第三章 税收管辖权(1)

第三章税收管辖权（2课时）•教学目的和要求：掌握税收管辖权的定义并解释税收管辖权是研究国际税收问题的基本出发点掌握国家行使课税权力的基本原则掌握收入来源地和居民身份的确定标准解释居民身份的确定在居民管辖权中的重要性了解主要国家对税收管辖权的实施状况第一节税收管辖权及其确立原则•一、管辖与管辖权•二、税收管辖权的概念税收管辖权是指国家在税收领域中的主权，是一国政府行使主权征税所拥有的管理权力。税收管辖权具有独立性和排他性，它意味着一个国家在征税方面行使权力的完全自主性，在处理本国税务时不受外来干涉和控制。•三、确立税收管辖权的原则（一）属地原则属地原则是以纳税人的收入来源地或经济活动所在地为标准，确定国家行使税收管辖权范围的一种原则，也称属地主义或属地主义原则，它是由领土最高管辖权引申出来的，是各国行使管辖权的最基本原则。•（二）属人原则•属人原则是以纳税人的国籍和住所为标准，确定国家行使税收管辖权范围的一种原则，也称属人主义或属人主义原则。•属人主义通常适用于直接税类的所得税、遗产税等。第二节收入来源地管辖权•一、收入来源地管辖权的概念收入来源地管辖权是按照属地主义原则确立的税收管辖权，一国政府只对来自或被认为是来自本国境内的所得拥有征税权力，也称地域管辖权。•二、应税所得的含义应税所得是指一个人（包括自然人和法人）在一定期间内，由于劳动、经营、投资或把财产、权利供他人使用而获得的继续性收入中扣除为取得收入所需费用后的余额。应税所得是有合法来源的所得应税所得是有连续性的所得应税所得是扣减费用后的净收入应税所得是货币的或实物的所得应税所得是能够提高纳税能力的所得•三、收入来源地的确定（一）关于经营所得来源地的确定经营所得，又称营业利润，即企业在某个固定场所从事经营活动获取的所得，如从事工业、商业、服务业等生产经营的所得。欧洲经济合作与发展组织财政委员会自20世纪50年代以来，一直致力于拟定一个《关于对所得和财产收益避免双重征税的协定范本》。为了明确划分经营所得的来源地，该范本首先使用了“常设机构”的概念。许多国家在各自的税法和避免双重征税的协定中也相继采纳了常设机构这一概念，并以此确定经营所得的来源地，即只有跨国法人在本国境内设有常设机构才能课税。因此，对常设机构概念的解释就显得尤为重要。1.常设机构的含义所谓常设机构，即固定场所或固定基地，是指一个企业进行全部或部分经营活动的固定营业场所，其范围很广，包括管理机构、分支机构、办事处、工厂、车间、矿场、油井、气井、采石场、建筑工地等。常设机构必须具备三个基本条件：①能够构成常设机构的必须是一个营业场所。②能够构成常设机构的营业场所必须是固定的。③能够构成常设机构的营业场所必须是企业用于进行全部或部分营业活动的场所，而不是为本企业从事非营业性质的准备活动或辅助性活动的场所。2.常设机构营业利润的确定（1）归属原则•归属原则是指常设机构所在国行使收入来源地管辖权课税时，只能以归属于常设机构的营业利润为课税范围，而不能扩大到该常设机构所依附的对方国家企业来源于其国内的营业利润的一种原则或方法。•在我国与日本、英国、美国、法国等国家签订的双边税收协定中，对跨国经营所得的课税范围，均采用归属法加以确定。（2）引力原则•引力原则是指常设机构所在国除了以归属于该常设机构的营业利润为课税范围以外，对并不通过该常设机构，但经营的业务与该常设机构经营相同或同类，其所取得的所得，也要牵引到该常设机构中合并征税的一种原则和方法。（3）分配原则•分配原则是以常设机构的费用和利润为依据，由其总机构汇总按一定比例分配给常设机构，常设机构所在国即以该常设机构分得的利润为课税范围行使收入来源地管辖权进行征税的一种原则或方法，亦称比例分配法。