企业会计准则新旧政策比较专题

企业会计准则新旧政策比较专题第一部分新企业会计准则改革背景及主要变化一、企业会计准则体系基本内容和框架1.我国会计核算体系改革历程（1）20世纪90年代初（1992年），以两则两制为标志开始实施准则制定的工作。（20世纪90年代初到现在都是会计准则和制度并存时期）（2）1997.5.22，发布第一个具体会计准则《关联方关系及其交易》。（3）1997年—2001年，陆续发布了16个具体会计准则（简称旧准则）。（4）2000年12月29日，发布企业会计制度，推出企业会计制度体系。（5）2006年2月15日，发布企业会计准则体系（简称新准则）。（6）2007年1月1日，新会计准则体系在上市公司的范围内实施，同时鼓励其他企业执行。2.我国企业会计法律规范的层次第一层次：法律——中华人民共和国会计法第二层次：行政法规——企业财务会计报告条例第三层次：行政部门规章（1）基本会计准则（2）财务通则（两个版本均有效）①财政部第4号令，1992.11.30发布，1993.7.1开始执行②财政部第41号令，2006.12.4发布，2007.1.1开始执行（要求国有企业及国有控股公司执行）第四层次：行政部门规范性文件——具体会计准则体系和企业会计制度体系（1）老准则——16项（2）新准则——38项（3）企业会计制度体系（3个）3.新企业会计准则体系的基本内容实施新会计准则体系的基本目标：建立起与我国社会主义市场经济发展进程相适应，与国际财务报告准则相趋同，涵盖各类企业各项经济业务，可独立实施的会计准则体系。（两个目标）2006年具体事件：发布了22项新的具体会计准则，修订了现行的基本准则，修改了过去的16项准则，发布了会计准则的应用指南。新会计准则体系的分类：（1）一般业务准则：存货、长期股权投资、投资性房地产、固定资产、无形资产、非货币性资产交换等。（2）金融工具业务准则：金融工具确认和计量准则、金融资产转移准则、套期保值准则（3）特殊行业的业务准则：生物资产、原保险合同、再保险合同、石油天然气开采和企业年金基金等准则。（4）报表调整业务准则：会计政策、会计估计变更和差错更正准则、资产负债表日后事项准则。（5）报表编制和披露业务准则：财务报告的列报、现金流量表、中期财务报告等。（6）新旧准则的使用衔接：首次执行企业会计准则。企业会计准则体系的架构图二、企业会计准则核心理念1.把握好资产负债表观和综合收益观——相对于利润表观和净利润而言过去企业财务报告体系里面的报表主要三张，资产负债表、利润表、现金流量表。实际上，三张报表的核心就是一张资产负债表。资产负债表提供的信息更为全面，它既代表了过去变动的一个结果，还预示着未来变动的一个趋势。越来越多的信息需求者更关心资产表。资产负债表中的“货币资金”的期初数和期末数展开就是现金流量表，资产负债表中的“未分配利润”期末数减去期初数展开就是利润表和利润分配表。资产负债表观与利润表观的比较利润表观资产负债表观制定要求在准则制定过程中首先考虑收入和费用确认和计量在准则制定过程中，首先考虑资产和负债的确认和计量证券投资的期末计量对短期投资的期末计量采用：成本与市价孰低法交易性金融资产的期末计量采用：公允价值，资产总额为能够反映利益流入的经济资源总额报表体系的核心利润表资产负债表计量基础历史成本公允价值收益计量原则实现原则实现的和未实现的收益的计算收益=收入－费用收益=期末净资产－期初净资产－投资者投入＋对投资者的分配信息特征可靠性相关性【案例】某企业以100万元购买股票（假设无相关税费），初始确认为交易性金融资产，期末股票价值涨到150万元。第二年股票按180万元出售。（1）初始确认为交易性金融资产借：交易性金融资产——成本100贷：银行存款100（2）期末按公允价值计量（资产公允价值的变动可能会影响到利润表）借：交易性金融资产——公允价值变动50贷：公允价值变动损益50（3）股票按180万元售出时，做两笔账务处理①第一笔账务处理：借：银行存款180贷：交易性金融资产——成本100交易性金融资产——公允价值变动50投资收益30②第一笔账务处理（体现我们已经把这个50万元从未实现的收益转化为已实现的收益）：借：公允价值变动损益50贷：投资收益502.