最新企业所得税政策解析

与应纳税所得额相关的政策一、收入新文件：2013关于企业政策性搬迁所得税有关问题的公告（国家税务总局[2013]11号公告）政策源文件：国家税务总局2012年第40号公告（一）企业政策性搬迁和处置收入（1）企业政策性搬迁收入（国家税务总局2012年第40号公告）①企业政策性搬迁，是指由于社会公共利益的需要，在政府主导下企业进行整体搬迁或部分搬迁。企业由于下列需要之一，提供相关文件证明资料的，属于政策性搬迁：A、国防和外交的需要；B、由政府组织、实施的能源、交通、水利等基础设施的需要；C、由政府组织实施的科技、教育、文化、卫生、体育、环境和资源保护、防灾减灾、文物保护、社会福利、市政公用等公共事业的需要；D、由政府组织实施的保障性安居工程建设的需要；E、由政府依照《中华人民共和国城乡规划法》有关规定组织实施的对危房集中、F、法律、行政法规规定的其他公共利益的需要。※企业搬迁收入、支出、所得等事项范围仅限于企业政策性搬迁过程中涉及的所得税征收管理事项，不包括企业自行搬迁或商业性搬迁等非政策性搬迁的税务处理事项。40号公告对政策性搬迁进行了新的定义，并列举了范围，相对118号文更加明确，易于纳税人掌握。②企业的搬迁收入，包括搬迁过程中从本企业以外（包括政府或其他单位）取得③企业取得的搬迁补偿收入，是指企业由于搬迁取得的货币性和非货币性补偿收ABCD、资E、其他补偿收入。④企业搬迁资产处置收入，是指企业由于搬迁而处置企业各类资产所取得的收入。企业由于搬迁处置存货而取得的收入，应按正常经营活动取得的收入进行所得税处理，不作为企业搬迁收入。※40号公告中提到的搬迁收入包括搬迁补偿收入，以及本企业搬迁资产处置收入等，但由于对存货的处置，不会因政策性搬迁而受较大影响，因此企业由于搬迁处置存货而取得的收入，应按正常经营活动取得的收入进行所得税处理，不作为企业搬迁收入。(2)政策性搬迁支出①企业的搬迁支出，包括搬迁费用支出以及由于搬迁所发生的企业资产处置支②搬迁费用支出，是指企业搬迁期间所发生的各项费用，包括安置职工实际发生的费用、停工期间支付给职工的工资及福利费、临时存放搬迁资产而发生的费③资产处置支出，是指企业由于搬迁而处置各类资产所发生的支出，包括变卖及处置各类资产的净值、处置过程中所发生的税费等支出。企业由于搬迁而报废的资产，如无转让价值，其净值作为企业的资产处置支出。※综上所述，企业的搬迁支出，是可以从搬迁收入中扣除的支出。《办法》规定包括搬迁费用支出和资产处置支出。搬迁费用支出是搬迁过程中必然发生的，并且与搬迁相关的费用化支出。资产处置支出包括，变卖各类资产的帐面净值，以及处置过程中所发生的税费等支出。对于企业搬迁中报废或废弃的资产（损失），其帐面净值也可以作为企业的资产处置支出处理。(3)搬迁资产税务处理①企业搬迁的资产，简单安装或不需要安装即可继续使用的，在该项资产重新投入使用后，就其净值按《企业所得税法》及其实施条例规定的该资产尚未折旧或摊销的年限，继续计提折旧或摊销。②企业搬迁的资产，需要进行大修理后才能重新使用的，应就该资产的净值，加上大修理过程所发生的支出，为该资产的计税成本。在该项资产重新投入使用后，按该资③企业搬迁中被征用的土地，采取土地置换的，换入土地的计税成本按被征用土地的净值，以及该换入土地投入使用前所发生的各项费用支出，为该换入土地的计税成本，在该换入土地投入使用后，按《企业所得税法》及其实施条例规定④企业搬迁期间新购置的各类资产，应按《企业所得税法》及其实施条例等有企业发生的购置资产支出，不得从搬迁收入中扣除※企业政策性搬迁所涉及的资产，《办法》中区分三种情况进行处理：一是，搬迁后原资产经过简单安装或不安装（如无形资产）仍可以继续使用的，在该资产重新投资使用后，继续计提折旧或摊销费用；二是，搬迁后原资产需要大修理后才能重新使用的，该资产的净值加上大修理支出，为该资产的计税成本。