第十四章利润

252第十四章利润学习目标通过本章的学习，要求了解利润的构成及影响因素；理解所得税性质及计算方法；掌握利润形成、所得税、利润分配的核算。第一节本年利润一、利润总额的计算利润是企业在一定期间内的经营成果，是综合反映企业经营成果的一项重要指标。企业利润包括收入减去费用后的净额、直接计入当期损益的利得和损失等。直接计入当期损益的利得和损失是指应当计入当期损益、会导致所有者权益发生增减变动的、与所有者投入资本或者向所有者分配利润无关的利得和损失。利润的相关计算公式如下：营业利润＝营业收入－营业成本－营业税金及附加－销售费用－管理费用－财务费用－资产减值损失＋公允价值变得收益＋投资收益利润总额＝营业利润＋营业外收入－营业外支出净利润＝利润总额－所得税费用（一）资产减值损失资产减值损失是指企业根据资产减值等准则计提各项资产减值准备所形成的损失。它包括坏账准备、存货跌价准备、长期股权投资减值准备、持有至到期投资减值准备、固定资产减值准备、在建工程减值准备、工程物资减值准备、无形资产减值准备、商誉减值准备、可供出售金融资产减值准备和未担保余值减值准备等。企业发生的资产减值损失，通过“资产减值损失”账户进行核算，该账户按照资产减值损失的具体项目进行明细核算。期末将“资产减值损失”账户余额转入“本年利润”账户，结转后无余额。（二）公允价值变动收益（或损失）公允价值变动收益是指企业在初始确认时划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债（包括交易性金融资产或金融负债和直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债），以及采用公允价值模式计量的投资性房地产、衍生工具、套期业务中公允价值变动形成的应计入当期损益的利得或损失。253（三）投资收益（或损失）投资收益是指企业根据长期股权投资准则确认的投资收益或投资损失，以及企业持有交易性金融资产、持有至到期投资、可供出售金融资产期间取得的投资收益、企业处置交易性金融资产、交易性金融负债、持有至到期投资、可供出售金融资产实现的损益。（四）营业外收入营业外收入是指企业发生的与其日常活动无直接关系的各项利得，主要包括非流动资产处置利得、非货币性资产交换利得、债务重组利得、罚没利得、捐赠利得、盘盈利得、政府补助、确实无法支付而按规定程序经批准后转作营业外收入的应付款项。企业发生营业外收入，应通过“营业外收入”账户进行核算，并按营业外收入的具体项目进行明细核算。发生营业外收入时，借记“库存现金”、“银行存款”、“待处理财产损溢”、“固定资产清理”、“应付账款”等账户，贷记“营业外收入”账户。期末，应将本账户的余额转入“本年利润”账户，结转后本账户应无余额。（五）营业外支出营业外支出是指企业发生的与其日常活动无直接关系的各项损失，包括非流动资产处置损失、非货币性资产交换损失、债务重组损失、罚款支出、捐赠支出、盘亏损失、非常损失等。企业发生营业外支出，应通过“营业外支出”账户进行核算，并按营业外支出的具体项目进行明细核算。发生营业外支出时，借记“营业外支出”账户，贷记“待处理财产损溢”、“库存现金”、“银行存款”、等账户。期末，应将本账户的余额转入“本年利润”账户，结转后本账户应无余额。【例1】企业有一笔应付给供货企业的货款58500元，因其单位撤消而无法支付，经批准后转作营业外收入。根据有关原始凭证，编制如下会计分录：借：应付账款58500贷：营业外收入58500【例2】企业发生如下经济业务:(1)企业将已发生的原材料非常损失80000元转作营业外支出。根据有关原始凭证，编制如下会计分录：254借：营业外支出80000贷：待处理财产损溢80000(2)用银行存款20000元捐赠给社会福利部门。根据有关原始凭证，编制如下会计分录：借：营业外支出20000贷：银行存款20000(3)企业因污水处置不当,造成环境污染,被环保部门罚款5000元，罚款以银行存款支付。根据有关原始凭证，编制如下会计分录：借：营业外支出5000贷：银行存款5000二、本年利润结转的账务处理“本年利润”账户核算企业当年实现的净利润(或发生的净亏损)。