2012注册会计师-会计-(打印版)第五章

2012年注册会计师考试辅导会计第五章固定资产第1页第五章固定资产一、本章概述（一）内容提要本章阐述了固定资产的概念及确认条件，从购入方式、自行建造方式、投资转入方式、非货币性交易方式、债务重组方式和盘盈方式逐项解析了其入账成本的构成因素及账务处理，对固定资产的后续计量，则重点案例解析了折旧的计算及账务处理、固定资产改良支出和修理支出的会计处理，最后讲解了固定资产处置的会计处理。本章属于基础知识章节，所涉题型以客观题为主。考生应重点关注如下考点：1.固定资产购入方式下入账成本的构成因素及数据计算，尤其是购入生产用固定资产时增值税的会计处理；2.一笔款项购入多项没有单独标价的固定资产时各单项固定资产的分拆处理；3.分次付款方式购入的固定资产入账成本的计算、各期利息费用的计算及期末“长期应付款”现值的计算；4.自营方式建造固定资产时入账成本的推算，尤其是挪用生产用原材料用于生产线建造时增值税的会计处理；5.高危行业企业专项储备的会计处理；6.出包方式建造固定资产时待摊支出的分摊；7.弃置费用的处理原则；8.年限平均法、双倍余额递减法和年数总和法的折旧计算，尤其是减值计提与年限平均法的结合处理；9.固定资产使用寿命、预计净残值和折旧方法复核的会计处理原则；10.固定资产后续支出的会计处理原则及改良后固定资产原价和折旧额的推算；11.固定资产处置损益的科目归属及金额计算。（二）历年试题分析年度题型题量分值考点2009单项选择题23固定资产入账成本及折旧额的计算2010无专门题目设计2011单项选择题23固定资产入账成本及后续折旧的计算二、知识点精讲5.1固定资产的确认和初始计量5.1.1固定资产的定义和确认条件（一）固定资产的特征1.为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有；2.使用寿命超过一个会计年度；3.固定资产是有形资产。（二）固定资产的确认条件1.与该固定资产有关的经济利益很可能流入企业；固定资产各组成部分具有不同使用寿命或者以不同方式为企业提供经济利益，适用不同折旧率或折旧方法的，应当分别将各组成部分确认为单项固定资产。备品备件和维修设备通常确认为存货，但某些备品备件和维修设备需要与相关固定资产组合发挥效用，例如民用航空运输企业的高价周转件，应当确认为固定资产。2.成本能够可靠计量。5.1.2固定资产的初始计量2012年注册会计师考试辅导会计第五章固定资产第2页（一）固定资产初始计量原则固定资产应当按照成本进行初始计量。固定资产的成本，是指企业购建某项固定资产达到预定可使用状态前所发生的一切合理、必要的支出。（二）不同取得渠道下固定资产的初始成本确认1.外购方式（1）入账成本＝买价＋场地整理费＋装卸费＋运输费（如果是购入生产用动产设备发生的运费还需内扣7%的增值税）＋安装费＋增值税（如果是购入生产用动产设备发生的增值税则允许抵扣）＋专业人员服务费经典例题－1【基础知识题】甲公司为增值税一般纳税人，增值税率为17%，2010年3月1日购入一台需要安装的生产用设备，买价为100万元，进项税额为17万元，运费10万元，装卸费7万元，保险费1万元，安装过程中领用生产用的原材料20万元，其购进时的进项税额为3.4万元，领用企业的产品用于安装，产品的成本为30万元，市场价为40万元，2010年10月1日设备达到预定可使用状态。[答疑编号3757050101]相关的会计分录如下：①2010年3月1日购入设备时：借：在建工程117.3（＝100＋10×93%＋7＋1）应交税费――应交增值税（进项税额）17.7（＝17＋10×7%）贷：银行存款135②领用原材料时：借：在建工程20贷：原材料20备注：如果不是生产动产设备，则分录如下：借：在建工程23.4贷：原材料20应交税费――应交增值税（进项税额转出）3.4③领用产品时：借：在建工程30贷：库存商品30备注：如果不是生产动产设备，则分录如下：借：在建工程36.8贷：库存商品30应交税费――应交增值税（销项税额）6.8④固定资产达到预定可使用状态时：借：固定资产167.3贷：在建工程167.32012年注册会计师考试辅导会计第五章固定资产第3页（2）以一笔款项购入多项没有单独标价的固定资产，应当按照各项固定资产的公允价值比例对总成本进行分配。