在该资产重新投资使用后，就该资产尚可使用的年限计提折旧。同时，该大修理支出应进行资本化，不得从搬迁收入中扣除；三是，企业政策性搬迁后新购置的资产，一律按税法的规定进行资本化处理，其支出不得从搬迁收入中扣除。(4)企业政策性搬迁所得①企业在搬迁期间发生的搬迁收入和搬迁支出，可以暂不计入当期应纳税所得额，而在完成搬迁的年度，对搬迁收入和支出进行汇总清算。②企业的搬迁收入，扣除搬迁支出后的余额，为企业的搬迁所得。企业应在搬迁完成年度，将搬迁所得计入当年度企业应纳税所得额计算纳税。③下列情形之一的，为搬迁完成年度，企业应进行搬迁清算，计算搬迁所得：A、从搬迁开始，5B、从搬迁开始，搬迁时间满5年（包括搬迁当年度）的年度。④企业搬迁收入扣除搬迁支出后为负数的，应为搬迁损失。搬迁损失可在下列方法中选择其一进行税务处理：A、在搬迁完成年度，一次性作为损失进行扣除。B、自搬迁完成年度起分3⑤企业同时符合下列条件的，视为已经完成搬迁：AB、当年生产经营收入占规划搬迁前年度生产经营收入50%⑥企业边搬迁、边生产的，搬迁年度应从实际开始搬迁的年度计算※确认搬迁年度及搬迁完成年度，是计算搬迁所得的关键，搬迁损失确认的方法企业一经选定，不得改变⑦企业以前年度发生尚未弥补的亏损的，凡企业由于搬迁停止生产经营无所得的，从搬迁年度次年起，至搬迁完成年度前一年度止，可作为停止生产经营活动年度，从法定亏损结转弥补年限中减除；企业边搬迁、边生产的，其亏损结转年度应连续计算。例如：某企业法2008年有未弥补的亏损，该企业从2009年应当地政府市政规划的需要进行搬迁，2012年搬迁完成，搬迁期企业停止生产，那么该企业2008年未弥补的亏损可结转弥补的年度为2009年，2012年—2014年。※《办法》中对政策性搬迁所做出的规定，与非政策性搬迁的主要区别（特别政策）体现为：一是，企业取得搬迁补偿收入，不立即作为当年度的应税收入征税，而是在搬迁周期内，扣除搬迁支出后统一核算；二是，给予最长五年的搬迁期限；三是，企业以前年度发生尚未弥补的亏损的，搬迁期间从法定亏损结转年限中减除。总结提示：（1）公告对于与搬迁相关的所得税要素都进行了细化规定，比118号文件规定的更加详尽和有指导性，便于基层税务机关执法和纳税人操作执行。例如对政策性搬迁的范围、搬迁收入、搬迁支出、搬迁的资产处理、搬迁产生的应税所得以及亏损弥补等进行具体的细化。（2）明确资产处置支出属于搬迁费用，也就是企业由于搬迁而处置各类资产所发生的支出，包括变卖及处置各类资产的净值、处置过程中所发生的税费等支出属于搬迁费用。（3）搬迁新购置固定资产支不得从搬迁收入中扣除，只能够和其他正常购入的资产一样通过折旧摊销扣除。这项规定和118号文件的规定相比发生了较大的变化，符合税法中据实扣除和不得重复扣除的原则。（4）采用了企业所得税年度清算汇缴的征管思维，将两类搬迁收入和搬迁费用归集为“搬迁收入”和“搬迁支出”来计算所得。在搬迁期间发生的搬迁收入和搬迁支出，可以暂不计入当期应纳税所得额，而在完成搬迁的年度，对搬迁收入和支出进行汇总清算。并要求搬迁所得（损失）并入当年的企业所得税年度纳税申报表中进行纳税申报。（5）注意报送备案时间，逾期未报按非政策性搬迁处理；不能单独进行税务管理和核算的，视为非政策性搬迁进行所得税处理。最新规定：2013关于企业政策性搬迁所得税有关问题的公告（国家税务总局[2013]11号公告）政策出台背景：由于40号公告中规定，对企业用搬迁补偿收入购置新资产，不得从搬迁补偿收入中扣除，对政府主导的政策性搬迁，原本搬迁补偿就很拮据，如果购置资产不允许扣除，这将导致企业资金紧张，影响企业搬迁进度。因此，希望对40号公告前已经确定的政策性搬迁项目，仍然允许扣除购置资产后，再计算搬迁收益。（1）凡在国家税务总局2012年第40号公告生效前已经签订搬迁协议且尚未完成搬迁清算的企业政策性搬迁项目，企业在重建或恢复生产过程中购置的各类资产，可以作为搬迁支出，从搬迁收入中扣除。