第二节长期股权投资的后续计量

第五章长期股权投资通俗易懂式讲解第一节长期股权投资的范围和初始计量一、长期股权投资的范围教材在这个知识点讲了这么一个事情，那就是：企业进行的哪些投资属于长期股权投资。那我们从“长期股权投资”这几个字想一下，长期就意味着长期持有，那对于这样的投资，我们就在长期股权科目下核算。教材说了下面三种投资属于长期股权投资：1、对子公司的投资，即投资方能对被投资单位实施控制的权益性投资。（试想一下，都能够控制了，可想股权投资比例不小，应该是奔着长期去的。那控制又是什么概念呢，就是你说了算）2、对合营企业投资，即投资方与其他合营方一同对被投资单位实施共同控制且对被投资单位净资产享有权利的权益性投资。（试想一下，共同控制，可想股权投资比例也不小，应该是奔着长期去的。那共同控制又是什么概念呢，就是你和唯一的另一股东两个人商量好了，这个事情就可以定了）3、对联营企业投资，即投资方对被投资单位具有重大影响的权益性投资（这个可以这样理解：我的意见对被投资方的经营决策有重大的影响，如果你去股票市场买股票，你能够对你买股票的这个公司经营有什么影响吗？所以有重大影响，也是长期持有了，投资不小了）所以对上述范围只要掌握：我对被投资单位有控制（子公司），共同控制（合营企业），重大影响（联营企业），就需要在长期股权这里核二、长期股权投资初始计量（一）企业合并形成的长期股权投资企业合并，是指将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。（大家可能会有疑问：企业合并是什么意思呢？其实很简单，对于那些大集团公司（称为母公司），下面有很多子公司，那个集团公司的股东，年末要知道这个集团公司年末财务报表的数据是怎么样的，是不是要把给你公司的报表拿过来一个一个看啊？想想也不是，他们是要一个合并在一起的报表，这样一看就知道这个集团的经营状况了，这个就叫企业合并财务报表）1.同一控制下企业合并形成的长期股权投资（同一控制下，就是说受同一个投资者控制。这个投资者下面有很多子公司，那些子公司之间相互投资合并，不论怎么合并，最终还是受那个投资者控制，所以就叫同一控制下企业合并）那么同一控制下企业合并形成长期股权投资的初始成本怎么确认呢？教材上说：合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照所取得的被合并方在最终控制方合并财务报表中的净资产的账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。（我们先用中学学语文那样抓主干：以什么为对价，取得被合并方账面价值的份额作为初始投资成本，也就是说长期股权投资的初始投资成本就是被投资方账面价值的份额，比如你持有被合并方51%的股份，那长期股权投资的初始投资成本就是被投资方账面价值乘以51%）（我们接着看，你是以现金、或者其他资产给被合并方，来换取被合并方账面价值乘以51%，那么你付出的现金或其他资产原先在你的账面是有金额的，而被合并方账面价值乘以51%又是一个金额，这两个金额的差异怎么办呢？教材上说调整资本公积-资本溢价或股本溢价，资本公积-资本溢价或股本溢价余额不足冲减，那就接着冲减盈余公积和未分配利润）(我们来分析一下：我投资方以我有的资产换取你的股权，正常可以理解成，我卖了我的资产然后把钱给你的股东，买你的股份，那我买的资产应该是有公允价值或者说市价的，我怎么能以账面价值来卖呢，而且买卖之间的差异一般是要影响损益的，为什么要调整资本公积呢？其实国家制定这个规则是为了避免有些集团企业本来业绩不好，然后想出歪脑子，通过集团内部的企业合并，产生利润出来，所以国家为了防止企业钻这个空，就规定了，都按照账面价值买卖，双方有差异计入权益，不让影响损益。)（其实会计还是蛮有意思的吧，所以国家制定的准则为什么是这样规定，是有一定的原因和目的的）再来教材上说：合并方发生的审计、法律服务、评估咨询等中介费用以及其他相关费用，于发生时计入当期损益2.