第2章+税务行政自由裁量权

第2章税务行政自由裁量权基本概念释义2.1行政自由裁量权概述2.1.1行政自由裁量权涵义目前，行政自由裁量权的概念理论界没有统一界定。欧美国家侧重详述自由裁量，很少明确界定自由裁量。美国《布莱克法律词典》认为，“裁量”是为法官及行政人员享有的，在他们认为合适或必须的情况下的选择权；如果没有滥用裁量权的证据，这种裁量行为或不行为不能被推翻。大陆法系国家更多的倾向于行政自由裁量的狭义概念，他们认为裁量是在事实要件已确定的条件下，法定对于确定法律效果的酌量余地。德国行政法将行政自由裁量与不确定的法律概念区分开，他们认为行政自由裁量应在被限制的具体行政行为范围之内，从行政自由裁量权中排除不确定的法律概念。近年来，大陆法系不断拓宽行政自由裁量范围，例如，德国承认行政计划中的裁量；日本学者虽然在界定行政自由裁量上受德国法影响较大，但更接近于英美。日本学者室井力先生在《日本现代行政法》一书中，将行政自由裁量定义为由于行政活动没有受到法律的约束。这一界定和英美学者较为一致，认为行政机关的权利只要没有受到法律完全拘束，便可以享有裁量权。室井力还认为“行政自由裁量存在于行政立法、行政计划、行政行为、行政契约等各种行政活动之中。”【1】我国理论届通常认为：行政自由裁量权是国家法律、法规赋予行政机关在具体行政管理中，按照立法目的以及公正合理的原则自行判断行为的条件、自行选择行为的方式、自由作出行政决定的权力【2】。其中，“自行判断行为的条件”包括认定事实和解释法律条文，与“自行选择行为的方式”、“自由作出行政决定”并列。三要素之中都有裁量。因此，笔者认为，行政自由裁量权的涵义是：指行政主体在法律、法规明确或默示的范围内，基于一般法律原理和行政目的，在合理判断的基础上自主决定作为或不作为以及如何作为的权力【3】。通过这一概念，我们看到裁量有两个层面的自由选择：一是在行为选择上，可选择作为或不作为；二是在选择作为确定的前提下，对作为的幅度、作为的时间和作为的程序作出自由选择。2.1.2行政自由裁量权的基础行政自由裁量是现代行政的必然结果，其存在有客观的社会基础。著名行政法学家王名扬认为，行政自由裁量权存在的客观基础主要有六个：一是现代社会形势变化迅速，立法机关预见性不够，只能授权各行政机关根据形势变化因地【1】室井力.日本现代行政法[M].吴微,译.北京：中国政法大学出版社，1995：87【2】】姜明安.论行政自由裁量权及其法律控制[J].法学研究,1993，（1）:44【3】江正平,何立慧.行政法学[M].兰州：兰州大学出版社，2004：79制宜作出客观的决定；二是现代社会情况十分复杂，行政机关应该根据具体情况具体分析，进而作出具体决定，法律不能强求一致而实行“一刀切”；三是现代行政技术性较高，议会缺乏制定专业性法律的能力，往往规定需要完成的任务目的等，由行政机关按照一定的程序采取适当的执行方式；四是现代行政范围大，国会无力制定规范所有行政活动的全部法律，只能在一定范围内扩大行政机关的决定权力；五是现代行政活动领域较广，无现成经验参考，行政机关不得不作出试探性的决定，在实践中不断积累经验，不能受法律规定的严格限制；六是法律的制定往往涉及到各种价值判断。从理论上讲，价值判断应该由立法机关作出决定，但由于议员分别来自不同党派，每个议员的观点与所代表的利益难免互相冲突，国会有时无法协调各种利益和汇总不同观点，综合提炼出能为大多数人接受的共识，为了避免出现这种困难，国会会尽可能地授权行政机关，让他们根据公共利益和客观需要，采取适当的或必要的具体措施。”【1】2.2税务行政自由裁量权概念及要素分析根据行政自由裁量权的相关概念，结合税务系统实际，笔者对税务行政裁量权作出如下定义：税务行政自由裁量权是税务机关在行政活动中，在法律、法规规定的范围和幅度【1】王名扬.美国行政法[M].北京：中国法制出版社，1995：546-547.内,根据实际情况及自身的评价决定在适当的范围内、采取合适的方式或手段实施或决定不实施某种行政行为的一种“能动”权力。