（4）核定原则•核定原则，即常设机构所在国按该常设机构的营业收入额核定利润或按经费支出额推算利润，并以此作为行使收入来源地管辖权的课税范围的一种原则或方法。•例如，目前在西欧一些国家，按常设机构实际发生的费用支出额，乘以规定的百分比（通常根据行业盈利水平的不同，规定为5%—10%左右），作为该常设机构的应税所得进行征税。（二）关于劳务所得来源地的确定1.独立劳务所得来源地的确定•独立劳务所得是指自由职业者从事专业性劳务或者其他独立性活动所得的报酬。“专业性劳务”即个人独立地从事非雇佣的各种劳动，包括独立的科学、文化、艺术、教育或教学活动，以及医师、律师、会计师、建筑师、咨询、翻译、工程师、牙医师等从事的独立活动，但不包括工业和商业活动或在雇佣形式下进行的专业性劳务。独立劳务所得具有独立性和随意性。•在国际税收协定范本和各国的双边税收协定中，衡量跨国独立劳动者提供劳务的地点及收入来源国，通常采用以下三种标准：①固定基地标准，固定基地标准是以一个跨国独立劳动者在某一国家内是否设有经常使用的固定基地从事专业性劳务活动，并通过该固定基地取得所得为依据，来确定独立劳务所得来源地的一种方法或标准。②停留期间标准，停留期间标准是以一个从事跨国独立劳务的人在有关会计年度中停留在某一国家的时间连续或累计是否已达到一定的天数（一般为183天）为依据，来确定独立劳务所得来源地的一种方法或标准。③所得支付者标准，所得支付者标准是以某个跨国独立劳务者取得的报酬是否由某个国家的居民或设在该国境内的常设机构支付（或负担）为依据，来确定独立劳务所得来源地的一种方法或标准。2.非独立劳务所得来源地的确定•非独立劳务所得是指个人从事受聘或受雇于他人的劳动而取得的工资、薪金和其他报酬等。•非独立劳动所得的来源地确定，通常国际上采用以下标准：①停留期间标准②所得支付者标准3.关于其他劳务所得来源地的确定•跨国公司的董事或其他高级管理人员：公司居住所在国•跨国从事演出或表演的演员、艺术家和运动员：演出活动所在国（三）关于投资所得来源地的确定•投资所得是指投资者将其资金、财产或权利提供给他人使用所获得的报酬所得，它包括股息、利息、特许权使用费等。•国际上通常做法是按利益共享原则合理划分这类权利的提供方和使用方双方国家的征税权。《联合国范本》中规定投资所得可以由这类权利的提供方所在国征税，也可以由这类权利的使用方所在国行使收入来源地管辖权，即双方国家都有权征税。但是，由这类权利的使用方所在国征税时，要有一个最高额度，通常需要通过双方国家谈判加以确定。•如果股息、利息、特许权使用费是通过常设机构取得的，应当并入该常设机构的营业利润中，按一般的企业所得税税率征税。对没有通过设立常设机构而获得的这类投资所得，一般都由收入来源地所在国按其毛收入征收一笔较低的预提所得税。（四）关于其他所得来源地的确定1.不动产所得来源地的确定•不动产所得是指出租和使用不动产取得的所得。不动产所得的来源地确定，国际上一般都是以不动产的所在地或坐落地为依据。2.财产来源地的确定•财产收益是指转让、销售动产和不动产的所得。•国际税收协定分具体情形确定其收入来源地：①不动产利得，由不动产的坐落地国家对不动产利得行使收入来源地管辖权征税；②销售动产收益，动产包括存货、商品及商誉、许可权等无形资产。国际上通常由转让者的居住国征税。③转让或出售常设机构的营业财产或从事个人独立劳务的固定基地财产所取得的财产收益由该项财产的存在地国家征税。④对于转让或出售从事国际运输的船舶、飞机，由于其位置不易确定，故一般由船舶、飞机企业的居住国征税。