第八章出口货物的核算

主要内容：•出口货物购进的核算•出口销售货物概述•自营出口销售的核算•代理出口销售的核算•加工贸易出口的核算第八章出口货物的核算第一节出口货物购进的核算•一、涉外企业出口货物的购进方式•出口商品按购进方式可分为直接购进和委托代购两种。•直接购进：指涉外企业直接与工矿企业、农场及有关单位签订购销合同或协议以收购出口产品。适用于收购工矿产品、农副产品和土特产品等。•委托代购：指涉外企业委托商业、粮食和供应社等基层单位，对货源零星分散不便直接收购的农副产品、土特产品代为收购。在委托代购方式下，涉外企业需向委托单位支付代购手续费。•二、涉外企业出口货物购进的交接和验收•（一）出口货物的交接方式交接方式1、送货制：指由供货单位将货物送到涉外企业指定的仓库或其他地点，并与涉外企业办理交接和货款结算，由涉外企业对其货物进行验收的一种方式。特点：涉外企业不负担送货费用和运输途中的商品损耗。2、提货制：指由涉外企业到供货单位指定的仓库或地点提货的一种方式。特点：一般要求涉外企业先向供货单位办理货款结算，然后凭提货单予以提货。在提货过程中发生的提货费用和商品损耗需由涉外企业承担。3、发货制：指由供货单位按合同规定，将商品委托运输部门发运到涉外企业所在地的车站、码头或指定地点，由涉外企业验收的一种方式。特点：涉外企业和供货单位需事先在合同中明确规定有关费用的负担。4、就地代管：指由涉外企业将所购商品委托供货单位寄存于仓库并代为保管的一种交接方式。特点：涉外企业和供货单位双方需凭保管凭证办理商品交接。涉外企业需承担供货单位代管过程中所发生的仓存保管费用。•从以上交接方式来看，送货制和提货制一般适用于本地购货，发货制一般适用于异地购货，就地交接对本地购货和异地购货均适用。•（二）出口货物购进的验收•1、一般技术性不强的出口货物：验收时，应根据出口货物的品种、数量、规格、型号、等级、花色、质量、包装等进行常规检查验收。•2、技术复杂、规格特殊、涉外企业无条件验收的出口货物：通常按涉外企业与供货单位签订的合同或协议规定，由供货单位出具货物检验证明书，并对其规格和质量负责。涉外企业只需对货物的数量进行点验，对货物的包装进行查验。•3、国家规定的由商品检验局进行检验的出口货物：涉外企业需凭商品检验局签发出具的合格证明，对其数量进行点验，对其包装进行查验。•三、出口货物购进业务的核算•（一）出口货物采购成本的构成•国内购进出口货物的采购成本：进货原价和进货费用•进货费用：运杂费、手续费、货物入库前的整理挑选费用等。•如果购进的货物享有进货折扣与折让，应将其扣除后的净额作为采购成本入账；•如果购进的货物应缴纳消费税的，应将其含税的买价作为采购成本入账。•对于直接收购或委托代购的农副产品，应以其收购原价作为采购成本入账。•（二）出口货物购进的会计处理•借：材料采购——出口商品采购•应交税费——应交增值税（进项税额）•贷：银行存款/应付账款/应付票据•借：库存商品•贷：材料采购第二节出口销售货物的概述•一、出口销售货物的种类•按其性质和经营类型可分为：贸易出口、加工补偿出口、援外出口等。•按性质不同可分为：贸易出口和援外出口两大类。•（一）贸易出口•贸易出口是指国际贸易中采用各种贸易方式，通过磋商，达成协议，签订合同，将出口货物销售出去，以收取外汇的交易行为。•1、贸易出口按其经营性质和责任的划分•可分为自营出口、代理出口和加工补偿出口等。•（1）自营出口：指涉外企业自己经营出口业务，并对发生的出口贸易盈亏自负其责。•出口销售收入归涉外企业所有，并享受出口退税；同时还要承担出口货物的购进成本、与出口相关的国内外费用和佣金，以及罚款、索赔和理赔等支出。•（2）代理出口：指涉外企业受国内委托单位的委托，代办对外洽谈、签约、对外销售、托运、交单和结汇等出口业务。•在代理出口方式下，受托单位不负担出口货物的盈亏，对出口货物不作进货和自营出口销售的处理，但代理出口的涉外企业要向委托方收取一定比例的手续费。