第三章非货币性资产交换

2019年9月29日星期日7时53分38秒1第三章非货币性资产交换2019年9月29日星期日7时53分38秒2主要内容非货币性资产交换的会计确认、计量及相关信息的披露学习目标掌握非货币性资产交换的性质、基本概念，及其确认、计量和披露的基本原则、要求和方法。2019年9月29日星期日7时53分38秒3本章讲授的主要问题1.非货币性资产交换的界定2.非货币性资产交换确认与计量的原则3.非货币性资产交换的会计处理4.非货币性资产交换的信息披露2019年9月29日星期日7时53分38秒41.非货币性资产交换的界定1.1货币性资产与非货币性资产的区分1.2资产交换的种类1.3非货币性资产交换的认定1.4非货币性资产交换不涉及的交易和事项2019年9月29日星期日7时53分38秒51.1货币性资产与非货币性资产的区分货币性资产企业持有的货币资金和将以固定或可确定的金额收取的资产。非货币性资产货币性资产以外的资产。思考：企业的货币性资产主要有哪些？非货币性资产主要有哪些？2019年9月29日星期日7时53分38秒61.2资产交换的种类一主体货币性资产与另一主体货币性资产的交换一主体货币性资产与另一主体非货币性资产的交换一主体非货币性资产与另一主体货币性资产的交换一主体非货币性资产与另一主体非货币性资产的交换上述四类资产交换交易中，哪种属于非货币性资产交换？2019年9月29日星期日7时53分38秒71.3非货币性资产交换的认定非货币性资产交换的定义交易双方主要以存货、固定资产、无形资产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换，这种交换不涉及或只涉及少量的货币性资产。非货币性资产交换的特点：非货币性资产交换对象主要是非货币性资产；非货币性资产交换是以非货币性资产进行交换的行为；非货币性资产交换有时也可能涉及少量的货币性资产。2019年9月29日星期日7时53分38秒8认定涉及少量货币性资产的交换为非货币性交换，通常以补价占整个资产交换金额的比例低于25%作为参考。即支付补价方，支付的货币性资产÷换入资产的公允价值（或：换出资产公允价值+支付的补价）≦25%）。收取补价方，收取的货币性资产÷换出资产公允价值（或：换入资产公允价值+收到的补价）≦25%2019年9月29日星期日7时53分38秒91.4非货币性资产交换不涉及的交易和事项与所有者或所有者以外方面的非货币性资产非互惠转让在企业合并、债务重组中和发行股票取得的非货币性资产应该如何对上述两类交易和事项进行会计处理？2019年9月29日星期日7时53分38秒102.非货币性资产交换确认与计量2.1非货币性资产交换所涉及的会计确认与计量问题2.2非货币性资产交换确认与计量的原则2.3商业实质的判断2.4公允价值能够可靠计量的判断2019年9月29日星期日7时53分38秒112.1非货币性资产交换所涉及的会计确认与计量问题两个相互关联的问题：换入资产如何计价应否确认交换损益2019年9月29日星期日7时53分38秒122.2非货币性资产交换确认与计量的原则非货币性资产交换的确认与计量依条件区分以下两种情况：公允价值计量基础非货币性资产交换同时满足下列两个条件的，应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益：（1）该项交换具有商业实质；（2）换入资产或换出资产的公允价值能够可靠计量。账面价值计量基础不具有商业实质或交换涉及资产的公允价值均不能可靠计量的非货币性资产交换，应当按照换出资产的账面价值和应支付的相关税费，作为换入资产的成本，无论是否涉及补价，均不确认损益；收到或支付的补价作为确定换入资产成本的调整因素。2019年9月29日星期日7时53分38秒13资产交换非货币性资产交换货币性交易见“收入”准则具有商业实质不具有商业实质公允价值能可靠计量公允价值不能可靠计量以账面价值计价以公允价值计价2019年9月29日星期日7时53分38秒142.3商业实质的判断应考虑的主要因素：换出、换入资产的性质换入企业经营活动的特征等。非货币性资产交换满足以下两个条件之一的，视为具有商业实质：换入、换出资产的未来现金流量在风险、时间和金额方面有显著不同。换入、换出资产预计未来现金流量现值不同，其差额与换入、换出资产的公允价值相比是重大的。注意：关联方关系的存在可能导致发生的非货币性资产交换不具有商业实质！2019年9月29日星期日7时53分38秒15借鉴与思考——IAS16关于商业实质的判断Anentitydetermineswhetheranexchangetransactionhascommercialsubstancebyconsideringtheextenttowhichitsfuturecashflowsareexpectedtochangeasaresultofthetransaction.Anexchangetransactionhascommercialsubstanceif:(a)theconfiguration(risk,timingandamount)ofthecashflowsoftheassetreceiveddiffersfromtheconfigurationofthecashflowsoftheassettransferred;or(b)theentity-specificvalueoftheportionoftheentity’soperationsaffectedbythetransactionchangesasaresultoftheexchange;and(c)thedifferencein(a)or(b)issignificantrelativetothefairvalueoftheassetsexchanged.InternationalAccountingStandard16，Property,PlantandEquipment，par.252019年9月29日星期日7时53分38秒162.4公允价值能够可靠计量的判断符合下列情形之一的，表明换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量：换入资产或换出资产存在活跃市场，应当以市场价格为基础确定其公允价值。