企业会计准则第22号—金融工具确认和计量

企业会计准则第22号—金融工具的确认和计量金融资产的定义和分类定义：金融资产属于企业资产的重要组成部分，主要包括：库存现金、银行存款、应收账款、应收票据、其他应收款、股权投资、债权投资和衍生金融工具形成的资产等。金融资产的定义和分类企业在初始确认时就应按照管理者的意图、风险管理上的要求和资产的性质，将资产分为以下四类：（1）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产；（2）持有至到期投资；（3）贷款和应收款项；（4）可供出售金融资产。金融资产的定义和分类要求：上述分类一经确定，不应随意变更。第一类金融资产和后面的三类不能够相互重分类；后面的三类之间也不能随意重分类。后面三类金融资产之间重分类的要求：如，持有至到期投资，在符合条件的情况下，可以重分类为可供出售金融资产；可供出售金融资产也可以重分类为持有至到期投资，但同样要符合一定的条件。以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产一、内容1.交易性金融资产；2.指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。第二个内容实务上也通过“交易性金融资产”科目核算。交易性金融资产满足下列条件之一的金融资产，应划分为交易性金融资产：（1）取得金融资产的目的主要是为了近期内出售。如以赚取差价为目的购入的股票、债券、基金等。（2）属于进行集中管理的可辨认金融工具组合的一部分，且有客观证据表明企业近期采用短期获利方式对该组合进行管理。（3）属于衍生工具。但是，被指定为有效套期关系中的衍生工具除外。指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产只有在满足下列条件之一时，才能作相应的指定：（1）该指定可以消除或明显减少由于该金融资产的计量基础不同所导致的相关利得和损失在确认和计量方面不一致的情况。（2）企业风险管理或投资策略的正式书面文件已载明，该项金融资产组合或该金融资产和金融负债组合，以公允价值为基础进行管理、评价并向管理人员报告。以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产注意：不能随意将某项金融资产指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益工具投资，不得指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产二、核算1.初始计量（1）按公允价值进行初始计量，交易费用计入当期损益（记入“投资收益”科目的借方）。交易费用——是指可直接归属于购买、发行或处置金融工具新增的外部费用。注意：四类金融资产中，只有第一类金融资产的交易费用是计入当期损益的，后面三类都是要计入其自身的入账价值。以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产二、核算1.初始计量（2）支付的买价中包含已宣告但尚未发放的现金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息——应当单独确认为应收项目（分别记入“应收股利”和“应收利息”科目）。以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产会计分录：借：交易性金融资产——成本（公允价值）应收股利或应收利息（买价中所含的现金股利或已到付息期尚未领取的利息）投资收益（交易费用）贷：银行存款等（实际支付的金额）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产二、核算2.后续计量（1）在持有期间取得的现金股利或利息，应当确认为投资收益。借：应收股利或应收利息贷：投资收益（2）资产负债表日，按公允价值进行后续计量，公允价值变动计入当期损益。借：交易性金融资产——公允价值变动贷：公允价值变动损益或相反的处理。以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产二、核算2.后续计量（3）处置金融资产时，售价与账面价值之间的差额确认为投资收益；同时调整公允价值变动损益。借：银行存款（实际收到的金额）贷：交易性金融资产——成本——公允价值变动投资收益（差额，或借方）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产二、核算2.后续计量同时，将原记入“公允价值变动损益”科目的累计公允价值变动额转出：借：公允价值变动损益贷：投资收益或相反的处理。注意：该笔分录的目的是将未实现的持有期间的损益转为已实现的损益；该笔分录只影响投资收益的金额，对企业的利润总额没有影响。课堂练习题1.对于以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，下列有关业务中，应贷记“投资收益”的有（）。A.被投资方宣告持有期间获得的股票股利B.被投资方宣告持有期间获得的现金股利C.被投资方宣告持有期间获得的债券利息D.资产负债表日，持有的股票市价大于其账面价值E.企业转让该金融资产收到的价款大于其账面价值BCE课堂练习题2.某股份有限公司于2010年3月30日，以每股12元的价格购入某上市公司股票50万股，划分为交易性金融资产，购买该股票支付手续费等10万元。5月22日，收到该上市公司按每股0.5元发放的现金股利。12月31日该股票的市价为每股11元。2010年12月31日该交易性金融资产的账面价值为（）。A.550万元B.575万元C.585万元D.610万元A课堂练习题3.20×1年初，甲公司购买了一项公司债券，该债券票面价值为1500万元，票面利率为3%。剩余年限为5年，划分为交易性金融资产，公允价值为1200万元，交易费用为10万元。20×1年末按票面利率3%收到利息。20×1年末将债券出售，价款为1400万元。则该交易性金融资产影响20×1年投资收益的金额为（）。A.200万元B.235万元C.245万元D.135万元B课堂练习题4.甲上市公司按季计提利息，2010年有关业务如下。（1）1月1日以短期获利为目的从二级市场购入乙公司2009年1月1日发行的一批债券，面值总额为100万元，利率为6%，3年期，每半年付息一次。