第三章企业投资及退出的税务筹划

第三章企业投资与退出的税务筹划主讲人：燕洪国杭州电子科技大学会计学院企业组织形式与税收政策企业设立组织形式个人独资与合伙企业法人公司----法人股份有限公司有限责任公司不同组织形式的税收政策个人独资企业---个人所得税“生产经营所得”（五级超额累进税率）合伙企业合伙人：自然人---个人所得税“生产经营所得”（五级超额累进税率）合伙人：法人----企业所得税公司：企业所得税股利分配---自然人（个人所得税）股利分配---法人（免税）结论个人独资企业、合伙企业与公司制企业税收政策不同合伙企业为合伙人数量影响应纳税额大小合伙人为自然人影响累进程度合伙人为法人影响税收优惠政策注意：个人独资和合伙企业承担无限责任法人制企业承担有限责任组织形式不同享受的税收待遇存在差异、经营规模、经营风险和管理模式与成本等都不相同母子公司与母分公司的税收政策母子公司：各自独立缴纳企业所得税母分公司：汇总缴纳企业所得税母子与母分公司的税收筹划母子公司的税收政策：分别独立申报纳税母公司为子公司提供各种服务而发生的费用，应按独立交易原则确定价格，按正常劳务费用税务处理。否则面临纳税调整母公司为子公司提供各项服务，双方应签订服务合同或协议，明确规定服务内容、收费标准及金额等。则母公司确认收入申报纳税；子公司作为成本费用在税前扣除。母公司身其子公司提供同类服务，收取服务费可以采取分项签订合同或协议收取；也可以采取服务分摊协议方式，即母公司与各子公司签订服务费用分摊合同或协议，以母公司为其子公司提供服务所发生的实际费用并附加一定比例利润为向子公司收取的总服务费，在各服务受益子公司之间合理分摊。母公司以管理费形式向子公司提取费用，子公司因此支付给母公司的管理费，不得在税前扣除。子公司申报税前扣除向母公司支付的服务费用，应向主管税务机关提供与母公司签订的服务合同或者协议。母子公司之间的税务筹划关联企业之间的税负水平存在差异；无论企业是否出于避税动机，转让定价管理都是企业无法回避的财务问题。转让定价是典型的避税方法，是国内外税务机关反避税重点。关键是把握“度”的问题。通过预约定价协议的安排规避转让定价被纳税调整的风险。母分公司的税务筹划法律依据：跨地区经营汇总纳税企业所得税征收管理办法（国家税务总局公告2012年第57号）主管税务机关和分支机构所在地主管税务机关要相互支持，密切配合，坚决防止为了局部利益相互扯皮，甚至干预企业经营等问题的出现。统一计算、分级管理、就地预缴、汇总清算、财政调库的企业所得税征收管理办法。总机构和具有主体生产经营职能的二级分支机构，就地分期预缴企业所得税。总机构和分支机构应分期预缴的企业所得税，50%在各分支机构间分摊预缴（经营收入、工资总额和资产总额三因素法分配），50%由总机构预缴。总机构预缴的部分，其中25%就地入库，25%预缴入中央国库。解读：总分机构汇总纳税的税收利益汇总所得额=∑收入—∑扣除项目汇总总收入、总成本、总费用：不同分支机构之间的盈亏可以相互弥补，从而获得延期纳税的好处。统一计算扣除限额并进行调整：扣除限额指标可以调剂使用内部资产处置：不视同销售适用汇总纳税总分机构范围企业所得税法第五十条第二款：居民企业在中国境内设立不具有法人资格的营业机构的，应当汇总计算并缴纳企业所得税。国家税务总局公告2012年第57号：居民企业在中国境内跨地区（指跨省、自治区、直辖市和计划单列市）设立不具有法人资格的营业机构、场所的，该居民企业为汇总纳税企业，除另有规定外，适用本办法。居民企业在同一省、自治区、直辖市和计划单列市内跨地、市（区、县）设立不具有法人资格营业机构、场所的，其企业所得税征收管理办法，由各省、自治区、直辖市和计划单列市国家税务局、地方税务局参照本办法联合制定。部分省市总机构集中缴纳部分省市总分机构分别就地分别缴纳总机构设立具有独立生产经营职能部门，且具有独立生产经营职能部门的经营收入、职工工资和资产总额与管理职能部门分开核算的，可将具有独立生产经营职能的部门视同一个分支机构，就地预缴企业所得税。