期末结转利润时，应将“主营业务收入”、“利息收入”、“手续费及佣金收入”、“其他业务收入”、“营业外收入”等账户的期末余额分别转入“本年利润”账户，借记“主营业务收入”、“利息收入”、“手续费及佣金收入”、“其他业务收入”、“营业外收入”等账户，贷记“本年利润”账户。将“主营业务成本”、“营业税金及附加”、“其他业务成本”、“销售费用”、“管理费用”、“财务费用”、“资产减值损失”、“营业外支出”、“所得税费用”等账户的期末余额分别转入“本年利润”账户，借记“本年利润”账户，贷记“主营业务成本”、“营业税金及附加”、“其他业务成本”、“销售费用”、“管理费用”、“财务费用”、“资产减值损失”、“营业外支出”、“所得税费用”等账户。将“公允价值变动损益”、“投资收益”账户的净收益，转入“本年利润”账户，借记“公允价值变动损益”、“投资收益”账户，贷记“本年利润”账户；如为净损失，做相反的会计分录。年度终了，应将本年收入和支出相抵后结出的本年实现的净利润，转入“利润分配”账户，借记“本年利润”账户，贷记“利润分配——未分配利润”账户；如为净亏损，做相反的会计分录。结转后“本年利润”账户应无余额。利润结转方法有两种：表结法和账结法。账结法是指会计期末，将各项损益255类账户余额转入“本年利润”账户。【例3】某企业2007年12月份各有关损益类类账户结转前余额如表13-1。账户名称金额账户名称金额主营业务收入30000000其他业务成本800000其他业务收入1500000销售费用200000营业外收入5000000管理费用600000投资收益3500000财务费用300000主营业务成本20000000营业外支出100000营业税金及附加700000所得税费用264000期末将各项收入类账户余额转入“本年利润”账户贷方，将各项支出类账户余额转入“本年利润”账户借方。(1)结转各项费用借：本年利润22964000贷：主营业务成本20000000营业税金及附加700000其他业务成本800000销售费用200000管理费用600000财务费用300000营业外支出100000所得税费用264000(2)结转各项收入借：主营业务收入30000000其他业务收入1500000营业外收入5000000投资收益3500000贷：本年利润40000000“表结法”是月末损益类账户的余额不需要通过会计分录的方式结转到“本年利润”账户，即不在账户中结出本月实现的利润，而是通过填列“利润表”，256从而计算出本月利润或亏损。无论是“表结法”还是“账结法”，年终时都必须将“本年利润”账户结平，转入“利润分配——未分配利润”账户，结转后，“本年利润”账户应无余额。第第二二节节所所得得税税一、所得税会计的概述所得税会计是研究如何处理依据会计准则计算的税前会计利润与按照税法规定计算的应税所得之间差异的会计理论和方法。我国所得税会计采用了资产负债表债务法，要求企业从资产负债表出发，通过比较资产负债表上列示的资产、负债按照会计准则规定确定的账面价值与按照税法规定确定的计税基础，对于两者之间的差异分别应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异，确认相关的递延所得税负债与递延所得税资产，并在此基础上确定每一会计期间利润表中的所得税费用。二、暂时性差异（一）计税基础1.资产的计税基础资产的计税基础，是指企业收回资产账面价值过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额。即该项资产在未来期间计税时可以税前扣除的金额。用公式表示如下：资产的计税基础＝未来可税前扣除的金额【例4】某企业的某项固定资产原价为100万元，会计与税法折旧方法、折旧年限一致，折旧期限为10年，预计净残值为零，采用直线法计提折旧，累计计提折旧30万元，计提固定资产减值准备10万元。该固定资产账面价值为60万元。按照会计准则规定计提的资产减值损失在提取时不允许从应纳税所得额中扣除，而只有在实际发生时才能加以扣除。因此，该固定资产的计税基础为70万元。