处理好历史成本和公允价值的关系在新的基本准则里面，历史成本不再作为一个基本原则，而是作为计量属性之一。公允价值的定义：熟悉情况的交易双方，平等自愿的进行资产交换或者是债务清偿的金额。公允价值运用的主要目的有两个：一是解决一些特殊交易过程中，资产负债的计价问题，如：以货易货的业务；二是解决一些会计要素后续计量的问题，如：交易性金融资产的后续计量问题。公允价值的发展历程：最早在98年老版会计准则中就引进了公允价值（如：债务重组准则、非货币性交易准则等），2000年开始发布执行的会计制度体系基本不用公允价值。2006年薪准则中再次出现公允价值，但对公允价值运用加了很多限制条件，要求公司在运用时要谨慎运用（如：对投资性房地产计量模式的选择规定，成本模式可以转为公允价值模式，但一旦采用公允价值模式，不得再转为成本模式）。因为如果没有对公允价值的运用加以限制，将导致在实务工作中，尤其在上市公司业务处理过程中一些过分的滥用，让其成为很多企业进行利润操纵的手段。三、我国企业会计准则实施及国际趋同财政部要求：所有上市公司从2007年开始实施，其他企业鼓励执行。非上市企业执行的时间由各个省的财政部门来具体规定。中国企业会计准则与国际财务报告准则持续全面趋同路线图（征求意见稿）：完成趋同的时间：2011年。财政部才2010年将会启动准则的修订工作，力争在2011年完成。2012年要求所有的大型和中型企业实施。修订后的准则将会进入相对稳定时期，仍然是由基本准则、具体准则和应用指南三部分构成。四、新企业会计准则的主要变化1.理念方面的变化。2.基本准则里面修改并且特出财务报告的目标。新准则强调财务报告的目标是：向报告的使用者提供有关会计信息，反映管理层受托责任的履行情况等。（现代企业的所有权与经营权相分离）3.完善了会计的基本原则。企业会计制度的13项核算原则会计信息的质量要求，共8项。4.引入了公允价值。公允价值1998年引入，2001年基本取消，新准则重新引入。5.修改了存货发出的计价方法，取消后进先出法。6.取消了资产价值准备转回的规定。对长期性资产要求：减值准备一旦计提，不得转回。从而堵住企业利用减值准备操纵利润的空间。7.修改了债务重组的核算方法。8.修改了所得税的核算方法。对于所得税的核算方法，企业会计制度规定可以选择应付税款法或纳税影响会计法。新会计准则规定只允许采用资产负债表债务法。9.改变了合并报表的基本理论。由过去的“母公司理论”转变为侧重于“实体理论”，更加突出以控制为标准来界定合并的范围。10.对金融工具进行了调整。对金融工具（包括金融资产和金融负债）的初始确认以及初始计量和后续计量都做了一些新规定。11.在费用资本化方面做了一些改革。一是将符合条件的开发费用予以资本化；二是借款费用资本化范围扩大了。企业会计准则的最新变化新会计准则出台有非常好的制定理念：1.强化资产负债表观，淡化损益表观；2.注重合并报表，淡化个体报表；3.不再以抑制利润操纵为主要制订目标，转向如实反映企业资产价值。三个理念应该说很完美，很先进，但在实际执行中遇到了问题。新企业会计准则实施后，上市公司操纵利润的手法层出不穷。【案例】2009年5月20日，福建水泥发布公告称，修正2009年上半年度业绩预告。此前，公司预计上半年累计净利润为亏损4500万元至6000万元，现在修正为预计净利润1500万元以上。福建水泥解释称，之所以在如此短的时间内实现扭亏，是因为公司出售了423万股兴业银行股票，获得投资收益1.12亿元。但是奇怪的是，福建水泥在出售兴业银行股票仅仅4天之后，又以更高的价格买回同等数量的股票。这—买一卖，福建水泥实际上多支付了535万元。四大疑问：（1）操纵利润；（2）会计失范；（3）损害了股东的利益；（4）未见董事会决议，未经股东大会批准通过。