经典例题－2【单选题】丁公司为增值税一般纳税人。2009年3月1日，为降低采购成本，向甲公司一次购进了三套不同型号且有不同生产能力的设备X、Y、Z。丁公司以银行存款支付货款480万元、增值税税额81.6万元、包装费4万元。X设备在安装过程中领用产成品账面成本3万元，该产成品的不含税售价为3.3万元，适用增值税税率17%，支付安装费2.5万元。假定没备X、Y和Z分别满足固定资产的定义及其确认条件，公允价值分别为192.96万元、259.48万元、83.56万元。如不考虑其他相关税费，则X设备的入账价值为（）万元。A.179.74B.180.301C.209.116D.209.677[答疑编号3757050102]『正确答案』A『答案解析』X设备的入账价值＝（480＋4）×192.96/（192.96＋259.48＋83.56）＋（3＋2.5）＝179.74（万元）。（3）分期付款购买固定资产，且在合同中规定的付款期限比较长，超过了正常信用条件（通常在三年以上）时，应当以折现值入账。【要点提示】重点关注一次购入多项固定资产时各项固定资产入账成本的分配方法及延期付款时固定资产入账价值的推算。经典例题－3【基础知识题】甲公司于2005年初购入一台设备，总价款为1000万元，分三次付款，2005年末支付400万元，2006年末支付300万元，2007年末支付300万元。税法规定，增值税在约定的付款时间按约定的付款额计算缴纳。假定资本市场利率为10%，无其他相关税费。相关会计处理如下：[答疑编号3757050103]①首先计算固定资产的入账成本：该设备的入账成本＝400÷（1＋10%）＋300÷（1＋10%）2＋300÷（1＋10%）3＝836.96（万元）；②2005年初购入该设备时：借：固定资产836.96未确认融资费用163.04贷：长期应付款1000③每年利息费用的推算表：日期年初本金当年利息费用当年还款额当年还本额2005年836.9683.70400.00316.302006年520.6652.07300.00247.932007年272.7327.27300.00272.73④2005年末支付设备款及增值税并认定利息费用时：A.借：财务费用83.7贷：未确认融资费用83.7B.借：长期应付款400贷：银行存款400C.借：应交税费――应交增值税（进项税额）68贷：银行存款682012年注册会计师考试辅导会计第五章固定资产第4页⑤2006年末支付设备款及增值税并认定利息费用时：A.借：财务费用52.07贷：未确认融资费用52.07B.借：长期应付款300贷：银行存款300C.借：应交税费――应交增值税（进项税额）51贷：银行存款51⑥2007年末支付设备款及增值税并认定利息费用时：A.借：财务费用27.27贷：未确认融资费用27.27B.借：长期应付款300贷：银行存款300C.借：应交税费――应交增值税（进项税额）51贷：银行存款51（有关设备折旧参见以下章节内容处理，在此不予赘述。）2.自行建造方式（1）按建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的全部支出作为入账价值（＝工程用物资成本＋人工成本＋相关税费＋应予资本化的借款费用＋间接费用）（2）出包方式下的会计核算入账价值＝建筑工程支出＋安装工程支出＋安装设备支出＋分摊的待摊支出在出包工程过程中可能还会发生一些共同的支出，如研究费用、监理费用等。在账务处理时应通过下列公式分配计入相应的工程项目中。