通常情况下，资产在取得时的入账价值与其计税基础是相同的。但是由于在后续计量过程中因企业会计准则规定与税法规定不同，使得资产的账面价值与计税基础之间产生差异。2.负债的计税基础257负债的计税基础，是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。用公式表示如下：负债的计税基础＝负债的账面价值－未来可税前扣除的金额通常情况下，短期借款、应付票据、应付账款和其它应付款等负债的确认和偿还，不会对当期损益和应纳税所得额产生影响，其计税基础就是账面价值。但在某些情况下，对自费用中提取的负债的确认可能会影响损益，并影响不同期间的应纳税所得额，使其计税基础与账面价值之间产生差额。比如按会计准则规定确认的某些预计负债。【例5】某企业因产品售后服务确认了100万元预计负债，记入当期损益。按照税法规定，与预计负债相关的费用，视相关交易事项的具体情况，一般在实际发生时准予税前扣除，因此该项预计负债的计税基础为零。也就是说，在期末资产负债表中，该项预计负债的账面价值为100万元，计税基础为零。（二）暂时性差异暂时性差异是指资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额。未作为资产和负债确认的项目，按照税法规定可以确定其计税基础的，其计税基础与账面价值之间的差额也属于暂时性差异。用公式表示如下：暂时性差异=账面价值–计税基础资产的暂时性差异=账面价值-未来可税前扣除的金额负债的暂时性差异=账面价值-（账面价值-未来可税前扣除的金额）=未来可税前扣除的金额按照暂时性差异对未来期间应税金额的影响，分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。1、应纳税暂时性差异应纳税暂时性差异是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生应税金额的暂时性差异。资产的账面价值大于其计税基础或是负债账面价值小于其计税基础时，会产生应纳税暂时性差异。其产生当期应当确认为递延所得税负债。【例6】某企业持有一项交易性金融资产，成本为100万元，期末公允价值为130万元，即期末账面价值为130万元，而税法规定的计税基础仍然为100258万元。由于该项资产的升值部分30万元在将来收回时将会产生应交所得税，因此，该项资产的账面价值和期末计税基础之间的差额30万元属于应纳税暂时性差异。（二）可抵扣暂时性差异可抵扣暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生可抵扣金额的暂时性差异。资产的账面价值小于其计税基础或是负债账面价值大于其计税基础时，会产生应纳税暂时性差异。其产生当期应当确认为递延所得税资产。【例7】某企业期末持有一批存货，账面余额为100万元，估计其可变现净值为80万元，按照存货准则规定，期末计提存货跌价准备20万元。税法规定存货跌价损失在发生实质性损失前不允许税前扣除，因此该批存货的计税基础仍然是100万元。由于存货跌价损失在存货处置时可从应纳税所得额中扣除，在资产负债表中，该批存货的账面价值80万元与计税基础100万元之间的差额20万元属于可抵扣暂时性差异。3、特殊项目产生的暂时性差异有些项目有计税基础，但由于不符合资产、负债的确认条件而没有确认为资产、负债。按照税法规定可以确定其计税基础的，其计税基础与账面价值之间的差额也属于暂时性差异。比如开办费，会计于发生时计入管理费用，税法规定可以在5年内分期扣除，两者之间的差异也形成暂时性差异。可抵扣亏损及税款抵减产生的暂时性差异。按照税法规定，允许用以后年度的所得弥补的可抵扣亏损及可结转以后年度的税款抵减，均能减少未来期间的应交所得税，会计上视同可抵扣暂时性差异，符合条件，确认为递延所得税资产。企业合并中取得资产、负债产生暂时性差异。如果合并按会计准则属于非同一控制下企业合并，按税法规定属于免税合并，则取得资产、负债的账面价值与计税基础不同，形成暂时性差异。三、递延所得税资产及递延所得税负债的确认与计量（一）递延所