成本

第三章变动成本法第一节成本计算的含义及分类第二节变动成本法概述第三节变动成本法与完全成本法的区别第四节两种成本法分期营业利润差额的变动规律第五节变动成本法的优缺点及应用项目2010年2011年销售量20000件30000件生产量30000件20000件单位变动生产成本5元5元固定制造费用180000元180000元销售及管理费用25000元25000元单位售价15元15元销售收入300000元450000元营业利润55000元35000元某公司2010年及2011年利润表上所列销售收入及营业净利润数据如下：§1成本计算的含义及分类成本计算广义概念广义的成本计算是指现代意义上的成本管理系统，这个系统是由成本核算子系统、成本计划子系统、成本控制子系统和成本考核子系统有机结合而成的。狭义概念狭义的成本计算是指一般意义上的成本核算，即归集和分配实际成本费用的过程。管理会计用广义概念！原材料+人工成本+制造费用原材料+人工成本+制造费用+期间费用按成本计算的演化进程分类财务会计最基本的分类原始成本计算原材料原材料+人工成本加工转换成本计算传统成本计算主要成本计算按成本计算流程的不同分类有助于合理设计成本计算的流程分批法分步法按成本计算时态的不同分类事先进行的估计成本计算是指按照过去的经验对未来可能发生的成本进行的预计和估算。事后进行的实际成本计算是基于客观性和相关性的原则，为满足事后实际成本核算及分析而发展起来的。标准成本计算较好地集中了上述两种成本计算事先估算和事后核算的优点，可据以实现对成本的事中控制，达到全过程的成本管理。按成本计算对象的类型不同分类分类成本计算对象业务成本计算企业的业务活动责任成本计算责任中心质量成本计算产品或服务质量按成本计算规范性的不同分类常规成本计算是指程序相对稳定、规范性较强，可纳入日常核算体系的成本计算。如产品成本计算。特殊成本计算是指程序比较灵活、缺乏规范性、纯属为满足管理的特殊需要而进行的成本计算。如决策成本计算、设计成本计算等。按成本计算手段的不同分类区分传统成本计算和现代成本计算的重要标志之一手工操作成本计算电算化成本计算成本计算按产品成本期间成本的划分口径和损益确定程序的不同分类变动成本计算法完全成本计算法管理会计常规成本计算的重要分类§2变动成本法概述变动成本法起源于20世纪30年代末，变动成本法在美国也称为“直接成本法”，由美籍英国会计学家哈里斯撰写了一篇专门论述直接成本法的论文，刊载于1936年1月15日的《成本会计学会会刊》中。文章追溯了1934年哈里斯在杜威·阿尔末化学公司设计“直接标准成本制造计划”中所发现的问题。当时该公司销售量上升，收益反而下降的现象引起了哈里斯的注意，矛盾从何而来？他发现问题的的根源在于采用传统的成本计算方法。据此资料，哈里斯对比新旧两种方法对营业利润的不同影响，揭示了直接成本法的优点。自哈里斯的文章公开发表之后，直接成本法的观念才得以迅速传播。变动成本法产生以后，人们就把财务会计中传统的成本计算方法称为完全成本法，以示两者的区别。在20世纪50年代，随着企业环境的改变、竞争的加剧，决策意识的增长，人们逐渐认识到传统的完全成本法提供的会计信息越来越不能满足企业内部管理的需要，必须重新认识变动成本法，充分发挥其积极作用。实践中，人们认识到，变动成本法不仅有利于企业加强成本管理，而且对制定利润计划、组织科学的经营决策也十分有用。从此，变动成本法开始受到人们的普遍重视。到20世纪60年代，变动成本法风靡欧美。一、变动成本法概念传统意义上的成本，其本质属性是对象性或归属性。所谓完全成本法，是指在产品成本的计算上，不仅包括产品过程中所消耗的直接材料、直接人工，还包括了全部的制造费用。由于完全成本法是将所有的制造成本，不论是固定的还是变动的，都“吸收”到了单位产品上去，因而也被称为“吸收成本法”。