•（3）加工补偿出口：按照补偿的形式，可分为来料加工、来件装配、来样生产和补偿贸易业务，简称“三来一补”。•其中：“三来”是指由外商提供原材料、零部件、元器件，必要时提供某些设备，由涉外企业按照外商的要求进行加工或装配产成品后再交给外商销售，涉外企业从中收取外汇加工费的业务；•“一补”即补偿贸易，是指由外商提供生产技术、设备和必要的材料，由涉外企业生产，然后用生产的产品分期归还外商的业务。•加工补偿贸易按其经营方式不同，可分为自营加工补偿业务和代理加工补偿业务两种。•自营加工补偿业务是指由涉外企业单独与外商签订合同，承担加工补偿业务，然后组织国内工厂进行生产，在生产出产成品后交给外商并收取加工费，或者涉外企业以其生产的产品偿还设备、引进技术以及材料价款的销售业务；•代理加工补偿业务是指由国内工厂委托涉外企业对外签订合同，由国内工厂直接负责生产，并承担加工补偿业务所发生的国内外费用，涉外企业只代理出口结汇、收取外汇手续费的业务。•2、贸易出口按其经营方式的划分•分为：直接出口、转口贸易、托收出口、易货贸易出口等。•直接出口是指进出口双方成交后由卖方直接发运给买方的出口业务；•转口贸易是指购货方将进口货物转卖并运交给第三国进口商的出口业务；•托收出口是指将货物委托国外企业代销的出口业务；•易货贸易出口是指进出口双方以货换货、进行对等交易的出口业务。•3、贸易出口按其货款结算方式的划分•可分为：现汇贸易出口和协定贸易出口。•现汇贸易出口是指进出口双方的交易以谈判或函电方式成交后，通过逐笔签订合同或确认书进行的出口业务；在该方式下，现汇结算一般采用信用证或托收方式进行，收取现汇货款。•协定贸易出口是指通过国家之间的进出口公司签订合同，按贸易协定的原则和范围进行的出口业务。在该方式下，一般采用记账结算。•（二）援外出口•援外出口是指按照我国与受援国政府签订的协议或协定，逐级下达给有关涉外企业执行的出口业务。援外出口，要求涉外企业首先按规定货物的品种、规格、数量、包装及交货日期等及时备足出口货物，然后按规定的交货条件和计价方法办理出口运输和交单结算手续。•交货后，涉外企业应按进价和一切费用相加的报账原则详细列出成本单，并逐级上报，办理货款归收手续。•二、涉外企业出口货物的程序•涉外企业出口货物，一般包括下列五个环节：•1、做好出口货物前的准备工作；•2、组织出口货源和对外成交；•3、出口货物交易磋商；•4、签订出口贸易合同；•5、履行出口贸易合同。第三节自营出口销售的核算•一、自营出口销售的特点和业务范围•自营出口销售是涉外企业自主出口的销售业务。•出口销售收入归涉外出口企业所有，出口货物的进价成本和与出口有关的国内外一切费用以及佣金、索赔、理赔及罚款等支出也由涉外出口企业承担。同时自营出口销售的盈亏纳入涉外出口企业的损益核算中。•自营出口销售的业务范围包括以贸易方式自营出口和转口销售的商品、进口原材料经加工后出口的商品和出售在国外举办展览展销的商品、样品、小卖品等。除此之外，批准供应境内销售，如外轮、远洋国轮、贸易中心、外国驻华使馆等收取的以外汇计价支付的商品，也属于自营出口销售的范围。•二、自营出口销售收入的确认和计量•（一）自营出口销售收入的确认•自营出口销售收入确认时，应同时符合以下五个条件：•（1）企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；•（2）企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施控制；•（3）相关收入的金额和成本能够可靠地计量；•（4）与交易相关的经济利益很可能流入企业；•（5）相关的已发生或将要发生的成本能够可靠地计量。•在自营出口销售中，出口方按规定将货物装运出口并取得各种正本装运提单，同时向银行办理完交单手续，就应确认出口销售收入。•（二）自营出口销售收入的计量•财会部门在收到储运部门或业务部门交来的出口销售发票和实际出口通知单时，将其作为销售收入入账。