预算的冲突

预算的冲突摘要：本文旨在介绍预算管理在实务和理论上发展过程中的冲突，并为公司管理提出解决的方向性建议。关键词：预算管理、冲突、改进预算、超越预算正文：尽管到目前为止，预算管理理论存在各种不足，包括当今多元化和全球化的跨国公司越来越多的使用预算管理。预算是企业运用资源实现其目标的桥梁。1，实务界的应对：预算的刚性与环境的不确定性20世纪30年代，经历经济危机后的西方企业开始全面推行预算管理，目的是限制非理性的过度生产和投机行为，以稳定内部经营，将动荡环境对企业的不利影响控制在最低限度（Ludwig,1930;Musil,1930;Jadot,1931）。在引入预算初期，人们已经意识到，动荡环境下未来无法可靠预测，不必苛求预算准确度，关键是保持足够的预算弹性，帮助企业适应不断变化的外部环境（Ludwig,1930;Pengalou,1931）。由此不难看出，西方企业在推行预算管理的初期就已经考虑到环境不确定性问题，并且将预算作为管理环境不确定性的理性手段加以使用。通用汽车公司（1923）开发了两种管理会计程序——销售报告和弹性预算系统来达成这一目的。定期的销售报告用来协调生产与销售之间的差异，而弹性预算系统可以在给定的价格区间内估计任何实际产出水平和价格水平下的总成本和利润。借助这两项管理技术，总部能够及时掌握产生差异的具体动因，并赋予分部更多的自主权去平衡产能、销售量与销售价格，确保销售、产量的剧烈波动不至于损害公司控制成本和追求盈利的努力，从而有效地适应复杂多变的市场环境。实际上，只有11%的加拿大企业和10%的美国企业采用滚动预算法（Libby,Lindsay,2007）而在1987年，有21%的美国企业采用滚动预算法（Umapathy,1987）。为什么越来越多的美国企业抛弃改进预算，问题恐怕不在预算本身。预算目标需要根据外部环境和内部条件的变化而不断调整，但基于预算的固定业绩合同限制了预算的灵活性，资源往往在预算年度开始就已经被分配到具体的目标上去，导致预算无法及时抓住多变环境中的不确定性因素，在预算年度内，有时甚至在预算年度开始时就变成过时的东西，降低了编制预算的价值。由跨国高新技术制造企业联合会CAM-I所组建的“超越预算圆桌会议论坛BBRT率先提出“超越预算”。BBRT从1998年开始对欧洲许多未采用预算管理及放弃预算管理的公司进行了大量实证研究。在分析了这些公司与采用预算管理的公司相比的优势后，提出了一套代替传统预算的超越预算管理模式。该组织自1998年成立至今，已有80多个成员企业，这些企业较少依赖集权式的计划和预算程序，但依然取得了商业上的成功。2，预算基本功能的对立：决策和控制预算的两个功能，决策资源配置和控制组织行为。简单来讲，决策功能包括沟通、协调、计划及资源配置等具体功能；控制功能包括业绩评价、经营控制和激励等具体功能。预算同时具备决策和控制功能，这在现实中可能会导致其功能冲突和失灵。齐默尔曼《实证会计理论》，如果过于强调预算作为经营业绩的评价标准的话，则掌握着专门知识和信息的管理人员就将不再不偏不倚地对未来事件进行预测并加以揭示了，他们将倾向于较为保守的预算数据从而使其经营业绩看起来达到更佳的目标。理论界称为“预算宽余”。如果高层管理人员因此拒绝授权基层管理人员编制预算，则会出现新的矛盾，一是预算目标可能严重偏离实际，因为高层管理人员往往缺乏相关的信息，二是基层管理人员消极怠工，在无法完成预算的情况下放弃努力或者在完成预算之后停止追求更高目标。3，管理人员角色的冲突：制定与考核基于心理学的经验研究证明，相对于预算“紧”控制而言，“松”控制的预算更能促进企业的资源计划、控制和激励（Merchant,1989）。在预算“紧”控制情形下，预算职能冲突问题较为严重，预算容易被视为引发工作关系紧张、数字游戏的有害压力，而在预算“松”控制的情形下，预算职能冲突相对缓和，与预算有关的非理性行为也相对较少。