⑤对转让或出售公司股票所取得的收益，其来源地的确定在国际税收实践中分歧较大。《经合发范本》主张对于这类转让公司股权收益，应由转让者居住国征税。但《联合国范本》则提出应区分两种情况处理：第一，如果该公司的财产主要是由不动产组成，则其转让或出售公司股票所取得的收入，由不动产所在国征税；第二，对转让上述以外的其他股票所取得的收益，若该股票达到公司股权的一定比例（如25%），则由该公司的居住国征税。3.遗产继承所得来源地的确定•凡以不动产或有形动产为代表的，以其物质形态的存在过为遗产所在地，并由遗产所在国对遗产所得行使收入来源地管辖权征税；凡以股票或债权为代表的，则以其发行者或债务人的居住国为遗产所在地，并由遗产所在国对遗产所得行使收入来源地管辖权征税。第三节居民管辖权•一、居民管辖权的概念居民管辖权是按照属人主义原则确立的税收管辖权，一国政府对于本国居民的全部所得拥有征税权，也称居住管辖权。•二、居民身份的确定所谓居民，是指按照某国法律，由于住所、居所、管理场所或其他类似性质的标准，负有纳税义务的自然人和法人，即在税收领域中，与一个国家发生人身联接而负有纳税义务的人。（一）自然人居民身份的确定1.法律标准•法律标准也称意愿标准，纳税人在行使居民管辖权的国家内有居住的主观意愿的，即为该国居民。2.住所标准•住所标准，也称户籍标准。纳税人在行使居民管辖权的国家内拥有永久性住所或习惯性居所的，即为该国居民，该国政府有权对其来自世界各地的所得进行征税。3.时间标准•时间标准是指，纳税人在行使居民管辖权的国家内居住或停留超过一定时间的，即为该国居民，该国政府有权对其来自世界各地的所得进行征税；没有达到规定居住期限的则为非居民，该国政府不能对其行使居民管辖权。（二）法人居民身份的确定1.登记注册标准2.总机构标准3.管理中心标准•三、双重居民身份的判定（一）自然人双重居民身份的判定•国际上通常按如下习惯顺序协商判定其最终居民身份：永久性住所重要利益中心习惯性居所国籍由双方国家协商解决（二）法人双重居民身份的判定•以实际管理机构为判定标准。•四、国际海运企业居民身份的判定国际海运企业从事跨国海运经营所取得的利润，按规定一般应由公司的实际管理机构所在国行使征税权。对于将实际管理机构设在船舶上的跨国海运企业，国际上一般按如下习惯顺序确定国际海运企业的居民身份：首先，以船舶船籍所在国为标准，即应认为是其船舶母港所在国的居民公司；其次，如果该船舶无母港，则最后以船舶经营者居住国为标准，即应认为是其经营者的居住国的居民公司。第四节公民管辖权•一、公民管辖权的概念公民管辖权是按照属人主义原则确立的税收管辖权，一国政府对于本国公民来自国内和国外的全部所得都拥有征税权。•二、公民身份的确定以国籍为标准。•三、国籍变动与双重国籍的处理一人一籍第五节税收管辖权的选择与实施•一、各国对税收管辖权的选择发展中国家——收入来源地管辖权发达国家——居民管辖权居民管辖权优先•二、各国对税收管辖权的实施表3-1世界主要国家（地区）税收管辖权一览表•可见，亚洲、欧洲、大洋洲及北美洲的大多数国家和地区都同时行使收入来源地管辖权和居民管辖权•单一行使收入来源地管辖权的国家和地区多为拉丁美洲国家和地区•只有极少数国家同时行使收入来源地管辖权、居民管辖权和公民管辖权•同时行使收入来源地管辖权和公民管辖权的国家也为数较少•至于单一行使居民管辖权则可能会在区域性税收同盟中出现（如关税同盟或自由贸易区的成员国之间）讨论、思考题、作业：•什么是税收管辖权，确立税收管辖权的原则有哪些？•税收管辖权的基本内容有哪些？•如何确定跨国自然人的居民身份？•如何解决双重居民问题？