为规范出口销售收入的入账口径，均以离岸价（FOB）为准，实质上是以扣除佣金后的出口销售的净收入为基础进行计价的。•如果合同规定货物以CIF价格成交的，还应在此基础上扣除运费和保险费后进行计价：即先以CIF价格作为出口销售收入入账，然后将货物离岸后由我方负担的以外汇支付的国外运费、保险费和佣金等冲减出口销售收入。•如果合同规定以CFR价成交，则只扣除运费后进行计价。•需要说明的是：•1、无论出口成交价采用上述哪种价格，都要求卖方办理货物出口清关手续。•2、无论出口成交价采用上述哪种价格，出口销售收入均以销售发票所列货款的外币金额折算为记账本位币金额入账，并以复币记录。•3、佣金是按价格条件或合同规定应支付给中间商的推销报酬。•明佣，又称发票内佣金，是出口发票中明确注明的佣金。采用明佣，涉外企业根据扣除佣金后的销售货款净额收取货款，不再另付佣金。明佣由国外客户在支付出口货物时直接扣除，因而出口企业不需另付。但在出口销售收入的核算中，应单独反映，将明佣做冲减销售收入处理。•暗佣，又称发票外佣金，即出口合同中定有佣金，但在价格条件、出口发票中未列明的佣金。采用暗佣，出口发票中只列明销售总额，涉外企业应根据销售货款总额收取货款后，再另付佣金。•累计佣金，是指出口企业按一定时期的累计销售额给国外包销商、代理商的推销报酬。即出口企业同境外包销、代销客户订立协议，规定在一定时期内，按累计数额支付的佣金。•支付明佣、暗佣时，需以红字冲减出口销售收入；支付累计佣金，由于不能认定到具体出口货物，因此不需以红字冲减出口销售收入，而直接作为销售费用进行会计处理。•4、涉外企业出口方在和进口方就包括保险费在内的价格条件达成交易时，需要很据合同规定向保险公司投保。涉外出口企业对保险公司出具的保险费清单应认真进行审核，经审核无误后予以支付，并以红字冲减出口销售收入。•三、出口销售的核算原则•1、出口销售收入的确认时间•均在货物发运取得运单或提单后以全套单证向银行交单结汇从而收到外汇或取得货款索取权时确认出口销售收入。•2、出口销售收入的计量•出口销售收入均以外销发票所列货款的外币总金额折算人民币（或记账本位币）金额登记入账，并进行复币式核算。•3、出口货物销售以FOB价为会计核算基础价•非FOB价出口销售如CIF价或CFR价销售货物，其发生的国外有关外币费用一律作冲减销售收入处理，其销售收入统一到FOB价的基础上来，所以称FOB价为会计核算的基础价格。•4、出口销售发生的外币费用•在出口销售过程中，发生的外币费用指运费、保险费、佣金，按第三条原则冲减该项出口销售收入，不作为费用处理。•5、出口销售发生的理赔款•如果出口销售发生理赔款，其实质是销售收入的减少，故作冲减销售收入处理，不作为营业外支出处理。•6、出口退税•税款是出口成本的组成部分，而退税是税款的减少，故作冲减成本处理。•四、自营出口销售的会计处理•（一）自营出口销售一般业务的会计处理•1、财务部门根据业务部门转来的发票副本及银行回单•借：应收账款——外币户•贷：主营业务收入——自营出口•2、结转商品销售成本时•借：主营业务成本——自营出口•贷：发出商品•3、收到外运公司转来的托收海运运单和保险公司转来的保险结算单据时•借：主营业务收入——自营出口（国外运杂费/国外保险费）•贷：银行存款•4、收到国内费用结算单时•借：销售费用•贷：银行存款•5、收到外汇货款时•借：银行存款•贷：应收账款——外币户•6、按规定计算关税时•借：营业税金及附加•贷：应交税费——应交出口关税•7、实际缴纳关税时•借：应交税费——应交出口关税•贷：银行存款•为简化核算，涉外企业计算关税时也可以不通过“应交税费——应交出口关税”账户进行核算，实际缴纳关税时•借：营业税金及附加•贷：银行存款•例1：某涉外企业与美国一家公司签订出口贸易合同，向其出口销售女士服装2000件，每件进价为500元。发票金额为CIF280000美元，出口佣金为明佣，按4%计算。•（1）收到业务部门开出的商品出库凭证，发出商品时•借：发出商品1000000•贷：库存商品1000000•（2）