消费税的纳税筹划

四川师范大学学报（社会科学版）2007年12月JournalofSichuanNormalUniversity(SocialSciencesEdition)Dec,2007212消费税的纳税筹划—关于全额累进税率的规避王晓秋（四川师范大学文理学院，四川成都610110）摘要：消费税是在对货物普遍征收增值税的基础上，对部分消费品所征收的一道价内税。企业缴纳消费税的多少，直接影响着企业的经济利益。作为消费税纳税人，如何在法律允许的范围内，科学有效地筹划其应缴纳的消费税，实现最大的财务利益，已成为纳税人比较关注的问题。本文就消费税中涉及的全额累进税率等问题进行了探讨。关键词：消费税；纳税筹划；全额累进税率作者介绍：王晓秋，女，四川师范大学文理学院管理系教师。随着中国社会主义市场经济体制的建立，税收作为国家宏观调控和微观搞活经济的重要经济杠杆，其地位和作用显得日益突出。依法纳税是每个企业和个人应尽的义务，而纳税筹划则是成熟的市场经济中成熟市场主体的行为。纳税筹划作为一个新鲜事物，在我国的开展是比较晚的。但随着中国与国际经济合作的进一步加强，通过纳税筹划来提升企业自身价值已成为众多企业关注的焦点。一纳税筹划与消费税纳税筹划是指纳税人为达到减轻税收负担和实现税收零风险的目的，在税法所允许的范围内，对企业的经营、投资、理财、组织、交易等各项活动进行事先安排的过程。由此可见，涉税零风险和减轻税负是纳税筹划的两个基本特点。目前我国的税收体制涉及的税种众多，每个税种涉及的纳税筹划问题也各具特点。其中消费税是我国现行流转税中的一个重要税种，它与增值税相互配合，在增值税普遍调节的基础上，发挥特殊调节的功能。为了达到必要的调控力度，消费税的税负水平一般较高，最高的税率达到50%，其税收负担不仅足以左右普通百姓的消费行为，而且关系到企业的经营状况和利润水平，因此对消费税进行纳税筹划是当前企业财务工作中值得关注的一个重要问题。在现有的消费税纳税筹划实务中，很多理论和实务工作者比较关注于消费税生产环节、包装物、连续生产等方面的筹划。而本文拟从消费税纳税筹划中涉及到的全额累进税率角度进行进一步探讨和分析。二全额累进税率在消费税中的纳税筹划全额累进税率是以课税对象的全部数额为基础计征税款的累进税率。在课税对象数额提高一个级距时，对课税对象全额都按提高一级的税率征税。我国目前税制中全额累进税率主要运用于企业所得税。在理论与实务研究中较少涉及到消费税的讨论，但按照现行消费税法的基本规定，消费税采用比例税率和定额税率两种形式，应纳税额的计算分为从价定率、从量定额、从价定率和从量定额混合计算三类计算方法。经过分析，在消费税的税目中有两王晓秋消费税的纳税筹划—关于全额累进税率的规避213个特殊的项目，实际上执行的是全额累进税率计算，一是啤酒，二是卷烟。由于存在全额累进这一因素，当价格突破其临界点时，税款全额累进到较高一级进行计算，将极大影响企业的税款和税后利润，因此如何通过有效的纳税筹划方法进行规避全额累进带来的负面作用是消费税的一个需要关注的问题。现逐一分析如下：1.啤酒按照现行消费税法的规定，啤酒每吨出厂价格（含包装物及包装物押金，不含增值税）在3000元以下的，每吨按220元征收消费税；每吨出厂价格（含包装物及包装物押金，不含增值税）在3000元以上（含3000元）的，每吨按250元征收消费税。因此作为啤酒企业来说3000元/吨是出厂价格的临界点，一旦出厂价格超过3000元/吨，出厂的啤酒将就全部销售额按高一级税额（250元/吨）缴纳消费税。因此在制定啤酒的出厂价格时，特别是在3000元附近，必须要进行合理筹划，尽量规避全额累进带来收益的降低。对实行从量全额累进计税的啤酒，一定要在价格的增长幅度超过定额消费税的增长幅度的情况下，价格的提高，才会给企业带来超额的收益，否则由于价格的提高反而会加重企业的税负。下面以一个案例加以说明。案例：某啤酒厂2005年生产销售某品牌啤酒，每吨生产成本为1600元，每吨出厂价为2980元，2006年该厂对该品牌啤酒生产工艺进行了改进，使该啤酒的质量得到了较大提高。并打算把售价提高到3000元/吨。假设城建税和教育附加忽略不计。分析：调价前：售价是2980元/吨，则消费税额为220元/吨每吨收益＝2980－1600－220＝1160元；调价后：售价是3000元/吨，则消费税全额递增到250元/吨每吨收益＝3000－1600－250＝1150元；经分析，该啤酒企业的此次提价反而使得每吨的收益降低了10元。其原因是由于价格的提高，带来了税额全额累进到高一级次，即从原来的220元/吨上升到250元/吨。税款每吨提高了30元，而每吨的价格仅仅提高了20元。因此作为该企业就应该在定价策略上规避全额累进税率所带来的负面影响。筹划思路：(1)企业可以考虑售价提高到税款增加的幅度之上，即每吨售价在3010元以上，这样企业收益水平才会提高。但这样做要考虑由于企业价格的提高是否会影响其产品的销路。(2)继续维持原价，不仅可以比提价到3000元增加10元的收益，而且由于质量提高，价格不变，产生价格优势，可以增强企业市场竞争力。2．卷烟按照现行消费税法的规定，卷烟在每标准箱（50000支）征收150元定额税额的基础上，还需按价格的大小征收比例税额。即每标准条（200支）对外调拨价格在50元以下（不含增值税），即每标准箱价格在低于12500元的，按不含增值税的售价的30％征收；若每标准条（200支）对外调拨价格在50元以上（含50元，不含增值税），即每标准箱价格在不低过12500元的，按不含增值税的售价的45％征收。