换入资产或换出资产不存在活跃市场、但同类或类似资产存在活跃市场，应当以同类或类似资产市场价格为基础确定其公允价值。换入资产或换出资产不存在同类或类似资产的可比市场交易，应当采用估值技术确定其公允价值。该公允价值估计数的变动区间很小，或者在公允价值估计数变动区间内，各种用于确定公允价值估计数的概率能够合理确定的，视为公允价值能够可靠计量。2019年9月29日星期日7时53分38秒173.非货币资产交换的会计处理3.1以公允价值计量的会计处理3.2以换出资产账面价值计量的会计处理3.3涉及多项非货币性资产交换的会计处理2019年9月29日星期日7时53分38秒183.1以公允价值计量的会计处理处理原则不涉及补价的会计处理涉及补价的会计处理2019年9月29日星期日7时53分38秒193.1以公允价值计量的会计处理——处理原则换入资产成本的确定：换入资产的成本=换出资产的公允价值+支付的补价（或-收到的补价）+应支付的相关税费交换损益的确认与计量：换出资产公允价值与其账面价值和相关税费的差额，应根据换出资产的具体类型相应地确认计入当期损益。换出资产为存货的，应当作为销售处理，按照其公允价值确认收入，同时结转相应的成本。换出资产为固定资产、无形资产的，换出资产公允价值与其账面价值的差额，计入营业外收入或营业外支出。换出资产为长期股权投资的，换出资产公允价值与其账面价值的差额，计入投资损益。交换中会涉及哪些税费？对相关税费的处理原则是什么？计入换入资产成本的相关税费应如何确定？2019年9月29日星期日7时53分38秒203.1以公允价值计量的会计处理——处理原则需进一步思考的问题：若换出资产的公允价值不能可靠确定，应如何确定换入资产的入账价值？若换出和换入资产的公允价值能够同时可靠确定，应如何确定换入资产的入账价值？若有确凿证据表明换入资产的公允价值比换出资产的公允价值更可靠，应如何确定换入资产的成本和换出资产应确认的损益呢？换入资产的成本=换入资产的公允价值+应支付的相关税费换出资产应确认的损益=换入资产的公允价值+收到的补价（或-支付的补价）-换出资产的账面价值-换出资产所导致的相关税费支出2019年9月29日星期日7时53分38秒213.1以公允价值计量的会计处理——不涉及补价例1：2008年9月，A公司以生产经营过程中使用的一台设备交换B公司生产的打印机，换入打印机作为固定资产管理。A、B公司均为增值税一般纳税人，适用的增值税率为17%。设备的账面原价为150万元，在交换日的累计折旧为45万元，公允价值为90万元。打印机的账面价值为110万元，在交换日的市场价格为90万元，计税价格等于市场价格。B公司换入A公司的设备是生产过程中使用的设备。在资产交换过程中，A公司支付了设备的运杂费15000元。2019年9月29日星期日7时53分38秒22续例1A公司的相关会计处理如下：换入打印机的入账价值=90万元换出设备应确认的损益=90-（150-45）-1.5=-16.5（万元）借：固定资产清理1050000累计折旧450000贷：固定资产1500000借：固定资产清理15000贷：银行存款15000借：固定资产900000应交税费——应交增值税（进项税额）153000营业外支出——非货性资产交换损失165000贷：固定资产清理1065000应交税费——应交增值税（销项税额）1530002019年9月29日星期日7时53分38秒23续例1B公司的相关会计处理如下：换入设备的入账价值=90（万元）换入设备的增值税进项税额=90*17%=15.3（万元）换出打印机应确认损益=90-110=-20（万元）借：固定资产900000应交税费——应交增值税（进项税额）153000贷：主营业务收入900000应交税费——应交增值税（销项税额）153000借：主营业务成本1100000贷：库存商品11000002019年9月29日星期日7时53分38秒243.1以公允价值计量的会计处理——不涉及补价例2：2009年10月，为提高产品质量，甲电视机公司以其持有的对乙公司的长期股权投资交换丙电视机公司拥有的一项液晶电视屏专利技术。在交换日，甲公司持有的长期股权投资的账面余额为800万元，针对该长期股权投资计提的资产减值准备为60万元，在交换日的公允价值为600万元；丙公司专利权的账面原价为800万元，累计已提摊销为160万元，已计提资产减值准备为30万元，在交换日的公允价值为600万元。丙公司原已持有对乙公司的长期股权投资，从甲公司换入对乙公司的长期股权投资后，使乙公司成为丙公司的联营企业。税务机关核定丙公司为交换专利技术需要交纳营业税30万元。2019年9月29日星期日7时53分38秒25续例2甲公司的相关会计处理如下：换入专利权的入账价值=600万元换出长期股权投资应确认的损益=600-（800-60）=-140（万元）借：无形资产——专利权6000000长期股权投资减值准备600000投资收益1400000贷：长期股权投资80000002019年9月29日星期日7时53分38秒26续例2丙公司的相关会计处理如下：换入长期股权投资的入账价值=600（万元）换出专利权应确认损益=600-（800-160-30）-30=-40（万元）借：长期股权投资6000000累计摊销1600000无形资产减值准备300000营业外支出400000贷：无形资产8000000应交税费——应交营业税3000002019年9月29日星期日7时53分38秒2