第四章财政资产、负债和净资产的核算

第一节财政资产的核算财政资产是一级财政掌管或控制的能以货币计量的经济资源。按其表现形态可分货币资金和债权资产两类。货币资金包括财政性存款（国库及其它财政存款）、有价证券和在途款；债权资产包括暂付及应收款项、预拨款项及财政周转金等。一、财政性存款财政性存款是财政部门代表政府所掌管的财政资金，财政部门对其拥有支配权。财政性存款按财政资金的存放地点不同，可分为国库存款和其他财政存款。国库存款是各级总预算会计在国库的预算资金存款，包括一般预算存款和基金预算存款。一般预算存款通过一定的形式和程序,有计划组织的并由国家支配的纳入预算管理的资金。基金预算存款是通过财政安排或按规定收取，由财政管理，并具有指定用途的政府性基金。其他财政存款核算各级财政总预算会计未列入“国库存款”账户反映的各项财政性存款。主要包括财政周转金存款、未设国库的乡镇财政在专业银行的预算资金存款、以及部分由财政部指定存入专业银行的专用基金存款等。注：财政周转金是专款专用的专项资金，其存款通过“其他财政存款”核算。财政性存款的管理原则1.集中资金、统一调度各种应由财政部门掌管的资金，包括一般预算资金、基金预算资金、专用基金、财政周转金等，均应纳入财政性存款的有关账户，由总预算会计统一收纳、支拨和管理。2.严格控制存款开户财政部门的预算资金除财政部有明确规定者外，一律由总预算会计统一在国库或指定的银行开立存款账户，不得在国家规定之外将预算资金或其他财政性资金任意转存其他金融机构。3.按预算或计划拨付资金财政总预算会计应根据人民代表大会通过的年度预算和经财政有关职能部门批准的单位季度分月用款计划拨付资金，不得办理超预算、无计划的拨款，以发挥财政总预算会计控制资金源头的作用。4.在存款余额内支付，不得透支财政总预算会计只能在国库存款和其他财政存款余额内办理资金支付，不得透支。因此，总预算会计必须根据本级财政收支和库存的实际情况，作好预算资金的调度工作，解决资金的季节性平衡问题。5.转账结算，不提现金财政是分配财政资金的部门，不是资金的具体使用单位，不需要支付现金。所以总预算会计的各种支拨凭证，都只能用以转账结算而不得提取现金。财政的出纳机关是国库，财政总预算会计不需要也不应当专设“出纳”。财政机关自身的行政经费，属于单位预算会计管理的范畴，财政总预算会计不能兼办自身行政经费的单位会计核算业务。账务处理•收到预算收入时，根据国库报来的预算收入日报表•借：国库存款/其他财政存款•贷：一般预算收入•基金预算收入•收到上级预算补助时，根据国库转来有关结算凭证•借：国库存款/其他财政存款•贷：补助收入•与上级往来等•办理库款支付时，根据支付凭证回单•借：有关支出•贷：国库存款/其他财政存款[例]某市财政局发生如下经济业务：（1）收到国库报来“预算收入日报表”，列明当日一般预算收入120万元，基金预算收入80万元。（2）根据国库报来“分成收入计算日报表”，下级上解收入为60万元。（3）开出拨款凭证拨付某单位一般预算资金100万元。（4）为平衡预算向省财政厅借款50万元。（5）借给所属县财政局临时周转款项20万元。（6）以前年度购买的国库券20万元到期兑付，收回本金20万元，存入国库存款户。（7）为平衡预算收支，从基金预算收入中调入资金30万元。二、有价证券的核算有价证券是各级财政以结余资金购买的中央财政以信用形式发行的国家公债。中央政府向地方政府发行国库券等有价证券，是中央财政向地方财政借款的一种方式，是平衡中央预算收支、控制地方支出规模的辅助手段。有价证券的管理要求：（1）各级政府只能用各项财政结余资金（包括一般预算结余和基金预算结余）购买国家指定的有价证券，如国库券、国家重点建设债券等，但不能购买公司债券和股票。（2）支付购买有价证券的资金不得列作支出，应冲减预算结余(包括一般预算结余和基金预算结余)。（3）当期有价证券兑付的利息及转让有价证券取得的收益，应分别按购入有价证券时的资金来源作为一般预算收入或基金预算收入处理。