房地产企业税收陷阱规避与纳税筹划分析

房地产不可不知的“税务陷阱”徐贺电子信箱：[e-mail]微博：@资本税收-徐贺博客：关注资本税收——徐贺（新浪）徐贺，毕业于长春税务学院（原属国家税务总局系统）税务系，现任北京某3A级税务师事务所税务技术中心负责人，中国税网特约专家，长期从事税务咨询和税务审计等税收实践工作，曾为保利地产、中国水电房地产、中国铁建房地产、路劲地产、节能置业、中国工商银行、中国农业银行等多家大型企业提供过税务咨询、税务审计和税务培训等专业服务。徐贺先生通晓中国税收政策及相关财税法规，擅长将税务知识与企业运营实际相结合，能站在商业模式设计和企业流程管理的角度提出解决税务问题的方案。服务的客户群体涵盖制造业、流通业、金融保险、科技、医药、能源、矿业以及房地产开发等行业。徐贺先生已经累计为税务机关机关（海淀地税、大兴国税、丰台地税、黑龙江国税、武汉地税以及徐州国税等）、多家大中型企业以及专业培训机构（中国注册税务师协会、中国税网、中华会计网校、聚智共赢、东奥网校、第一税务、协同共享、北京融资租赁协会等）进行过八十多场税务演讲和培训，演讲内容涵盖企业所得税汇算清缴、并购重组税务管理、房地产税收以及“营改增”等，税务培训的水平和效果得到了听众的一致好评，善于将晦涩难懂的税法用通俗易懂且不失严谨的语言表达出来，能够结合自身丰富的税务实践经验向听众讲解如何理解和应用税收政策法规。徐贺已经出版个人专著《资本交易税务管理指南及案例剖析》（中国税务出版社出版），税收实务界第一本以实际案例形式解读应用资本交易税收政策的专著，该书出版后受到了大企业集团，律师事务所，证券公司投行部、财税专业服务机构以及税务机关等的相关人士的大力关注。另外，在经常就财税热点问题接受《中国税务报》等采访，同时在相关专业媒体发表了数十篇专业文章。演讲者简介2某房地产集团公司拿地案例2010年2月某房地产集团公司与国土资源局签订国有建设用地使用权出让合同，合同约定宗地占地面积10万平方米，建筑面积24.8万平方米，建筑容积率不高于2.5，土地出让款总额为20亿元，其中土地使用权出让金11亿元，土地开发补偿费9亿元，合同签署3日内房地产集团需要向国土资源局缴纳全部土地出让金，土地开发补偿款由房地产集团直接支付给土地一级开发单位某基础设施建设公司。…………陷阱之一：集团公司拿地项目公司开发3如何应对此种取得土地的操作模式通过招拍挂程序中来解决4陷阱之一：集团公司拿地项目公司开发如何应对此种取得土地的操作模式通过招拍挂程序中来解决•《海南省地方税务局关于招标拍卖挂牌出让国有土地使用权有关税收征收问题的批复》（琼地税函【2011】57号）规定，关于土地使用权竞得人成立新公司进行开发建设，新公司与出让人签订《国有土地使用权转让合同变更协议》以新公司名义受让国有土地使用权的涉税问题，经研究，现批复如下：土地竞得人在提交的《投标（竞买）申请书》中约定成立新公司进行开发建设，并明确新公司的出资构成、成立时间等内容，在竞得人按约定成立新公司后，出让人与新公司签订《国有土地使用权转让补充协议》，以新公司名义受让国有土地使用权的，视同出让人将土地使用权直接出让给新公司，按出让国有土地使用权征收有关税款；否则，属于土地竞得人受让国有土地使用权后再将国有土地使用权转让至新公司的行为，应按转让国有土地使用权征收有关税款。5陷阱之一：集团公司拿地项目公司开发问题的解决思路从政策上寻找突破口•《国家税务总局关于印发土地增值税清算管理规程的通知》（国税发【2009】91号）第三十一条规定，同一项目中建造不同类型房地产的，应按照受益对象，采用合理的分配方法，分摊共同的成本费用。•《国家税务总局关于印发房地产开发经营业务企业所得税处理办法的通知》(国税发【2009】31号)第三十条规定，土地成本，一般按占地面积法进行分配。