税务行政自由裁量权是行政自由裁量权的重要组成部分，其具体表现在税务管理领域，因此，税务行政自由裁量权自诞生起，既具有行政自由裁量权的一般性内容，还具有特殊的含义。2.2.1税务行政自由裁量权实施主体根据税务行政裁量权的概念,实施税务行政自由裁量权的主体是特定的,其名义主体是税务机关,实际主体是税务机关中的工作人员，而且必须是具有行政执法权的工作人员，两者有机统一，构成了税务行政裁量权完整的实施主体。作为税务部门的一部基本的程序法，《中华人民共和国税收征收管理法》（以下简称《征管法》）明确了税务机关的范围，其第五条规定：“国务院税务主管部门主管全国税收征收管理工作。各地国家税务局和地方税务局应当按照国务院规定的税收征收管理范围分别进行征收管理。税务机关依法执行职务，任何单位和个人不得阻挠。”第十四条规定：“本法所称税务机关是指各级税务局、税务分局、税务所和按照国务院规定设立的并向社会公告的税务机构。”《征管法》以成文法律的形式确定了税务机关所具有的税务行政主体资格，并赋予了税务机关进行税收征收管理的权限，并明确了税务机关的范围。当然，从权力的实际行使来看，税务机关的职权最终都需落实、分解至其工作人员，税务机关只是名义主体，其工作人员才是实际主体，税务机关及其工作人员连在一起才能构成完整的行政主体。2.2.2税务行政自由裁量权主要特点税务行政自由裁量权作为行政裁量权的一种特殊形式，它本身必然具有行政自由裁量权的一般特性，比如其权力由法律赋予、权力行使过程受到控制以及长期性存续等，但是它也有自己独特的特点：1.裁量主体数量众多1994年，我国进行了分税制改革，原有的税务机关一分为二，自国家税务总局起，在省（自治区、直辖市）（个别省市如上海除外）以下分为两个税务系统，即国家税务局系统和地方税务局系统，国税系统实行中央垂直管理模式，主要由上一级国税机关管理，地税系统实行双级管理模式，由当地地方政府和上级地税机关共同管理，实行省（自治区、直辖市）以下垂直管理。查阅国家税务总局网站，在“政务公开-行业概况”一栏下可以看到，截至2010年底，全国省及以下国家税务局系统共有31个省（自治区、直辖市）局、15个副省级城市局、337个地（设区的市、州、盟）局、82个直辖市区局、159个副省级城市区局、899个地（设区的市、州、盟）区局和2033个县（市、旗）局，另外设置有3414个稽查局、直属分局等直属机构，10193个税务分局、税务所等派出机构，4346个信息中心、机关服务中心等事业单位。地方税务局系统共有30个省（自治区、直辖市）局、15个副省级城市局、325个地（设区的市、州、盟）局、73个直辖市区局、94个副省级城市区局、586个地（设区的市、州、盟）区局和1932个县（市、旗）局，另设置有5186个稽查局、直属分局等直属机构，16373个税务分局、税务所等派出机构，2190个信息中心、机关服务中心等事业单位。税务机关机构庞大，人员数量众多，在如此庞大的机构中，除了工勤人员外，绝大部分工作人员都是税务行政自由裁量权的实施主体，数量众多。2.裁量范围广泛《征管法》作为指导我国税收征收管理工作的基本法律，全文共六章九十四条，除第一章“总则”和第六章“附则”外，其余四章为法条主体部分，在这四章中，每章都包含有自由裁量权的内容，据笔者统计，在第二到第五章的八十八条中，需要进行自由裁量的大概有五十八条，占到了总数的三分之二。据此可得出结论，税务行政自由裁量权几乎贯穿了税收征收管理过程的所有程序、所有环节，从办理税务登记证开始，到申请领购发票、进行纳税申报、申请税收减免优惠、接受税务行政处罚，直至注销企业，税务行政自由裁量权无处不在。3．裁量影响深远2013年1月1日起，《国务院关于修改和废止部分行政法规的决定》施行。《决定》废止了《中华人民共和国固定资产投资方向调节税暂行条例》，我国现有税种将由19种减少到18种。在现有的18个税种中，除了关税和船舶吨税由海关部门征收外，其余税种均由税务部门负责征收。