2010年注册会计师《审计》讲义第十七章

考易网年注册会计师《审计》讲义第十七章生产与存货循环的审计本章考情分析本章属于非常重要的内容，重点非常突出，连续三年在存货的监盘上都考查了简答题，分值6分左右。本章知识要求和能力等级知识要求能力等级1.生产与存货循环的特点32.生产与存货循环的内部控制和控制测试33.生产与存货循环的实质性程序3本章具体要求：1.熟悉涉及的主要业务活动和主要凭证、会计记录2.熟悉成本会计制度的目标、关键内部控制和测试一览表3.掌握存货的监盘一、涉及的主要业务活动和主要凭证、会计记录（熟悉）业务活动主要凭证、会计记录计划和安排生产（生产计划部门）预先编号的生产通知单发出原材料（仓库部门）领料单生产产品（生产部门）计工单核算产品成本（会计部门）成本账簿储存产成品（仓库部门）入库单发出产成品（发运部门）装运单、出库单二、生产与存货循环的内部控制（熟悉）表l7-2成本会计制度的目标、关键内部控制和测试一览表内部控制目标关键的内部控制常用的控制测试常用的交易实质性程序生产业务是根据管理层一般或特定的授权进行的（发生）对以下三个关键点应履行恰当手续，经过特别审批或一般审批：（1）生产指令的授权批准；（2）领料单的授权批准；（3）工薪的授权批准检查在凭证中是否包括这三个关键点恰当审批检查生产指令、领料单、工薪等是否经过授权记录的成本为实际发生的而非虚构的（发生）成本的核算是以经过审核的生产通知单、领发料凭证、产量和工时记录、工薪费用分配表、材料费用分配表、制造费用分配表为依据的检查有关成本的记账凭证是否附有生产通知单、领发料凭证、产量和工时记录、工薪费用分配采、材料费用分配表、制造费用分配表等原始凭证的顾序编号是否完整对成本实施分析程序；将成本明细账与生产通知单、领发料凭证、产量和工时记录，工薪费用分配表、材料费用分配表，制造费用分配表相核对所有耗费和物化劳动均已反映在成本中（完整性）生产通知单、领发料凭证、产量和工时记录、工薪费用分配表、材料费用分配表、制造费用分配表均事先编号并已经登记入账检查生产通知单、领发料凭证，产量和工时记录、工薪费用分配表、材料费用分配表、制造费用分配表的顺序编号是否完整对成本实施分析程序；将生产通知单、领发科凭证、产量和工时记录、工薪费用分配裘、材料费用分配表，制造费用分配表与成本明细账相核对成本以正确的金额，在恰当的会计采用适当的成本核算方法，并且前后各期一致；采用适选取样本测试各种费用的归集和分配以及成本对成本实施分析程序；抽查成本计算单检查各种考易网让考试更容易期间及时记录于适当的账户（发生，完整性、准确性、计价和分摊）当的费用分配方法并且前后各期一致；采用适当的成本核算流程和账务处理流程；内部核查的计算；测试是否按照规定的成本核算流程和账务处理流程进行核算和账务处理费用的归集和分配以及成本的计算是否正确；对重大在产品项目进行计价测试对存货实施保护措施，保管人员与记录、批准人员相互独立（完整性）存货保管人员与记录人员职务相分离询问和观察存货与记录的接触以及相应的批准程序账面存货与实际存货定期校对相符（存在、完整性、计价和分摊）定期进行存货盘点询问和观察存货盘点程序对存货实施监盘程序三、存货的实质性程序（一）存货监盘（掌握）1.存货监盘的定义存货监盘是指注册会计师现场观察被审计单位存货的盘点，并对已盘点的存货进行适当检查。可见，存货监盘有两层含义：一是注册会计师师应亲临现场观察被审计单位存货的盘点；二是在此基础上，注册会计师应根据需要抽查已盘点的存货。2.存货监盘的必要性（重点）除非出现无法实施存货监盘的特殊情况，注册会计师应当实施必要的替代程序，在绝大多数情况下都必须亲自观察存货盘点过程，实施存货监盘程序。3.管理层和注册会计师的责任尽管实施存货监盘，获取有关期末存货数量和状况的充分、适当的审计证据是注册会计师的责任，但这并不能取代被审计单位管理层定期盘点存货，合理确定存货的数量和状况的责任。