待摊支出分配率＝累计发生的待摊支出/（建筑工程支出＋安装工程支出＋在安装设备支出）×100%某工程应分配的待摊支出＝某工程的建筑工程支出、安装工程支出和在安装设备支出合计×分配率2012年注册会计师考试辅导会计第五章固定资产第5页一般分录如下：①预付工程款项借：预付账款贷：银行存款②企业按合理估计的发包工程进度和合同规定向建造承包商结算的进度款借：在建工程2012年注册会计师考试辅导会计第五章固定资产第6页贷：银行存款或预付账款③工程完成时按合同规定补付的工程款借：在建工程贷：银行存款④工程达到预定可使用状态时，按其成本借：固定资产贷：在建工程（3）自营方式下的会计核算①购入工程物资时借：工程物资应交税费――应交增值税（进项税额）（只有在购入动产类生产线所用工程物资时才允许增值税抵扣）贷：银行存款②领用工程物资时借：在建工程贷：工程物资③在建工程领用本企业原材料借：在建工程贷：原材料应交税费——应交增值税（进项税额转出）（如果该工程属于动产类生产线则无须进项税额转出）④在建工程领用本企业生产的商品借：在建工程贷：库存商品应交税费——应交增值税（销项税额）（如果是动产性质的生产用固定资产工程领用本企业产品则无此项）⑤自营工程发生的工程人员工资等借：在建工程贷：应付职工薪酬⑥辅助生产部门为工程提供的水、电、设备安装、修理、运输等劳务借：在建工程贷：生产成本——辅助生产成本⑦在建工程发生的借款费用满足借款费用资本化条件的借：在建工程贷：长期借款、应付利息⑧自营工程达到预定可使用状态时，按其成本借：固定资产贷：在建工程⑨试车净支出发生时应列入工程成本。企业的在建工程在达到预定可使用状态前，因进行负荷联合试车而形成的、能够对外销售的产品，其发生的成本，计入在建工程成本，销售或转为库存商品时，按其实际销售收入或预计售价冲减在建工程成本。2012年注册会计师考试辅导会计第五章固定资产第7页⑩单项或单位工程报废或毁损的净损失在工程项目尚未达到预定可使用状态时，计入工程成本；工程项目已达到预定可使用状态的，属于筹建期间的计入管理费用，不属于筹建期间的，计入营业外支出；如为非正常原因造成的报废或毁损，或工程项目全部报废或毁损的，应将其净损失列入营业外支出。固定资产已达到预定可使用状态，但尚未办理竣工决算的，应自达到预定可使用状态之日起，根据工程预算、造价或者实际成本等，按估计价值转入固定资产，并提取折旧，待竣工决算后再作调整，对以前的折旧不再追溯调整。【要点提示】考生应重点关注自营工程方式下固定资产入账成本的计算及成本构成内容，特别是⑨⑩11中所提及的会计处理原则。经典例题－4【基础知识题】乙股份有限公司（简称乙公司）为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为17%。该公司在生产经营期间以自营方式建造一条生产线。2009年1月至4月发生的有关经济业务如下：（1）购入一批工程物资，收到的增值税专用发票上注明的价款为200万元，增值税额为34万元，款项已通过银行转账支付。（2）工程领用工程物资180万元。（3）工程领用生产用A原材料一批，实际成本为100万元；购入该批A原材料支付的增值税额为17万元；未对该批A原材料计提存货跌价准备。（4）应付工程人员职工薪酬114万元。（5）工程建造过程中，由于非正常原因造成部分毁损，该部分工程实际成本为50万元，未计提在建工程减值准备；应从保险公司收取赔偿款5万元，该赔偿款尚未收到。（6）以银行存款支付工程其他支出40万元。（7）工程达到预定可使用状态前进行试运转，领用生产用B原材料实际成本为20万元，购入该批B原材料支付的增值税额为3.4万元；以银行存款支付其他支出5万元。未对该批B原材料计提存货跌价准备。工程试运转生产的产品完工转为库存商品。该库存商品成本中耗用B原材料的增值税额为3.4万元，经税务部门核定可以抵扣；该库存商品的估计售价（不含增值税）为38.3万元。（8）工程达到预定可使用状态并交付使用。（9）剩余工程物资转为生产用原材料，并办妥相关手续。要求：根据以上资料，逐笔编制乙公司相关业务的会计分录。[答疑编号3757050104]『答案及解析』（1）借：工程物资200应交税费――应交增值税（进项税额）34贷：银行存款234（2）借：在建工程180贷：工程物资18020