因此在卷烟的消费税计算中从量定额部分不存在税额差异，但在从价定率部分卷烟的每标准箱销售价格为12500元同样是一个临界点，同理在制定卷烟的出厂价格时，特别是在每标准箱价格为12500元附近，也必须要进行合理筹划，尽量规避全额累进带来收益的降低。案例：某卷烟厂拟销售10标准箱卷烟，打算将每一标准箱卷烟的售价从12000元提高到14700元，假设每一标准箱卷烟的成本为5000元，适用所得税率为33％，假设城建税和教育附加忽略不计。分析：调价前：应交消费税＝10×[150+12000×30％]＝37500元税后收益＝10×（12000－5000－3750）×（1－33％）＝21775元调价后：应交消费税＝10×[150+14700×45％]＝67650元税后收益＝10×（14700－5000－6765）×（1－33％）＝19664.5元可见，每标准箱卷烟的价格虽提高了2700元，但企业的税后净收益总额却下降了2130.5元。其原因同样是价格的提高并未高出带来消费税款增加的部分。那么，企业应该如何制定价格策略呢？即该卷烟企业若打算提高出厂价格，其出厂价格究竟应王晓秋消费税的纳税筹划—关于全额累进税率的规避214该在什么范围时，企业的提价会带来效益的提高呢？对提高价格之间存在的关系，现略为推导如下：假设某企业生产卷烟，其生产成本为C，所得税率为33％。每标准箱卷烟的售价是S1＜12500元，因此销售适用消费税率是30％，缴纳的消费税＝S1×30％税后净收益＝（S1－C－S1×30％）（1－33％）若提价到S2≥12500元，适用税率是45％，缴纳的消费税＝S2×45％税后净收益＝（S2－C－S2×45％）（1－33％）在两者收益水平刚好相同，其提价与原售价的关系是：（S1－C－S1×30％）（1－33％）＝（S2－C－S2×45％）（1－33％）S1×70％＝S2×55％S2＝1.273S1说明：当S2＞1.273S1时，提价会提高企业的净收益，提价有利；当S2＜1.273S1时，提价会降低企业的净收益，提价会加大企业的税负。我们可以进而证明上例中，每标准箱卷烟的价格目前是12000元，若要提价获取额外的收益，其价格一定要提高到15276元（＝1.273×12000），但事实上企业仅提高到14700元，并不满足由于提价带来的税款的增加，所以企业的提价实际并未增加企业的收益。三全额累进税率适用情况通过对上述两个消费税目的分析，我们可以看出啤酒和卷烟企业在对消费税进行纳税筹划时，除了应该注意诸如生产环节、包装物、连续生产等方面的问题外，对全额累进税率的问题也应高度重视。其直接关系着企业如何制定出厂价格，进而影响到企业总体的收益。但需要说明的是，如果价格变动后，应税消费品所适用的税率没有发生累进变化时，则上述推导的公式则无运用的意义了。例如：企业每标准箱卷烟的价格目前是10000元，打算提价到12000元，由于提价前后并未到临界点，也即是提价前后税率并未发生变化，仍为30％，所以S2＞1.273S1（即12730元）就没有实际的意义了。因为价格提高了2000元，净收益也将增加2000×（1－30％）×（1－33％）＝938元。因此企业在规避全额累进税率时，尤其需要关注价格的变化是否突破临界点，具体运用中一定要针对具体的情况进行具体的分析。参考文献：[1]盖地,蔡昌.纳税筹划及案例分析[M].北京：中国财政经济出版社,2005.[2]陈碧香.试论消费税的税务筹划[J].商业会计,2006,5.下半月：26-27.[3]财政部注册会计师考试委员会办公室.税法[M].北京:经济科学出版社,2007年度注册会计师全国统一考试指定教材,2007.[4]张艳纯.企业纳税筹划[M].长沙:湖南大学出版社,2004.TheTaxPlanningofConsumptionTax—AvoidingTheSumProgressiveTaxationRateWangXiao-qiu(ArtsandScienceCollegeofSichuanNormalUniversity,Chengdu,Sichuan610110)Abstract:Consumptiontaxwhichisonthebasiscommonlycollectingvalueaddedtaxonthegoods,collectataxincludedinthecalculatedpricesonpartconsumergoods.Theamountofconsumptiontaxforenterprisehasdirectimpactontheenterprise’seconomybenefit.Astheconsumptiontaxpayer,howtoeffectivelyplanandprepareconsumptiontaxwhichtheenterpriseshouldpayundertherangeallowedinlaw,andrealizemaximal王晓秋消费税的纳税筹划—关于全额累进税率的规避215financialbenefit,alreadybecomesatopicwhichiscomparativelypaidattentionbytaxpayers.Thisarticlemainlydiscussesconsumptiontaxpayingplanningrelatetosumprogressivetaxationrate.Keywords:consumptiontaxtaxpayingplanningsumprogressivetaxationrate