可见，新会计准则在2006年颁布后，仍然存在这样那样的问题，因而，2006年准则颁布后直至2010年，准则制定部门又陆续出台了一些补充性的规定，对新准则进行重新规范，相当于新准则出台后不断打补丁。对这些补充性的规定我们称之为后续规范。今天我们就对这些后续规范进行系统的学习。一、合并范围问题潍柴动力将湘火炬视为拥有28.12%股权的子公司并纳入公司财务报表的合并范围。这样做合理吗？《财政部关于做好执行会计准则企业2008年年报工作的通知》财会函[2008]60号企业应当正确理解会计准则中有关“控制”的规定，合理确定企业合并类型和合并财务报表的合并范围。判断企业对被投资单位是否形成控制时，应当综合考虑被投资单位的股权结构、董事会构成、日常经营管理特点等情况……二、比例合并法能否使用2007年实行新会计准则，比例合并法已经从新准则中取消，可是中间又有变化。【案例】上海汽车2006年11月通过定向增发购买资产，分别持有上海通用和上海大众各50%股权，成为两家整车制造企业的第一大股东。但由于外方共同持有的股权比例也是50%，上海通用和上海大众为上海汽车与外方共同控制，均为上海汽车的合营企业。上海汽车可否采用比例合并法将上海通用和上海大众纳入合并报表范围?按新会计准则的规定合营企业应采用权益法核算，不能进入合并报表。但2007年的规定有变化。1.《专家工作组意见第三号》20070820问：企业在编制合并财务报表时，对于合营企业能否采用比例合并?答：企业在编制合并财务报表时，对于能够实施控制的子公司，应当纳入合并财务报表范围合并。对于能够与其他投资者一并实施共同控制的合营企业，在合并财务报表中可以选择采用权益法进行核算或是进行比例合并。麻烦教务听个时间点，谢谢！2.《企业会计准则讲解》：在合并报表中，企业在目前也可以根据实际情况采用比例合并法对合营企业报表进行合并，但必须在附注中予以说明。上年度比较合并财务报表中列示的少数股东权益，应当按照合并报表准则的规定，在所有者权益类列示。3.《企业会计准则解释第2号》20080807答：按照《企业会计准则第33号——合并财务报表》的规定，投资企业对于与其他投资方一起实施共同控制的被投资单位，应当采用权益法核算，不应采用比例合并法。但是，如果根据有关章程、协议等，表明投资企业能够对被投资单位实施控制的，应当将被投资单位纳入合并财务报表的合并范围。目前的规定，不允许采用比例合并法。三、同一控制下企业合并的合并报表【案例】2009年04月23日云南白药公告：本年报表合并范围新增三家子公司均为同一控制下的合并。……公司因同一控制下的企业合并产生的追溯调整事宜对2008年比较财务报表已重新表述。2007年初由于该事项追溯调整的变更累计影响数为86,368,425.92元，其中调增资本公积86,646,352.22元，调减未分配利润9,392,477.51元，调增盈余公积9,114,551.2l元。该同一控制合并事项对2007年度财务报表本年金额的影响为调减未分配利润6,413,902.53元，调增盈余公积261,654.08元，调减净利润6,152,248.45元。财政部规定：对于比较期间的合并报表，视同比较期间合并行为已经发生，要将被合并方自比较期初就纳入合并范围。但是并不是说上述长期股权投资自比较期初就已经存在，而是在比较期初将合并方的资产：负债项目和利润表项目相加，在合并行为发生时，相当于被合并方股东收回了在合并实体的投资。四、通过多次交易分步实现的企业合并对被购买方在购买日至交易日之间可辨认净资产公允价值的变动，相对于原持股比例的部分，在合并报表中应调整所有者权益项目，其中属于原取得投资后被投资单位实现净损益增加的资产价值量，应凋整留存收益，差额调整资本公积。《企业会计准则解释4号》（财会[2010]15号）企业通过多次交易分步实现非同一控制下企业合并的，对于购买日之前持有的被购买方的股权，应当如何进行会计处理