第六章国际会计

6.1三个阶段的发展战略6.2IASC的初期立场和努力成果6.3IASC的目标和组织结构6.4关于《编报财务报表的框架》6.5国际会计准则和解释第6章国际会计准则委员会与国际会计准则6.7重塑IASC的未来6.8IASB在制定国际会计准则方面的进展6.9对“重塑IASC的未来”的回顾与展望6.6IASC与IOSCO协作的核心会计准则体系国际会计准则（IAS）是由会计职业界的民间性国际组织国际会计准则委员会（IASC）制定的。30年来，IASC顺应潮流，审时度势，不失时机地调整它的立场和政策，争取多方面的支持。不断提高国际会计准则的权威性。在世纪之交，IASC启动了“重塑未来”计划，机构的重组工作完成后，于21世纪初开始运作。本章将介绍IASC和IASs的历史和现状，并展望其未来。要求读者以发展的观点，了解IASC的工作，并对IAS能否最终成为全球统一的会计准则进行思考。学习目标6.1三个阶段的发展战略国际会计准则委员会IASC成立于1973年，总部设在伦敦。现已有120个国家和地区的160个团体参加。纵观IASC30多年的发展历史，其基本战略经历了三个阶段，我们先对此进行概括的论述。6.1.1第一阶段（20世纪70年代）的基本战略（1）1977年10月IFAC成立时，IASC成为IFAC的团体会员，并与IFAC达成协议。IASC制定国际会计准则，而IFAC负责制定国际审计准则基本战略：与国际银行、国际会计师联合会、国际经贸组织等建立联合和合作关系，在协调各国会计准则上采取十分宽松的政策。这一阶段，有两件值得一提的大事：（2）1977年10月，IASC修订了它的章程6.1.2第二阶段（20世纪80年代至90年代初期）的基本战略基本战略：1）经济全球化使各国会计准则间的差异倍受关注；2）各国准则制定机构开始考虑与IASC合作的问题；3）各国的证券监管机构，也开始重视国际协调及国际会计准则的作用。这一阶段，值得一提的有两件大事：•（1）1997年7月，在1987年启动的对IAS的“可比性与改进计划”的基础上，发表了《意向说明——财务报表可比性》，把增强“可比性”的意向主要归结在减少允许选用的会计方法并把可选用的方法区分为“基准方法”和“可供选择（备选）的方法”两个层次。除适用于新发布的准则外，还启动了对已发布的IASs的修订。•（2）1989年7月，发布了《编报财务报表的框架》，将其作为制定新准则和审议已发布准则的概念依据。6.1.3第三阶段（20世纪90年代至今）的基本战略•基本战略：•长期目标：协调各国准则；•近期目标：加强使用于跨国上市使用的财务报表信息的可比性。•1）与各国准则制定机构进行直接的、密切的联系和合作；•2）处理好IAS与GAAP的关系；•3）与IOSCO达成协议，完成“核心准则计划”，并重塑IASC的未来。6.1.3第三阶段（20世纪90年代至今）的基本战略这一阶段值得提出的大事较多，我们为此按时序列出了以下“大事记”：1）IASC以增加国际财务报表的可比性为目标的行动2）IASC与IOSCO的“核心准则计划”合作项目3）对美国证券交易委员会（SEC）有条件支持IASC制定适用于跨国上市的会计准则的声明响应4）C4+1集团开创的在制定准则过程中的协调行动5）IASC的《重塑国际会计准则委员会的未来》6.2IASC的初期立场和努力成果IASC成立以后，所制定的IAS不可能具有法定的强制性而且当时的权威性也未树立。基于对这种情况，国际会计准则委员会一开始就明确地声明了它的立场。6.2.1国际会计准则不能取代各国规范财务报表的国内规定和准则在具体做法上，则本着如下的原则：（1）选择共同的、基本的会计问题，着重制定基本的准则。（2）根据各国经济活动的实际情况考虑基本的会计准则，把统一性、灵活性恰当地结合起来。（3）国际会计准则的内容要力求简短、明确、不复杂,可以适用于各种情况。