（4）购入的有价证券（包括债券收款单）要视同货币妥善保管，防止遗失。账务处理•购入有价证券时，•借：有价证券•贷：国库存款（其他财政存款）•到期兑付有价证券收回本金：•借：国库存款（其他财政存款）•贷：有价证券•收到利息或转让差价：•借：国库存款•贷：一般预算收入•基金预算收入例：某市财政发生如下有价证券业务1.按规定用一般预算结余购买国库券800万元。2.用基金预算结余购买特种国债50000元。3.以前年度用一般预算结余购买国库券到期兑付本金100000元，利息收入20000元。4.用基金预算结余购买的特种国债到期兑付本金50000元，利息收入7000元。三、在途款•在途款是指在途未到达的款项，是决算清理期和库款报解整理期内发生的上下年度收入、支出业务及需要过渡处理的待结算资金。•由于库款的报解需要一定的邮递时间，年终就会存在国库经收处或者各级国库已经在年前收纳，以及在清理期缴纳应属于决算年度收入的款项，但是尚未转到支库或者尚未报解到各该上级国库的各种收入，这些款项称为在途款。“在途款”科目用来核算决算清理期和库款报解整理期内收到的属于上年度的收入和收回的上年度发生的但不该发生的支出资金。这些款项在发生时虽然款已收到，但却是属于上个年度的，从上年度的角度看，这些款尚未到达，需要用“在途款”核算。借方登记收到的属于上年度收入数以及收回属于上年度拨款或支出数，贷方登记冲转数。年终余额结转下年新账后，该科目无余额。•结算清理期内收到的属于上年度的收入时，•在上年度（旧账）上记：借：在途款贷；一般预算收入/补助收入/上解收入等同时在本年度（新账）上记：借：国库存款贷：在途款•清理期收回上年度的拨款或支出时，•在上年度（旧账）上记：借：在途款贷：预拨经费/一般预算支出同时在本年度（新账）上记：借：国库存款贷：在途款业务举例：[例]某市财政在库款报解整理期内收到属于上一年度的一般预算收入200000元。（1）在上年度旧账上，应编制会计分录如下：借：在途款200000贷：一般预算收入200000（2）在本年度新账上，应编制会计分录如下：借：国库存款——一般预算存款200000贷：在途款200000[例]某市财政在决算清理期内收回上年度已列支的基金预算支出60000元。（1）在上年度旧账上，应编制会计分录如下：借：在途款60000贷：基金预算支出60000（2）在本年度新上，应编制会计分录如下：借：国库存款——基金预算存款60000贷：在途款60000四、暂付及应收款项•暂付及应收款项属于往来结算中形成的债权，包括在预算执行过程中上下级财政结算形成的债权（与下级往来）以及对用款单位借垫款形成的债权（暂付款）。•暂付及应收款项应按实际发生数额记账，应及时清理结算，不得长期挂账。（一）暂付款的管理与核算•暂付款是应收暂付各种款项的总称。它是待结算资金，仅限于财政部门借给所属预算单位和其他单位的临时急需款项和其他应收暂付款项。•“暂付款”属于资产类账户，借方登记借出、暂付给所属预算单位或其他单位的款项，贷方登记结算收回或核销后转列支出的款项；期末余额在借方，反映尚待结算的暂付款项。发生的暂付款应及时清理结算，“暂付款”账户年终原则上应无余额。•财政部门借出款项时：•借：暂付款•贷：国库存款/其他财政存款•收回或转作预算支出时：•借：国库存款/其他财政存款•一般预算支出•贷：暂付款（二）与下级往来的管理与核算•与下级往来是指本级财政与下级财政在预算执行过程中由于借给下级财政预算调度款、体制结算等事项而形成的待结算资金，形成本机财政的债权。它属于资产类账户。•本账户借方登记借给下级财政款以及体制结算中应由下级财政上缴的收入数；贷方登记借款收回、转作补助支出款以及体制结算应补助下级财政数。本科目属双重性质的结算账户。期末借方余额表示下级财政应归还本级财政的款项，贷方余额表示本级财政欠下级财政的款项。