利或者跳跃性盈利，税务机关可能会要求企业对具体原因加以说明；对于企业通过服务费或者无形资产向关联方支付或收取大额费用，税务机关会关注其交易的定价机制和商业实质；如果企业有资本弱化问题，税务机关将要求企业提交的同期资料文档中包含专门的资本弱化说明，甚至单独的资本弱化报告。企业准备同期资料文档的常见问题选择的可比公司与企业自身可比性不足，或几乎没有本地的可比企业；仅验证企业的整体利润，而没有分析某一交易亏算的具体原因；每年仅更新以前年度同期资料文档的关键数据，而没有反映出企业当年关联交易与之前年度的重大差异。如何降低企业转让定价风险管理（续）17对集团关联交易进行合理安排对于整个集团而言，可能涉及不同类型的关联交易，其中涵盖的具体关联交易更是难以计数，如果企业没有提早对这些关联交易进行合理安排，那么企业在应对税务机关的审查时将非常被动。因此，企业需要专业人士对其组织架构、功能风险、业务流程、关联交易定价等进行合理规划，从而有效地管控整个集团关联交易转让定价税务风险。如果企业对转让定价的管理较为薄弱，则应尽快重新审视现有的关联交易费用支付安排，并准备详尽的支持资料。在必要的情况下，企业可以考虑提出预约定价安排（APA）申请，以预先管理企业的转让定价潜在风险。如何降低企业转让定价风险管理（续）18转让定价调查的应对根据我们的经验，企业能否在转让定价调查的初期与税务机关进行有效沟通，恰当的提供资料，会对整个调查的深度与广度产生重要影响。如果应对不当，可能会导致地方机关将案件上报到国税总局进行立案处理，随后展开转让定价正式调查。很多时候，转让定价调整案件会以企业补缴金额巨大税款作为结束。2012年，175个结案的转让定价案件中，平均补税金额为2,620万元人民币，其中9起案件的最终查补税款金额超过1亿元人民币。4.66.791012.420.9126.63146020406020052006200720082009201020112012转让定价查补税款金额(单位：亿人民币)如何规范企业非贸付汇流程安排19当前非贸付汇的基本流程《关于服务贸易等项目对外支付税务备案有关问题的公告》（国家税务总局国家外汇管理局公告2013年第40号）公布后，我国非贸付汇的税务管理流程得到简化：由原来的审核后发放税务证明到现在的事先备案监管起点由原来的3万美元（不含等值3万美元）以上提高到现在的5万元（不含等值5万美元）以上签订合同确定支付类型合同备案/扣缴税款登记申报纳税对外支付税务备案设立代扣代缴税款账簿和合同资料档案如何规范企业非贸付汇流程安排（续）20非贸付汇应注意的问题流程注意事项签订合同•合同双方应充分考虑合同有效期、合同金额、定价标准和服务提供地等条款的税务影响•对于涉及特许权使用的合同，在进行非贸合同备案时可能需要商委、国家知识产权局、商标局、版权局出具的证明文件确定支付类型•对于服务费，应注意是否构成常设机构•对于特许权使用费，应注意定价是否合理合同备案/扣缴税款登记•扣缴义务人应当自签订合同（包括修改、补充、延期合同）之日起30日内向其主管税务机关报送合同税务备案的相关资料