•《宁波市地方税务局关于宁波市土地增值税清算若干政策问题的补充通知》（甬地税二【2010】106号）规定，对不同房地产类型所属的土地使用权成本，如能提供确切证明材料（如决算报告、图纸等）且能明确区分的，可单独按其实际占地计算土地使用权成本。•《金华市磐安县地方税务局关于明确土地增值税清算有关成本分配政策的通知》（磐地税政【2010】6号）规定，对同一期房地产开发中既有住宅、综合用房、高档住宅和物业用房等开发商自用房产的项目，土地购置成本分配按住宅、综合用房、高档住宅、物业等开发商自用房产的建筑占地面积占比计算确定”。6陷阱之：同一项目不同物业类型成本分摊案例适用政策分析《财政部国家税务总局关于土地增值税普通标准住宅有关政策的通知》（财税【2006】141号）规定，“普通标准住宅”的认定，可在各省、自治区、直辖市人民政府根据《国务院办公厅转发建设部等部门关于做好稳定住房价格工作意见的通知》(国办发[2005]26号)制定的“普通住房标准”的范围内从严掌握。《湖南省财政厅湖南省地方税务局转发财政部国家税务总局关于土地增值税普通标准住宅有关政策的通知》（湘财税[2006]92号）关于“普通标准住宅”的规定，我省按照《湖南省人民政府办公厅关于做好稳定住房价格工作的通知》（湘政办发[2005]23号）中关于“享受优惠政策的普通住房”的标准认定，即：1、住宅小区建筑容积率在1.0以上；2、单套建筑面积在144平方米或套内建筑面积在120平方米以下；3、实际成交价格低于同级别土地上住房平均交易价格1.2倍以下。7陷阱之：土增税清算中普通标准住宅认定存在的税务风险隐患B2户型的单套建筑面积在144㎡的临界点，施工过程中可能会存在各种不确定性因素，导致实测面积超过标准可能丧失享受土地增值税普通标准住宅的优惠条件利用普通标准住宅的税收优惠政策时应该注意的问题•不同地区对于普通标准住宅认定条件的不同•具体操作时计算按照套计算还是按照整栋楼计算及案例•销售价格的参照物的试点确认问题及案例8陷阱之：土增税清算中普通标准住宅认定某房地产公司在红线外配建小学案例某房地产开发企业在某市开发区内开发“上上城”项目，为提升所开发房地产项目的综合品质，结合开发区的教育发展规划，2010年4月经房地产公司与开发区教育局协商并报市教育局批准，决定在开发区高湾经济区建设一座实验小学。实验小学用地为政府教育用地，土地使用权证列明所有权人为开发区教育局，在小学建设过程中，立项和《建设程规划许可证》、《建设工程施工许可证》均是以开发区教育局名义办理。房地产公司负责筹集资金并进行建设，交付给政府后，政府给予一定的资金补偿。小学工程总预算造价为3000万元，政府承诺给予补助1500万元。………………9陷阱之：红线外各种形式的支出问题某房地产公司在红线外配建小学案例2012年6月开发区国税局稽查局对房地产公司进行税务检查，检查年度为2009-2011年。国税稽查局认为国税发【2009】31号文件中第十七条和第十八条中有“在开发区内”字样，对于开发区内是指在房地产公司土地使用权证的用地范围内，而小学用地不在此范围内，不应作为配套设施，不能将小学成本分摊到房地产公司开发产品成本内。类似的问题房地产企业在红线为发生的园林设计费和施工费房地产企业在红线外发生的市政设施建设费红线外代政府修建道路此类问题在相关合同中都是可以看出来的10陷阱之：红线外各种形式的支出问题涉及到的税收政策及分析《浙江省国家税务局2012年度汇算清缴问题解答》房地产开发企业，在其土地开发区域外（红线外）按照当地政府要求，为紧邻其开发区域的市民广场进行了广场道路的改造、绿化等，上述发生的费用是否可按市政配套费计入开发产品成本？答：如政府土地出让招标文件中明确规定该市民广场由房地产企业代建，并作为土地拍卖的条件之一的，广场道路的改造、绿化等可依据国家税务总局国税发〔2009〕31号文第二十七条规定，作为公共配套设施处理。《江苏省地方税务局关于土地增值税有关业务问题的公告》（苏地税规【2012】号）规定，房地产开发企业建造的各项公共配套设施，建成后移交给全体业主或无偿移交给政府、公共事业单位用于非营利性社会公共事业的，准予扣除相关成本、费用；未移交的，不得扣除相关成本、费用。