•账务处理•本级财政借给下级财政款项时•借：与下级往来•贷：国库存款•体制结算中应由下级财政上缴款项时•借：与下级往来•贷：上解收入•收回借款、转作补助支出或财政体制结算中应补助下级财政款项时•借：国库存款•补助支出•贷：与下级往来•某市财政2012年度发生的部分经济业务如下：•1.向市教育局发放紧急借款20万元，用于维修危险校舍。•2.接上例，收到市教育局偿还借款5万元，存入国库。•3.根据市教育局的申请，将剩余借款15万元转作经费拨款。•4.借给所属甲县财政局临时周转金15万元。•5.收到甲县财政局归还借款5万元；余款转作对甲县的预算补助。•6.根据年终决算结算单，所属甲县财政局欠解的预算款30000元和应拨付乙县的专利补助款200000元，转作往来款项予以入账。••【例1】某市级事业单位拟采购一批办公设备，合计50万元，根据拟定的政府采购计划，款项由财政预算资金和单位自筹资金按6：4的比例负担。该项采购采用财政全额直接拨付方式支付政府采购资金。该市财政总预算会计应进行如下账务处理：•（1）将财政预算资金转入政府采购资金专户时：•借：暂付款——政府采购款300000•贷：国库存款300000•同时：•借：其他财政存款300000•贷：暂存款——政府采购款300000•（2）事业单位将单位自筹资金划入政府采购资金专户：•借：其他财政存款200000•贷：暂存款—政府采购配套资金200000•（3）支付采购款时：•借：暂存款——政府采购款300000•——政府采购配套资金200000•贷：其他财政存款500000•（4）将财政预算资金支付的款项列入支出：•借：一般预算支出300000•贷：暂付款——政府采购款300000•[例2]接上例，如果采购办公设备实际支付45万元，收到货物后一次性付清款项。财政部门将所节约资金5万元，按支付款项比例退还给有关单位和国库。该市财政总预算会计应进行如下的账务处理如下：•（1）该市财政总预算会计将预算资金30万划入政府采购资金专户时，同上。•（2）事业单位将单位自筹资金划入政府采购资金专户时，同上。•（3）支付采购款时：•借：暂存款——政府采购款270000•——政府采购配套资金180000•贷：其他财政存款450000•（4）将财政预算资金支付的款项列入支出：•借：一般预算支出270000•贷：暂付款——政府采购款270000•（5）将节约的采购资金50000元按比例退还给国库和采购单位。•借：暂存款——政府采购款30000•——政府采购配套资金20000•贷：其他财政存款50000•同时记：•借：国库存款30000•贷：暂付款——政府采购款30000•[例3]接上例，假定该事业单位对办公设备的采购采用财政差额直接拨付方式支付财政采购资金时，该市财政总预算会计应进行如下账务处理：•（1）将财政预算资金转入政府采购资金专户时：•借：暂付款——政府采购款300000•贷：国库存款300000•同时：•借：其他财政存款300000•贷：暂存款——政府采购款300000•（2）财政总预算会计根据采购合同将采购资金划入供应商账户时，•借：暂存款——政府采购款300000•贷：其他财政存款300000•（3）财政总预算会计将安排的政府采购资金列报时，•借：一般预算支出300000•贷：暂付款-政府采购款300000五、预拨款项■预拨款项是指各级财政根据核定的预算计划，按规定预拨给用款单位的待结算资金。•包括预拨经费和基建拨款。预拨款项的原则（1）按预算和计划拨款。各级总预算会计在办理预拨款项时，必须根据年初核定的年度预算和季度分月用款计划拨付，不得办理超预算、无计划的拨款。（2）根据事业进度和资金使用情况拨款。既要保证资金需要，又要防止积压浪费；既要考虑本期计划需要，又要结合下期资金正常使用及上期资金使用和结存情况，以促进各用款单位合理、节约、有效的使用预算资金。（3）按财政库款情况拨款。预拨款项时，必须根据财政部门国库存款情况拨付。（一）预拨经费的核算预拨经费是财政部门按规定预拨给预算单位、尚未列为预算支出的经费。主要包括两种情况：一是预拨给预算单位在以后