取得时公允价值为115万元，其中包含已到付息期但尚未领取的2009年下半年的利息3万元，另支付交易费用2万元。款项均以银行存款支付。课堂练习题借：交易性金融资产——成本112应收利息3投资收益2贷：银行存款117（2）1月10日收到2009年下半年的利息3万元。借：银行存款3贷：应收利息3课堂练习题（3）3月31日，该债券公允价值为122万元。借：交易性金融资产——公允价值变动10贷：公允价值变动损益10（4）3月31日，按债券票面利率计算利息。借：应收利息1.5（100×6%×3/12）贷：投资收益1.5课堂练习题（5）6月30日，该债券公允价值为98万元。借：公允价值变动损益24（122－98）贷：交易性金融资产——公允价值变动24（6）6月30日，按债券票面利率计算利息。借：应收利息1.5贷：投资收益1.5（7）7月10日收到2010年上半年的利息3万元。借：银行存款3贷：应收利息3课堂练习题（8）8月1日，将该债券全部处置，实际收到价款120万元，其中包含1个月的利息。借：应收利息0.5（100×6%×1/12）贷：投资收益0.5借：银行存款120交易性金融资产——公允价值变动14贷：交易性金融资产——成本112应收利息0.5投资收益21.5借：投资收益14贷：公允价值变动损益14持有至到期投资一、内容定义：持有至到期投资是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。特征：1.回收的金额是固定或是可以确定的，到期日是明确的；2.有明确的意图和能力持有至到期；3.非衍生的金融资产。持有至到期投资注意一：存在下列情况之一的，表明企业没有明确意图将金融资产持有至到期：1.持有该金融资产的期限不确定。2.发生市场利率变化、流动性需要变化、替代投资机会及其投资收益率变化、融资来源和条件变化、外汇风险变化等情况时，将出售该金融资产。3.该金融资产的发行方可以按照明显低于其摊余成本的金额清偿。4.其他表明企业没有明确意图将该金融资产持有至到期的情况。持有至到期投资注意二：存在下列情况之一的，表明企业没有能力将具有固定期限的金融资产投资持有至到期：1.没有可利用的财务资源持续地为该金融资产投资提供资金支持，以使该金融资产投资持有至到期。2.受法律、行政法规的限制，使企业难以将该金融资产投资持有至到期。3.其他表明企业没有能力将具有固定期限的金融资产投资持有至到期的情况。持有至到期投资注意三：持有过程中的出售或重分类：如果出售的部分或者是重分类的部分占持有至到期投资总额的比例较大，那么剩余的持有至到期投资就应该重分类为可供出售金融资产。这个“较大”的比例，实务或是考试中通常指的是10%。重分类时，可供出售金融资产按照公允价值来计量，结转的持有至到期投资是其摊余成本，公允价值和摊余成本之间的差额，一律记入“资本公积——其他资本公积”科目，不论公允价值是高于摊余成本还是低于摊余成本。持有至到期投资二、核算1.初始计量：三个要点（1）持有至到期投资初始确认时，应当按公允价值计量，相关交易费用计入初始确认金额。◢持有至到期投资有三个明细账，即“成本”、“利息调整”和“应计利息”。持有至到期投资二、核算1.初始计量：三个要点◢初始计量涉及到的主要是“成本”和“利息调整”两个明细账：“成本”明细中登记的是面值，支付的银行存款是为取得投资发生的对价（含支付的交易费用），两者的差额倒挤记入“持有至到期投资——利息调整”科目。※由此可以看出，交易费用是倒挤记入了“持有至到期投资——利息调整”科目，实际上就是计入了持有至到期投资的初始入账金额。持有至到期投资二、核算（2）实际支付的价款中包含已到付息期但尚未领取的债券利息，应当单独确认为应收项目（应收利息）。借：持有至到期投资——成本（面值）——利息调整（差额）应收利息（支付价款中包含的已到付息期尚未领取的利息）贷：银行存款等（实际支付的金额）持有至到期投资二、核算假设一项债券，其面值100万，买价为85万（其中5万为已到期未领取的利息），另支付交易费用3万。借：持有至到期投资——成本100应收利息5贷：银行存款88持有至到期投资——利息调整17收取利息时：借：银行存款5贷：应收利息5课堂练习题4.企业将持有至到期投资部分出售，应将该投资的剩余部分重分类为可供出售金融资产，并以公允价值进行后续计量。在重分类日，该投资剩余部分的账面价值与其公允价值之间的差额，应计入的会计科目是（）。A.公允价值变动损益B.投资收益C.营业外收入D.资本公积D课堂练习题5.某股份有限公司于2010年4月1日购入面值为1000万元的3年期债券并划分为持有至到期投资，实际支付的价款为1100万元，其中包含已到付息期但尚未领取的债券利息50万元，另支付相关税费5万元。该项债券投资的初始入账金额为（）。A.1105万元B.1100万元C.1055万元D.1000万元C答案解析初始入账金额＝1100－50＋5＝1055（万元），具体分录为：借：持有至到期投资——成本1000——利息调整55应收利息50贷：银行存款1105可供出售金融资产一、内容可供出售金融资产是指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产，以及除下列各类资产以外的金融资产：（1）贷款和应收款项；（2）持有至到期投资；（3）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。可供出售金融资产二、核算1.初始计量：三个要点（1）可供出售金融资产按公允价值进行初始计量，交易费用计入初始确认金额。◢可供出售金融资产是股票投资的，发生的交易费用记入“可供出售金融资产——成本”科目中；◢如果是债券投资，处理思路与持有至到期投资一样，要设置“成本”、“利息调整”等明细科目，交易费用记入“利息调整”明细，“成本”明细登记债券的面值。可供出售金融资产二、核算（2）企业取得可供出售金融资产所支付的价款中包含已宣告但尚未发放的现金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息，应当单独确认为应收项目（应收股利或应收利息）。可供出售金融资产为股票投资的借：可供出售金融资产——成本（公允价值与交易费用之和）应收股利（已宣告但尚未发放的现金股利）贷：银行存款等（实际支付的金额）可供出售金融资产二、核算可供出售金融资产为债券投资的借：可供出售金融资产——成本（债券面值）应收利息（已到付息期但尚未领取的利息）借（或贷）：可供出售金融资产——利息调整（差额）贷：银行存款等