4.作用（重点）存货监盘针对的主要是存货的存在认定、完整性认定以及权利和义务的认定，注册会计师监盘存货的目的在于获取有关存货数量和状况的审计证据，以确证被审计单位记录的所有存货确实存在，已经反映了被审计单位拥有的全部存货，并属于被审计单位的合法财产。存货监盘作为存货审计的一项核心审计程序，通常可同时实现上述多项审计目标。需要指出的是，注册会计师在测试存货的所有权认定和完整性认定时，可能还需要实施其他审计程序。5.存货监盘计划有效的存货监盘需要制定周密、细致的计划。为了避免误解并有助于有效地实施存货监盘，注册会计师通常需要与被审计单位就存货监盘等问题达成一致意见。因此，注册会计师首先应当充分了解被审计单位存货的特点、盘存制度和存货内部控制的有效性等情况，并考虑获取、审阅和评价被审计单位预定的盘点程序。存货存在与完整性的认定具有较高的重大错报风险，而且注册会计师通常只有一次机会通过存货的实地监盘对有关认定做出评价。6.设计存货的控制测试与实质性程序（重点）（1）如果只有少数项目构成了存货的主要部分，注册会计师以实质性程序为主的审计方式获取与存在认定相关的证据；（2）对于单位价值较高的存货项目，应实施百分之百的实质性程序；（3）在大多数审计业务中，注册会计师会发现以控制测试为主的审计方式更加有效；（4）如果注册会计师采用以控制测试为主的审计方式，并准备信赖被审计单位存货盘点的控制措施与程序，注册会计师绝大部分的审计程序将限于询问、观察以及抽查。7.制定存货监盘计划应实施的工作在编制存货监盘计划时，注册会计师应当实施下列审计程序：（1）了解存货的内容、性质、各存货项目的重要程度及存放场所；（2）了解与存货相关的内部控制；（3）评估与存货相关的重大错报风险和重要性；（4）查阅以前年度的存货监盘工作底稿；考易网让考试更容易（5）考虑实地察看存货的存放场所，特别是金额较大或性质特殊的存货；（6）考虑是否需要利用专家的工作或其他注册会计师的工作；（7）复核或与管理层讨论其存货盘点计划。8.与存货相关的内部控制（1）购货订购单：所有交易都已获得适当的授权与批准；（2）验收报告单：所有收到的商品都已得到记录；（3）存储：确保与存货实物的接触必须得到管理层的指示和批准；（4）存货领用单：所有存货的领用均应得到批准和记录；（5）生产报告：所有的生产过程做出适当的记录；（6）装运文件：所有的装运都得到了记录；（7）存货盘存制度：使存货账实相符。9.存货监盘计划的主要内容（重点）（1）存货监盘的目标、范围及时间安排；（2）存货监盘的要点及关注事项；（3）参加存货监盘人员的分工；（4）检查存货的范围。10.存货监盘的一般程序（重点）（1）现场观察在被审计单位盘点存货前，注册会计师应当观察盘点现场，确定应纳入盘点范围的存货是否已经适当整理和排列，并附有盘点标识，防止遗漏或重复盘点。对未纳入盘点范围的存货。注册会计师应当查明未纳入的原因。对所有权不属于被审计单位的存货，注册会计师应当取得其规格、数量等有关资料。确定是否已分别存放、标明，且未被纳入盘点范围。在存货监盘过程中，注册会计师应当根据取得的所有权不属于被审计单位的存货的有关资料，观察这些存货的实际存放情况确保其未被纳入盘点范围。即使在被审计单位声明不存在受托代存存货的情形下。注册会计师在存货监盘时也应当关注是否存在某些存货不属于被审计单位的迹象，以避免盘点范围不当。注册会计师在实施存货监盘过程中，应当跟随被审计单位安排的存货盘点人员，注意观察被审计单位事先制定的存货盘点计划是否得到了贯彻执行，盘点人员是否准确无误地记录了被盘点存货的数量和状况。