4，学术界激烈的争论：改进预算与超越预算传统预算模式下，预算既扮演预测、计划、协调和资源分配等决策支持角色，又作为业绩评价和薪酬激励标准，成为控制系统的一部分，国内学者形象地称之为“全面预算”。改进预算，betterbudgeting是一种温和的改良观点，它诞生于20世纪20年代，致力于改善预算管理的环节，以克服预算管理在实践中出现的不足。改进预算模式既没有全盘否定预算的积极意义，也无意另起炉灶，主张渐进式改革。一方面，保留预算的控制职能，依然把预算作为业绩评价和薪酬激励的主要依据；另一方面，在现行预算体系中引入作业成本法、平衡计分卡，滚动预算等新型管理工具，改善预算的决策职能，更好地适应多变环境下企业管理的新要求。滚动预算可以在较短时间内根据外部环境和内部条件的重大变化调整预算方案，从而使事先确定的预算目标最接近“事实”，提高了预算的准确度。如果不考虑成本因素，滚动预算完全可以做到“适时预算”，有效应对不确定环境。问题是，滚动预算缺乏与之相适应的控制机制。高频度的滚动预算不仅会增加时间和成本，还会增强管理人员的不稳定感，诱发其进行数字游戏的动机，从而难以设计出有效的业绩评价体系和奖惩体系。改进预算模式遵循渐进式改革思路，侧重于对传统预算模式的局部改良，降低了改革的风险与成本，较容易被企业所接受。但改进预算模式缺乏整体的改革思路和连贯性，尤其是忽略了组织结构内部决策管理职能与决策控制职能之间的相互替代关系，在改善预算决策职能的同时也削弱了预算的控制职能。如果在更大范围内应用，势必会提高改革的风险和成本。尽管就组织控制而言，预算并非不可或缺的手段，但在新型的组织控制模式成型并且有效替代传统的预算控制之前，改进预算模式的效果必然有限。超越预算，beyondbudgeting，是另一种是激进的观点，即其核心内容是企业在不编制预算的情况下，通过综合应用各种预测、绩效管理的方法来管理组织的业绩，并以授权管理的方式实现企业组织分权化。超越预算，旨在建立一个更具灵活性的绩效管理系统，促进公司业绩持续改善。包括：1目标原则，设定持续改进而不是固定不变的年度业绩目标；2报酬原则，基于事后的相对业绩而不是事前的固定合约；3计划原则，放弃内容详尽、一成不变的年度计划，代之以简明扼要、适时更新的滚动预测；4资源原则，按需要调配资源而不是事先分配资源；5协调原则，基于业务流程而不是计划和预算；6控制原则，基于对事后相对业绩指标的分析，而不是事前计划目标的差异分析。根据美国管理会计师协会IMA在2005年对其成员中的212名高级经理所做的一份调查显示，有超过50%的高级经理赞同或者强烈赞同“预算在企业的管理中是必不可少的”这一观点，而只有15%的人持反对意见。这说明取消预算管理对于大部分企业来说不具可行性，并且目前只有少数企业能够接受“超越预算”的思想。5，解决方向5.1弱化预算与考核的直接关系。基于超越预算的观点；5.2增加预算的韧性，增加对环境不确定因素的考虑，消除数字游戏。该观点需要建立在企业对环境有充分的认识的基础上；5.3滚动预算，增加对环境变化的适应性，但前提的有足够的精力来定期调整；5.4除了预算，更重要的是企业愿景、宗旨和目标。成熟的企业目标并非一成不变，由企业目标分解而形成的预算可以确保企业中长期目标的实现，而非关注短期视角。在此基础上可运用平衡计分卡BSC。但若对中长期目标考虑不周全，平衡计分卡只会产生更多的混沌、增加矛盾面。参考文献：1、蔡剑辉.从全面预算到超越预算[J].中国会计学会财务成本分会第25届理论研讨会论文集,2012-05-192、蔡剑辉.预算的职能冲突与协调对策研究[J].会计研究,2009-12-153、马良渝;罗玫;文佳.论超越预算与改进预算的融合[J].财会通讯(理财版),2008-03-204、Theprinciplesofbeyondbudgeting,Whitepaper,BBRT,20055、冯巧根.超越预算的实务发展动向与评价[J].会计研究,2005-12-15