成本生产成本直接材料直接人工变动性制造费用固定性制造费用非生产成本销售费用管理费用财务费用产品成本期间费用完全成本法的成本构成变动成本法，则是指在计算产品生产成本和存货成本时，只包括产品生产过程中所消耗的直接材料、直接人工和制造费用中的变动性部分，而不包括制造费用中的固定性部分。制造费用中的固定性部分应被视为期间成本从相应期间的收入中全部扣除。成本变动成本直接材料直接人工变动性制造费用固定性制造费用产品成本期间费用变动成本法的成本构成固定成本变动性销售费用变动性管理费用固定性销售费用固定性管理费用变动性财务费用固定性财务费用变动生产成本变动非生产成本固定生产成本二、变动成本法的特点（一）以成本性态分析为基础变动成本法将产品的制造费用按成本性态划分为变动性制造费用和固定性制造费用两部分，认为只有变动性制造费用与直接材料、直接人工共同构成产品成本，而固定性制造费用主要是为企业提供一定的生产经营条件而发生的，不管其实际利用程度如何，相关费用照样发生（例如，生产设备的折旧费等）。同产品的实际生产没有直接联系，并不随产量的增减而增减。也就是说这部分费用所联系的是会计期间而非产品，应与管理费用、销售费用、财务费用同样作为期间费用来处理。例1：某企业只生产一种甲产品，有关资料如下：全年生产2000件，每件直接材料5元，直接人工3元，变动性制造费用2元，固定性制造费用全年共12000元。两种产品成本计算确定的产品单位成本如表。项目完全成本计算变动成本计算直接材料直接人工变动性制造费用固定性制造费用单位成本产品单位成本（元）5326532—1610贡献边际贡献边际又称为贡献毛益，是指产品的销售收入减去相应的变动成本之间的差额。用Tcm表示贡献边际总额，cm来表示单位贡献边际。Tcm＝px－bx＝（p―b）·x＝cmxcm＝p－b（二）企业利润由贡献式利润表确定例2：仍以例1中的成本资料为基础，全年生产2000件，每件直接材料5元，直接工资3元，变动性制造费用2元，固定性制造费用全年共12000元。再假定该企业期初无存货，本年销售1500件，每件售价25元，每件变动性销售管理费用2元，固定性销售管理费用共计1000元。利润表（完全成本法）（元）项目金额销售收入（25×1500）37500减：销售产品的制造成本（1）期初存货0（2）本期产品生产成本（16×2000）32000（3）期末存货（16×500）8000小计24000销售毛利13500减：销售及管理费用（1）变动部分（2×1500）3000（2）固定部分1000小计4000税前利润9500利润表（变动成本法）（元）项目金额销售收入（25×1500）37500减：销售产品的制造成本（1）期初存货0（2）本期产品生产成本（10×2000）20000（3）期末存货（10×500）5000小计15000变动性销售及管理费用（2×1500）3000贡献边际19500减：固定成本（1）固定性制造费用12000（2）固定性销售及管理费用1000小计13000税前利润6500例题中为什么两种成本计算方法下所计算的营业利润相差3000元？（三）成本信息主要服务于企业内部经营管理变动成本法虽具有其优越性，但并不能取代完全成本法。完全成本法的成本信息主要是为了满足对外信息使用者的需要；而变动成本法的成本信息仅限于企业内部管理部门规划、决策上的需要。§3变动成本法与完全成本法的区别完全成本法是以成本用途分类为前提，将所有成本分为生产成本（直接材料、直接人工与制造费用）与非生产成本（销售费用与管理费用）两大类，生产成本作为产品成本，其中制造费用“完全”的计入产品成本，而非生产成本作为期间成本，全额计入当期损益。一、应用的前提条件不同变动成本法则是以成本性态分析为前提，将全部成本划分为变动成本和固定成本两大部分，将变动生产成本计入产品成本，而将变动非生产成本与固定成本作为期间成本，全额计入当期损益。