（2）适当检查①检查要求将抽查结果与被审计单位盘点记录相核对，形成相应记录；②检查目的确定被审计单位盘点计划是否得到执行（控制测试）；证实被审计单位的存货实物总额（实质性程序）；③检查范围通常包括每个盘点小组已盘点的存货以及难以盘点的或隐蔽性较强的存货；④双向检查注册会计师从存货盘点记录中选择项目追查至存货实物，以测试盘点记录的高估（即准确性）；从存货实物中选择项目追查至存货盘点记录，以测试存货盘点记录的低估（即完整性）；⑤对检查差异的处理（重点掌握）其一，可能表明盘点记录存在高估或低估的错误；其二，可能表明存货盘点中还存在其他错误；其三，注册会计师应当查明原因，及时提请被审计单位更正；其四，注册会计师可能考虑增加检查范围以减少错误的发生，甚至要求重新盘点。11.需要特别关注的情况（重点）（1）存货移动情况注册会计师应当特别关注存货的移动情况，防止遗漏或重复盘点。尽管盘点存货时最好能保持存货不发生移动，但在某些情况下存货的移动是难以避免的。如果在盘点过程中被审计单位的生产经营仍将持续进行，注册会计师应通过实施必要的检查程序，确定被审计单位是考易网让考试更容易否已经对此设置了相应的控制程序，确保在适当的期间内对存货做出了准确记录。（2）存货的状况注册会计师应当特别关注存货的状况，观察被审计单位是否已经恰当区分所有毁损、陈旧、过时及残次的存货。存货的状况是被审计单位管理层对存货计价认定的一部分，能为测试被审计单位存货跌价准备计提的准确性提供证据。（3）存货的截止注册会计师应当获取盘点日前后存货收发及移动的凭证，检查库存记录与会计记录期末截止是否正确。注册会计师在对期末存货进行截止测试时，通常应当关注：所有在截止日以前入库的存货项目是否均已包括在盘点范围内，并已反映在截止日以前的会计记录中；任何在截止日期以后入库的存货项目是否均未包括在盘点范围内，也未反映在截止日以前的会计记录中。所有在截止日以前装运出库的存货项目是否均未包括在盘点范围内，且未包括在截止日的存货账面余额中；任何在截止日期以后装运出库的存货项目是否均已包括在盘点范围内。并已包括在截止日的存货账面余额中。所有已确认为销售但尚未装运出库的商品是否均未包括在盘点范围内，且未包括在截止日的存货账面余额中。所有已记录为购货但尚未入库的存货是否均已包括在盘点范围内，并已反映在会计记录中。注册会计师通常可观察存货的验收入库地点和装运出库地点以执行截止测试。在存货入库和装运过程中采用连续编号的凭证时，注册会计师应当关注截止日期前的最后编号。如果被审计单位没有使用连续编号的凭证，注册会计师应当列出截止日期以前的最后几笔装运和入库记录。如果被审计单位使用运货车厢或拖车进行存储、运输或验收入库，注册会计师应当详细列出存货场地上满载和空载的车厢或拖车，并记录各自的存货状况。（4）对特殊类型存货的监盘。（非常重要，背）表17-4特殊类型存货的监盘程序存货类型盘点方法与潜在问题可供实施的审计程序木材、钢筋盘条、管子通常无标签，但在盘点时会做上标记或用粉笔标识；难以确定存货的数量或等级。检查标记或标识；利用专家或被审计单位内部有经验人员的工作。堆积型存货（比如糖、煤、钢废料）通常既无标签也不做标记；在估计存货数量时存在困难。运用工程估测、几何计算、高空勘测，并依赖详细的存货记录；如果堆场中的存货堆不高，可进行实地监盘，或通过旋转存货堆加以估计。使用磅秤测量的存货在估计存货数量时存在困难。在监盘前和监盘过程中均应检验磅秤的精准度，并留意磅秤的位置移动与重新调校程序；将检查和重新称量程序相结合；检查秤量尺度的换算问题。散装物品（如贮窖存货、使用桶、箱、罐、槽等容器储存的液、气体、谷类粮食、流体存货等）在盘点时通常难以加以识别和确定；在估计存货数量时存在困难；在确定存货质量时存在困难。使用容器进行监盘或通过预先编号的清单列表加以确定；使用浸蘸、测量棒、工程报告以及依赖永续存货记录；选择样品进行化验与分析，或利用专家的工作。贵金属、石器、艺术品与收藏品在存货辨认与质量确定方面存在困难。选择样品进行化验与分析，或利用专家的工作。考易网让考试更容易生产纸浆用木材、牲畜在存货辨认与数量确定方面存在困难；可能无法对此类存货的移动实施控制。通过高空摄影以确定其存在性，对不同时点的