6.2.2推行国际会计准则依靠的力量和取得的成果在这一阶段，IASC一直强调，国际会计准则的推行需要依靠以下两方面的力量：1）成员团体履行《国际会计准则委员会章程》所规定的义务①公布经IASC理事会批准发布的IAS；②尽最大努力敦促所在国政府、会计准则制定机构、监管机构以及其他组织在财务报表准则中遵循IAS；③尽最大努力保证审计人员确认财务报表的重要方面都符合IAS，如有背离，应予以充分披露。在20世纪70年代至80年代，IASC在上述②、③两方面都没有取得显著成效。•2）会计职业界国际组织和其他国际组织的认可和支持•IFAC、国际性金融机构、证券交易所、证券事务监管机构、财务经理协会、财务分析师协会等。•欧盟与IASC的协作是最积极的，世界银行等国际金融机构对IAS的支持也是积极的，而美国的SEC与FASB则持消极态度。••成果：•1）与其他国际组织（官方、民间）的广泛合作。•2）不少国家采纳了国际会计准则。6.3.1重组前IASC的目标根据1992年10月IASC会员大会通过的《国际会计准则委员会章程》，IASC的目标是：（1）本着公众利益，制定并发布编报财务报表应遵循的会计准则，并推动这些准则在世界范围内的接受和遵循；（2）为改进和协调有关财务报表列报的法规、会计准则和程序，广泛地开展工作。6.3重组前IASC的目标和组织结构6.3.2重组前IASC的组织机构1）理事会2）咨询团3）顾问委员会4）常设解释委员会5）战略工作组6.4关于《编报财务报表的框架》6.4.1制定《框架》的目的以及《框架》与准则的关系1）制定这一《框架》的目的2）《框架》虽然作为编报财务报表的概念依据，但它不是一份国际会计准则。3）《框架》中还特地指出，IASC理事会承认，在为数不多的情况下，它和某项国际会计准则之间可能会有抵触。这时应以准则而不是以《框架》的要求为准。6.4.2《框架》的范围1）《框架》包括以下的内容：报表目标、质量特征、要素、资本和资本保全。2）《框架》涉及的是通用财务报表，即针对的是众多使用者的共同的信息需要。3）财务报表的使用者包括现有的和潜在的投资者、雇员、贷款人、供应商和其他的商业债权人、顾客、政府及其机构和公众。6.4.3财务报表的目标1）企业的财务状况受到企业控制的资源、企业的资金结构、资金流动性和偿债能力，以及企业适应其所处环境变化的能力的影响；资产负债表2）关于企业的经营业绩尤其是获利水平的信息，是评估企业今后有可能控制的经济资源的潜在变动的需要的。收益表3）关于企业财务状况变动的信息，有助于评价企业在报告期内投资、筹资和经营等方面的活动，也能为评估企业形成现金和现金等价物的能力，以及对企业在运用这些现金流量方面的需求提供评估的基础。现金流量表4）附注和附表。6.4.4决定财务报表信息有用性的质量特征1）基础性假定（1）权责发生制（2）持续经营2）财务报表的质量特征（1）可理解性（2）相关性（3）可靠性（4）可比性3）影响相关性的除信息本身的性质外，还决定于信息的重要性4）可靠性有赖于：（1）真实反映（2）实质重于形式（3）中立性（4）审慎（5）完整性5）相关和可靠信息的制约因素：（1）及时性（2）效益和成本的平衡6）各质量特征之间的平衡7）真实和公允的观点/公允表述6.4.5构成财务报表的要素的定义、确认和计量1）财务报表要素的定义资产是指企业过去事项的结果而由企业控制的、预期会导致经济利益流入企业的资源。负债是指企业过去的事项而承担的现时义务，该义务的履行预期会导致含有经济利益的资源流出企业。权益是指企业资产扣除企业全部负债后的剩余权益。•收益是指会计期间内经济利益的增加，表现为因资产流入、资产增值或是负债减少而引起的权益增加，但不包括与权益参与者出资有关的类似事项。收益包括收入和利得。•费用是指会计期间内经济利益的减少，表现为因资产流出、资产消耗或是发生负债而引起的权益减少，但不包括与权益参与者分配有关的类似事项。费用包括了损失。2）财务报表要素的确认•①确认的含义。•②确认符合要素定义的项目的两项标准。