项目规划范围之外的，其开发成本、费用一律不予扣除。11陷阱之：红线外各种形式的支出问题涉及到的税收政策及分析《湖北省地方税务局关于进一步规范土地增值税征管工作的若干意见》（鄂地税发【2013】44号）规定，房地产开发企业在项目建设用地边界外（国家有关部门审批的项目规划外，即“红线”外）承诺为政府或其他单位建设公共设施或其他工程所发生的支出，能提供与本项目存在关联关系的直接依据的，可以计入本项目扣除项目金额；不能提供或所提供依据不足的（如与建设项目开发无直接关联，仅为开发产品销售提升环境品质的支出，不得计入本项目扣除金额），不得计入本项目扣除金额。国家税务总局关于土地增值税若干具体问题的公告（征求意见稿）规定，房地产开发企业在项目建设用地边界外(国家有关部门审批的项目规划外，即红线外)承诺为政府或其他单位建设公共设施或其他工程的，房地产开发企业在计算本项目土地增值税时，其在项目建设用地边界外为政府或其他单位建设公共设施或其他工程所发生的支出，不得计入本项目扣除项目金额。12陷阱之：红线外各种形式的支出问题涉及到的税收政策及分析《苏州市国税局直属局2011年度企业所得税政策解答》某房地产开发经营公司，在其土地开发区域外（红线外）按照当地政府要求，为紧邻其开发区域的市民广场进行了广场道路的改造、绿化等。上述发生的费用是否属于大市政配套费计入开发产品成本？答：房地产开发企业在开发项目以外发生的绿化等费用，属于与生产经营无关的费用，不得税前扣除。13陷阱之：红线外各种形式的支出问题某房地产项目公司案例某房地产公司开发XX公馆项目，住宅商铺均已售出，由于地处郊区，地下车位大量未售出。对于有产权地下车库，当地税务机关管理上要求有产权车位与其他开发产品一样分摊成本，该公司住宅平均单位成本为2500元/平方，每个车位将预留成本7.5万元，………………14陷阱之：地下车库成本和收入倒挂政策分析国家税务总局关于印发《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》的通知（国税发【2009】31号）规定，企业开发、建造的开发产品应按制造成本法进行计量与核算。其中，应计入开发产品成本中的费用属于直接成本和能够分清成本对象的间接成本，直接计入成本对象，共同成本和不能分清负担对象的间接成本，应按受益的原则和配比的原则分配至各成本对象，具体分配方法可按以下规定选择其一：建筑面积法。指按已动工开发成本对象建筑面积占开发用地总建筑面积的比例进行分配。一次性开发的，按某一成本对象建筑面积占全部成本对象建筑面积的比例进行分配。第三十三条规定，企业单独建造的停车场所，应作为成本对象单独核算。利用地下基础设施形成的停车场所，作为公共配套设施进行处理。15陷阱之：地下车库成本和收入倒挂问题产生的根源车库这种特殊类型的开发产品按照一般开发产品进行成本分摊销售上时间先后顺序可能进一步加剧问题的住宅销售完毕后剩余车库待售就进行清算容易出现此问题16陷阱之：地下车库成本和收入倒挂车位是属于普通住宅还是非普通住宅《重庆市地方税务局转发国家税务总局关于土地增值税清算有关问题的通知的通知》（渝地税发【2010】167号）规定，在清算项目中，房地产开发企业既建造普通住宅，又建造非普通住宅(非普通住宅包括：非普通住宅、车库、营业用房)的，纳税人必须按照不同开发产品，分别计算扣除项目金额、增值额和增值率，缴纳土地增值税。否则，其建造的普通标准住宅不得适用免税规定。《江西省地方税务局关于土地增值税清算若干问题的通知》（赣地税发【2008】76号）规定，根据《财政部国家税务总局关于土地增值税若干问题的通知》(财税〔2006〕21号)的规定，对纳税人建造既有住宅又有非住宅的综合楼(或连体楼),如果其中有普通住宅的，应区分普通住宅与其他类型的房地产分别核算土地增值额。同一房地产项目的车库等附属