不就地分期预缴企业所得税的情形不具有主体生产经营职能，且在当地不缴纳增值税、营业税的产品售后服务、内部研发、仓储等企业内部辅助性的二级及以下分支机构，不就地预缴企业所得税。这类分支机构没有相应的收入，投入和产出没有密切的关系，在财务管理中称为费用中心，无法衡量其产生的利润，因此不能纳入到就地预缴的企业范围上年度认定为小型微利企业的，其分支机构不就地预缴企业所得税主要考虑企业规模较小或盈利不稳定，汇算清缴的结果难以准确估计，容易加重总机构汇算清缴退税的压力不就地分期预缴企业所得税的情形新设立的分支机构，设立当年不就地预缴企业所得税。主要考虑当年无法取得就地预缴分配比例中的该分支机构以前年度相关的经营收入、职工工资和资产总额，必须等到次年的下半年。撤销的分支机构，撤销当年剩余期限内应分摊的企业所得税款由总机构缴入中央国库。企业在中国境外设立的不具有法人资格的营业机构，不就地预缴企业所得税。企业计算分期预缴的所得税时，其实际利润额、应纳税额及分摊因素数额，均不包括其在中国境外设立的营业机构。汇总纳税的税务处理第一步，汇总总机构和分支机构对外的营业收入，不包括总机构和分支机构之间的内部交易例如：总机构将成本60万元的货物移送异地分支机构用于销售，确认增值税收入65万元，分支机构最终对外实现营业收入72万元，则汇总后的营业收入为72万元，成本为60万元。汇总纳税的税务处理第二步，汇总总机构和分支机构对外的扣除项目，总机构和分支机构之间的费用分配不得重复计算。例如，总机构发生扣除项目75万元（含总机构分配给分支机构的5万元），分支机构发生扣除项目18万元（含分配给分支机构的5万元），则汇总后的扣除项目为88万元（75－5+18）。或者75+（18－5）=88汇总纳税的税务处理第三步，统一进行所得税纳税调整，不考虑适用所得税率的差异，内部交易收入不得作为计算所得税扣除限额的基数例如，总机构实现对外销售收入100万元，对分支机构实现销售收入10万元，发生广告宣传费用20万元。分支机构实现对外销售收入50万元，发生广告宣传费用3万元，则：当年合计营业收入150万元（100+50）合计发生广告宣传费23万，广告宣传费的扣除限额为22.5万元（150×15%），小于实际发生的广告宣传费23万元，因此需要进行所得税纳税调整。汇总纳税的税务处理第四步，计算应纳所得税额如果总机构和分支机构所在地的适用税率一致：应纳所得税额等于应纳税所得额与税率的乘积。再按照一定的比例和三因素(收入总额、工资总额和资产总额)及其权重(0.35；0.35；0.3）将应纳税额在总机构和分支机构进行分配，分别在不同的税务机关就地预缴如果总分机构所在地适用税率不一致：先由总机构统一计算全部应纳税所得额，规定的比例和三因素及其权重，计算划分不同税率地区机构的应纳税所得额，再分别按各自的适用税率计算应纳税额后加总计算出企业的应纳所得税总额。再按照规定的比例和三因素及其权重，向总机构和分支机构分摊就地预缴的企业所得税款。案例：总分机构税率一致甲公司是江西南昌市的一个企业，在全国设有A、B、C、D、E五个分公司。总分公司所得税率均为25%。2014年三季度，各分支机构利润总额如下：总公司：6000万元A分公司：800万元B分公司：600万元C分公司：－400万元D分公司：－300万元E分公司：1300万元2013年1—12月各分公司的经营收入、职工工资和资产总额指标如附表所示要求：计算各分公司2014年三季度预缴所得税额。