但购置的各类资产，应剔除该搬迁补偿收入后，作为该资产的计税基础，并按规定计算折旧或费用摊销。凡在国家税务总局2012年第40号公告生效后签订搬迁协议的政策性搬迁项目，应按国家税务总局2012年第40号公告有关规定执行。举例：A公司2012年因市政府整体搬迁计划由市内迁至城郊，2012年取得搬迁补偿款3000万元，拆迁的固定资产原值600万元，已提折旧560万元，拆迁的土地使用权账面余值360万元，2012年10月A公司在城效租赁厂房经营并重置机器设备支出1200万元，2013年末搬迁改造项目完毕。（假设A公司执行新会计准则，机器设备按10年计提折旧，不考虑残值，且除题目中的条件外，未发生其他搬迁支出）会计处理：①2012年取得搬迁补偿款时借：银行存款3000万元贷:专项应付款3000万元。②清理固定资产和处置土地使用权借:累计折旧560万元借：固定资产清理40万元借：营业外支出360万元贷：固定资产600万元贷：无形资产-土地使用权360万元③结转资产处置损失借：递延收益400万元贷：固定资产清理40万元贷：营业外支出360万元同时核销专项应付款，借：专项应付款400万元贷：递延收益400万元④重置机器设备借:固定资产1200万元贷：银行存款1200万元同时核销专项应付款，借：专项应付款1200万元贷：递延收益1200万元⑤11-12月计提设备折旧时借：制造费用24万元贷:累计折旧24万元同时结转递延收益，借：递延收益24万元贷：营业外收入24万元（备注：假设制造费用全部结转产品销售成本）2013年计提设备折旧借：制造费用144万元贷：累计折旧144万元同时结转递延收益，借：递延收益144万元贷：营业外收入144万元⑥结转搬迁补偿款余额时，借：专项应付款1400万元贷：资本公积1400万元。企业所得税税务处理：（1）如果企业搬迁是在40号文生效后签订搬迁协议的，那么2013年进行搬迁清算，应纳税所得额为3000-400＝2600万元，但2012年及2013年搬迁过程中购置的设备折旧可以税前扣除，即应调减2012年企业所得税应纳税所得额24万元，调减2013年企业所得税应纳税所得额144万元。（2）如果企业搬迁是在40号文生效前已经签订搬迁协议，那么2013年进行搬迁清算，应纳税所得额为3000-400-1200＝1400万元，由于新购置固定资产支出能全部得到补偿，则1200万元的固定资产所提折旧不能税前扣除，不需做纳税调整。（2）企业政策性搬迁被征用的资产，采取资产置换的，其换入资产的计税成本按被征用资产的净值，加上换入资产所支付的税费（涉及补价，还应加上补价款）计算确定。40号公告明确了土地置换的税务处理，但未规定其他资产置换该如何处理。企业在政策性搬迁期间发生的土地置换，与其他资产的置换属于相同的性质，理应采取同一原则进行税务处理。鉴于此，11号公告对包括土地在内的资产置换的税务处理作了统一规定，即企业政策性搬迁被征用的资产，采取资产置换的，其换入资产的计税成本按被征用资产的净值，加上换入资产所支付的税费（涉及补价，还应加上补价款）计算确定。换入的相关资产在投入使用后，按税法规定年限计提折旧或摊销。这种处理，实际上与会计中不符合商业实质的非货币性资产交换的处理类似。乙公司一台A设备账面原价300万元，累计折旧100万元，净值200万元。A设备在乙公司政策性搬迁期间被征用，换入另外一台B设备，并支付补价20万元。两台设备的公允价值均不能可靠计量，该项交换不符合商业实质，假设不涉及其他税费。乙公司会计处理为（单位：万元）：借：固定资产清理200累计折旧100贷：固定资产——A300。借：固定资产——B220贷：固定资产清理200银行存款20。税法上，乙公司换入B设备的计税成本，应以被征用的A设备净值200万元加上支付的20万元补价