非同一控制下企业合并形成的长期股权投资教材上说：非同一控制下的控股合并中，购买方应当按照确定的企业合并成本作为长期股权投资的初始投资成本。企业合并成本包括购买方付出的资产、发生或承担的负债、发行的权益性工具或债务性工具的公允价值之和。（我们来分析一下，为什么非同一控制下企业合并和同一控制下企业合并的初始入账成本不一样呢，大家想一下，同一控制下的企业合并，说白了相当与合并双方把资产交换了一下，对集团外部的人看你这个集团整体是没有变化的，不能因为内部资产交换了一下，就出来利润了，这样大家都不用搞经营了，都靠交换资产，就能有利润了，哈哈。那么对于非同一控制下企业合并呢，双方都是陌生人，大家都是理智的，谁都不会要吃亏，所以大家就按照交换资产的公允价值或市价来交换，交换的差额计入损益）知道了上述原因后，就比较好理解了，为什么同一控制下与非同一控制下初始投资成本确认原则不一样。第一讲到此为止，下一讲后续更新第二节长期股权投资的后续计量通过前面两讲，大家应该知道区分同一控制下与非同一控制下，长期股权投资成本是如何入账的，也就是初始计量。一句话概括：同一控制下，初始入账只认被投资方账面价值的份额，非同一控制下，初始入账只认被投资单位净资产公允价值的份额（正常情况下，投资方付出去资产的公允价值与被投资方净资产公允价值的份额是一样的，因为都是理性人，如果不一样，也是有原因的，就是这一讲中，我们要讲的）。那么接下来，我们就要讲第二节长期股权投资的后续计量了。也就是说刚刚投资的时候，钱投出去了，我们就要入账，初始入账的时候，我们先根据第一讲的原则进行初始入账。那么在持续期间，我们就要根据我们对被投资单位是控制还是共同控制，还是重大影响，进行后续的账务处理。我们后续如何记录长期股权投资呢，教材讲了两种方法，一种是成本法，一种是权益法，而且规定投资方持有对子公司的投资才用成本法核算，也就是说对合营企业和联营企业才用权益法。那什么叫成本法呢，根据字面理解，成本法就是按照成本计量的方法，也就是说，这项长期股权投资，我们的基本方针就是我们付出了多少成本，长期股权投资就应该是这个成本的金额。后续没有增加投资或收回投资的话，就不影响长期股权投资入账成本。所以教材说，采用成本核算的长期股权投资，应当按照初始投资成本计价。追加或收回投资的应当调整长期股权投资的成本。在追加投资时，按照追加投资支付的成本的公允价值及发生的相关交易费用增加长期股权投资的账面价值。被投资单位宣告分派现金股利或利润的，投资方根据应享有的部分确认当期投资收益。第二种方法：权益法，根据字面理解，权益权益，就是与被投资方的所有者权益有关，被投资方的权益变动，我们长期股权投资也要跟着变动，所以就叫权益法。前面我们说了对合营企业和联营企业采用权益法核算。教材上讲了一大堆采用权益法核算长期股权投资时是怎么处理的，归根结底一句话，被投资单位所有者权益发生变动，我们按照持股比例进行相应调整，调整后长期股权投资金额始终是你被投资单位所有者权益的份额。举个例子，被投资单位实现净利润了，这个是增加被投资单位的所有权权益的，那么采用权益法核算时我们的长期股权投资就要进行确认，而成本法核算就不需要，因为我们投资的成本没有变化教材上介绍了初始投资成本的调整，说我们投资你被投资单位时，我们付出去的钱和你被投资单位净资产公允价值乘以我的持股比例，两则不相等，我们要进行调整。那么怎么调整呢，教材说了，我们付出去的钱大于你被投资单位净资产公允价值乘以我的持股比例，我们作为商誉不调整长期股权投资的账面价值，如果我们付出去的钱，小于你被投资单位净资产公允价值乘以我的持股比例，我们要调增长期股权投的成本，同时确认营业外收入。那我们怎么理解呢，我们在前面两讲中，反复说明了，我们每个人都是理性的人，谁都不会白白吃亏，那么为什么我们会有付出去的钱大于被投资单位净资产公允价值乘以我的持股比例呢，其实我们知道，应该是这家被投资单位效益很好，很多无形的东西无法在净资产中反映的，所以我们愿意付出大于被投资单位净资产公允价值乘以我持股比例的钱。