•③对不符合确认标准的项目，可在财务报表的注释、说明、附表中披露。•④在确认收益的同时，意味着也要确认资产的增加或负债的减少；在确认费用的同时，意味着也要确认负债的增加或资产的减少。•⑤确认费用应以所发生的费用与所获取的收益项目之间的直接联系为基础，即遵循收入与费用的配比原则。3）财务报表要素的计量•①计量的含义。•②具体的计量基础的选择：历史成本、现行成本、可变现价值（结算价值）、现值。•③当前常用的计量基础是历史成本，但常常结合应用其他计量基础。6.4.6资本和资本保全概念1）资本概念（1）资本的财务概念：视同投入的货币或投入的购买力，即权益或净资产。资本的实体概念：视同营运能力（生产能力）。选择适当的资本概念要以财务报表使用者的需要为基础。2）资本保全要领和利润的确定•（1）从上述的资本的概念中推导出相应的资本保全概念（财务资本保全、实体资本保全）。•财务资本保全，在扣除本期的对权益参与者的分配和出资后，期末净资产的财务金额必须大于期初，才算赚得利润，计量可用名义货币单位或固定购买力单位。•实体资本保全，要求用现行成本计量。所有影响资产和负债的价格变动，都应作为企业的实体生产能力计量上的变动，应作为资本保全调整，即作为权益的一部分，而不作为利润。•（2）计量基础和资本保全概念的选择，决定了财务报表所采用的会计模式；目前，IASC不打算规定一种特定会计模式，但这一意向将根据世界形势发展加以审议。6.4.7全面改进《框架》的分阶段计划及执行情况由于《框架》的内容已难以适应形势发展的要求，IASB于2005年制订发布了全面改进《框架》的分阶段计划，列示如教材本章表6-1，其中包括与FASB的合作项目。6.5.1IASC重组前国际会计准则的制定和发布程序IASC在制定、发布国际会计准则时，采用了一套较完整的程序，称为“充分程序”，以保证“能对特定经济环境提出恰当的会计实务处理的高质量国际会计准则”。6.5国际会计准则和解释整个程序大致如下：建议新项目---列入计划---研究资料、撰写大纲---撰写和发布原则公告草案---提交最终草案---制定、发布征求意见稿---通过国际会计准则草案---发布国际会计准则。6.5.2已发布的国际会计准则和国际财务报告准则现将2002年IASC全面重组前已发布的41个国际会计准则及其修订、重编、修改和IASC重组后IASB对它们的改进、修订情况以及有些准则被除数废止、取代的情况（其中10个已废止，其中3个是在IASC重组后由IASB废止的）列示如下：见教材P151至153页•需要说明的是：•（1）要注意IASs进行了多次修订并全面地进行了审核；了解“重编”、“修订”、“修改”的含义，修订导致的空号及1对1的修订仍使用原编号的做法，有5项准则附加了“结论基础”的用意等等。•（2）IASC重组后将由IASB制定和发布准则，并改称为“国际财务报告准则（IFRS）”。已发布的IASs，在未经修订或废止前，仍继续有效。6.5.3已发布的常设解释委员会解释和国际财务报告解释IASC的《常设解释委员会解释前言》中指明：“常设解释委员会（SIC）的目的，是通过对可能引起争论的会计问题的解释，推动国际会计准则的正确运用，以提高按国际会计准则编制的财务报表在世界范围内的广泛可比性。”以下是已发布的常设解释委员会解释。见教材P154至156页。•需要说明的是:•常设解释委员会解释的作用“是通过对可能引起争论的会计问题的解释，推动IAS的正确运用，以提高按IAS编制的财务报表在世界范围内的广泛可比性”。“常设解释委员会解释”已改称“国际财务报告解释”，即国际财务报告解释委员会（IFRIC）发布的解释。6.5.4国际会计准则在20世纪90年代被接受和承认的程度《国际会计》中把它们概括为：（1）被许多国家作为建立国家会计规范的基础；（2）在许多工业化国家和开发本国准则的新兴市场经济国家作为国际化的基准；（3）被许多证券交易所和证券监管机构接受，并许可外国的或本国的公司报送依据IAS编制的财务报表；（4）被欧