二、产品成本及期间成本的构成内容不同例：P42例3-1P42表3-1非生产成本：管理费用销售费用财务费用共同的产品成本变动生产成本：直接材料直接人工变动制造费用共同的期间成本三、销货成本及存货成本的水平不同在完全成本法下将全部生产成本计入产品成本，在已销产品和存货（库存产成品和在产品）之间进行分配，使一部分固定性制造费用随产品的销售作为销货成本计入当期损益，另一部分则随着期末存货流转递延到下一会计期间。而在变动成本法下，则将变动生产成本作为产品成本，在已销产品和存货之间进行分配，固定性制造费用则作为期间成本直接计入当期损益，不须再转化为销货成本和存货成本。例：P43例3-4四、销货成本的计算公式不完全相同货成本期末存产成本本期生货成本期初存货成本本期销两种成本计算方法都可按此公式计算销货成本变动成本法：（可不计算期末存货成本，直接计算）本期销货成本=单位产品成本（单位变动生产成本）×本期销售量第1种情况：期初存货量为零单位期末存货成本=本期单位产品成本=本期单位销货成本=单位变动生产成本第2种情况：前后期单位变动生产成本水平不变单位期初存货成本=本期单位产品成本=本期单位销货成本=单位变动生产成本单位期末存货成本=完全成本法：本期销货成本=单位生产成本×本期销售量第1种情况：期初存货量为零单位期末存货成本=本期单位产品成本=本期单位销货成本=单位生产成本第2种情况：期初存货量不为零货成本期末存产成本本期生货成本期初存货成本本期销五、损益确定程序不同两种成本法在成本计算内容上的区别，也会影响到企业营业利润的计算。变动成本法是以成本性态为前提，销售收入首先用来补偿了变动成本后（贡献边际），再用以补偿固定成本，从而计算出营业利润，称之为“贡献式”损益计算程序。而传统的完全成本法则是以成本按经济用途分类为前提，销售收入先扣减已销产品的销售成本，算出销售毛利，再减去非生产成本，得出营业利润，则称之为“传统式”损益计算程序。（一）营业利润的计算方法不同完全成本法传统式损益计算程序变动成本法贡献式损益计算程序①销售收入－销售成本=销售毛利②销售毛利－期间成本=营业利润①销售收入－变动成本=贡献边际②贡献边际－固定成本=营业利润例：P45例3-3（二）利润表编制的不同贡献式利润表（标准式）传统式利润表营业收入营业收入减：变动成本减：营业成本变动生产成本期初存货成本变动销售费用本期生产成本变动管理费用可供销售的商品生产成本变动财务费用变动成本合计期末存货成本贡献边际营业成本合计减：固定成本营业毛利固定性制造费用减：营业费用固定销售费用销售费用固定管理费用管理费用固定财务费用财务费用固定成本合计营业费用合计营业利润营业利润贡献式表（标准式）贡献式表（变通式）贡献式表（简捷式）营业收入营业收入营业收入减：变动成本减：变动生产成本减：变动生产成本变动生产成本生产阶段贡献边际生产阶段贡献边际变动销售费用减：变动非生产成本减：期间成本变动管理费用销售阶段贡献边际固定生产成本变动财务费用减：固定成本销售费用变动成本合计固定生产成本管理费用贡献边际固定销售费用财务费用减：固定成本固定管理费用期间成本合计固定生产成本固定财务费用营业利润固定销售费用固定成本合计固定管理费用营业利润固定财务费用固定成本合计营业利润例：P46例3-4（三）计算出来的营业利润有可能不同表3-5中为什么两种成本计算方法下所计算的营业利润相差2500元？例：P47例3-5（1）何种情况下，P完=P变？（2）何种情况下，P完＞P变？（3）何种情况下，P完＜P变？即使前后期成本水平、价格和存货计价方法都不变，完全成本法与变动成本法出现不为零的营业利润差异只有可能性，而没有必然性！注意：六、所提供的信息用途不同完全成本法提供的信息：1、能揭示外界公认的成本与产品在质的方面的归属关系。2、有助于促进企业扩大生产，刺激其增产的积极性。盲目生产，并一味追求生产而忽视销售!变动成本法提供的信息：1、能够提供科学反映成本与业务量之间、利润与销售量之间有关量的变化规律。2、有助于加强成本管理，强化预测、决策、计划、控制和业绩考核等职能。3、能够促进以销定产，减少或避免因盲目生产而带来的损失。P48表3-8可知：1、