附表各分公司三项指标明细表2013年1-12月单位：万元分公司经营收入职工工资资产总额金额比重金额比重金额比重A450027.2790025.21800023.53B350021.2172020.17650019.12C12007.2740011.20400011.76D8004.853509.80350010.29E650039.40120033.621200035.30合计16500100357010034000100税务处理:总分机构税率一致（1）计算甲公司2014年3季度预缴所得税额：甲公司2008年3季度应纳税所得额＝6000+800+600+(－400)+(－300)+1300＝8000万元应交企业所得税＝8000×25％＝2000万元（2）总公司就地预缴所得税额：甲公司就地预缴所得税:＝8000×25%×25％＝500万元甲公司上缴中央国库所得税:＝8000×25%×25％＝500万元税务处理:总分机构税率一致各分公司应纳税额分配比率计算明细表2013年1-12月单位：万元分公司经营收入职工工资资产总额分配比例比重权重比重权重比重权重A27.270.3525.210.3523.530.3025.42B21.2120.1719.1220.22C7.2711.2011.769.99D4.859.8010.298.22E39.4033.6235.3036.15合计100100100100税务处理:总分机构税率一致(3)各分公司分摊应纳所得税额:分公司分配的应纳所得税额总额为:＝8000×25％×50%＝1000万元A分公司分摊额＝1000×25.42%＝254.2万元B分公司分摊额＝1000×20.22%＝202.2万元C分公司分摊额＝1000×9.99%＝99.9万元D分公司分摊额＝1000×8.22%＝82.2万元E分公司分摊额＝1000×36.15%＝361.5万元案例:总分机构税率不一致沿用上例，假定各分公司税率情况如下：总公司：25%A分公司：25%B分公司：18%C分公司：15%D分公司：18%E分公司：25%税务处理:总分机构税率不一致（1）计算甲公司2014年3季度预缴所得税额：甲公司2014年3季度应纳税所得额＝6000+800+600+(－400)+(－300)+1300＝8000万元（2）总公司分配的应纳税所得额=8000×50%=4000万税务处理:总分机构税率不一致各分公司应纳税所得额分配比率计算明细表2013年1-12月单位：万元分公司经营收入职工工资资产总额分配比例比重权重比重权重比重权重A27.270.3525.210.3523.530.3025.42B21.2120.1719.1220.22C7.2711.2011.769.99D4.859.8010.298.22E39.4033.6235.3036.15合计100100100100税务处理:总分机构税率不一致各分公司分摊应纳税所得额:分公司分配的应纳税所得额总额为:＝8000×50%＝4000万元A分公司分摊额＝4000×25.42%＝1016.8万元B分公司分摊额＝4000×20.22%＝808.8万元C分公司分摊额＝4000×9.99%＝399.6万元D分公司分摊额＝4000×8.22%＝328.8万元E分公司分摊额＝4000×36.15%＝1446万元税务处理:总分机构税率不一致应纳税总额的计算母公司：4000×25%=1000万A公司：1016.8×25%=254.2万B公司：808.8×18%=145.58万C公司：399.6×15%=59.94万D公司：328.8×18%=59.18万E公司：1446×25%=361.50万合计:1880.40税务处理:总分机构税率不一致母公司分摊的应纳税额1880.41×50%=940.20万元1880.41×50%×50%=470.10万就地预缴1880.41×50%×50%=470.10万上缴中央国库税务处理:总分机构税率不一致各分公司应纳税额分配比率计算明细表2013年1-12月单位：万元分公司经营收入职工工资资产总额分配比例比重权重比重权重比重权重A27.270.3525.210.3523.530.3025.4