税收关系着国计民生，税务部门的征税对象，几乎涵盖了所有行业，每个部门、每个法人、每个个体都可能具有纳税义务，因此，税收的影响范围巨大，每一次的税收征管行为，都会带来深远影响。而伴随着税收征管行为，每一次自由裁量权的行使，也都将产生深远影响。4.裁量内容多变1994年，中国进行了一次大规模的税制改革，2004年开始，新一轮税制改革又拉开序幕，增值税转型、内外资企业所得税合并、个人所得税提高起征点、营业税新条例颁布、营改增全面扩围等一系列税收政策的调整和出台，标志着我国税制改革正在逐步走向深入，党的十七大报告、十八大报告中也一再强调完善税制、实行有利于科学发展的财税制度。在新一轮税制改革中，更加强调推进主体税种和地方税体系建设的改革，更加强调强化税收调控功能，构建有利于科学发展的税制体系。在未来，税种体系的调整、税收政策的变化、分税制的完善、税收征管的规范、税务稽查的强化，必然引起税务行政自由裁量权的不断变化，裁量内容也随着税制改革的变化而呈现出多样性。2.2.3税务行政自由裁量权分类1．依行政职权性质划分在理论界，行政职权依其性质，被分为：立法权、决策权、决定权、许可权、命令权、检查权、强制权和处罚权。税务行政自由裁量权是行政职权在具体领域的表现，贯穿于税务机关行使行政职权的始终，也同样可以将其分为税务立法、税务决策、税务决定、税务许可、税务命令、税务检查、税务强制和税务处罚中的自由裁量权。举例来说，税务机关可以根据全国人大和国务院的授权，自主制定一些具体实施办法、税收管理制度等，也可以对某一税收政策进行规范性解释，这就是税务立法中的自由裁量权；再如税务机关在进行税务行政处罚中，可以在法律规定的范围内选择处罚比例，这就是税务处罚中的自由裁量权。2.依税收征收管理环节划分《中华人民共和国税收征收管理法》是指导我国税务部门依法行政的基本法律，共分为六章九十四条，除第一章“总则”和第六章“附则”外，其余四章分为税务管理、税款征收、税务检查和法律责任，这四个方面呈现出一种程序上的连续性和过程中的递进性，其实质就是税收征收管理的四个环节，是税收征管工作的核心，从这个层面上讲，税务行政自由裁量权就可以分为税务管理自由裁量权、税款征收自由裁量权、税务检查自由裁量和税务处罚自由裁量权四大方面。比如在《征管法》第二章第二十七条第二款：经核准延期办理前款规定的申报、报送事项的没应当在纳税期内按照上期实际缴纳的税额或税务机关核定的税额预缴税款，并在核准的延期内办理税款结算，这一款中税务机关核定税额时，就可以行使自由裁量权。3.依裁量权力表现形式划分从税务行政自由裁量权的特点可以看出，税务自由裁量权应用广泛、内容多变、影响深远，笔者以《征管法》及其实施细则为例，将其归集为五个大类：选择税务行政处罚分类和处罚比例幅度的自由裁量权、选择行为方法的自由裁量权、选择时限的自由裁量权、认定事实性质及情节的自由裁量权、选择执行方式的自由裁量权。这也是税务行政自由裁量权最为直接的一种划分标准，下文将进行详细说明。2.2.4税务行政自由裁量权表现形式1.选择税务行政处罚分类和处罚比例幅度的自由裁量权。《征管法》第五章为法律责任，在这一章里，既规定了对纳税人和扣缴义务人的处罚，也规定了对税务机关和税务工作人员的处罚，还规定了对其他违法单位和个人的处罚。不管是对谁做出的处罚，均规定了处罚的限额及幅度，税务机关在作出具体税务行政处罚行为时，可在法律规定范围内自由选择具体的处罚种类和额度。比如《征管法》第六十五条：“纳税人欠缴应纳税款，采取转移或者隐匿财产的手段，妨碍税务机关追缴欠缴的税款的，由税务机关追缴欠缴的税款、滞纳金，并处欠缴税款百分之五十以上五倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任”在这一规定中，税务机关既可以选择百分之五十罚款，也可以选择一倍罚款，还可以选择五倍罚款。2.选择行为方法的自由裁量权。《征管法》中的许多法条赋予了税务机关选择行为方式和方法的自由裁量权，如第五十