所以这部分多付出去的钱，作为商誉反映（此时商誉不入账），长期股权投资就按照投出去多少钱，计录多少长期股权投资，你也可以这样想，我付出的钱多了，假设是银行存款，我们是贷记银行存款的，那借记哪个科目呢，只能借记什么科目呢，总不能是营业外支出吧，这个不行，因为我们不会这么傻白白吃亏的，所以只能还是借记长期股权投资了。另外一种情况，我们付出去的钱小于被投资单位净资产公允价值乘以我的持股比例，那么对方也不是傻子，为什么对方愿意接受呢，我们想想应该有比较难言的苦衷吧，或许是急用钱等等，那这个差额，我们一边增加长期股权投资的成本，一方面增加营业外收入。营业外收入就可以说明，我们侥幸的占便宜了。哈哈综上前面解释，我们知道长期股权投资的金额怎么确定呢，先投出去多少，先记录长期股权投资成本多少，第二步进行比较：如果投出去的少，那么就增加长期股权投资的入账金额，如果投出去的多，就按照投出去的金额记录。下面我们看一下，教材中的例题【教材例5-9】A公司于2×09年1月2日取得B公司30%的股权，支付价款30000000元。取得投资时被投资单位账面所有者权益的构成如下（假定该时点被投资单位各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同，（单位：元）：实收资本30000000资本公积24000000盈余公积6000000未分配利润15000000所有者权益总额75000000假定在B公司的董事会中，所有股东均以其持股比例行使表决权。A公司在取得对B公司的股权后，派人参与了B公司的财务和生产经营决策。因能够对B公司的生产经营决策施加重大影响，A公司对该项投资采用权益法核算。（我们来分析一下，题目说A公司取得B公司30%的股权，能够对B公司的生产经营决策施加重大影响，A公司对该项投资采用权益法核算，那么我们就分两步骤来处理，第一步就初始取得时，长期股权投资是怎么入账的，第二部后续计量采用权益法核算，我们是不是要调整长期股权投资的成本。）（根据前面我们说的两步骤，先看第一步，我们付出了3000万元，那我们长期股权投资的入账价值就应该是3000万元，）即取得时，A公司账务应该是：借：长期股权投资——B公司——投资成本3000万贷：银行存款3000万（接下来，我们做第二步骤，就是后续采用权益法核算了，我们就要看对方净资产的公允价值乘以我们的持股比例，与我们投资付出去的钱做对比，看看是多还是少，还是相等）题目说B公司净资产公允价值与账面价值相同=7500万，我们持有30%，那么就是7500万乘以30%等于2250万元，那么这样看来我们投出去的钱要多了，看看我们前面的总结“长期股权投资的金额怎么确定呢，先投出去多少，先记录长期股权投资成本多少，第二步进行比较：如果投出去的少，那么就增加长期股权投资的入账金额，如果投出去的多，就按照投出去的金额记录。。”所以我们就不调整长期股权投资取得时的会计分录了。教材上说，假定上例中取得投资时B公司可辨认净资产公允价值为120000000元（那么我们就计算一下，B公司净资产乘以30%=12000万*30%=3600万元，大于我们付出去的3000万元，差额是600万元。再看看我们前面的总结“长期股权投资的金额怎么确定呢，先投出去多少，先记录长期股权投资成本多少，第二步进行比较：如果投出去的少，那么就增加长期股权投资的入账金额，如果投出去的多，就按照投出去的金额记录。”）所以我们还要增加一笔分录：借：长期股权投资——B公司——投资成本600万贷：营业外收入600万元所以长期股权投资后续计量把握一个原则：成本法后续计量的话，长期股权投资，只认我投出去的成本，不进行与净资产公允价值份额比较，只有追加投资或收回投资时，才会影响长期股权投资成本，而对于权益法后续计量的话，我们就要分两步：第一步先投出去多少，先记录长期股权投资成本多少，第二步进行比较：如果投出去的少，那么就增加长期股权投资的入账金额，如果投出去的多，就按照投出去的金额记录第三讲到此为止，第四讲后续更新。