第二章成本性态分析

第二章成本性态分析第一节成本及其分类第二节成本按其性态分类第三节成本性态分析的程序和方法§1成本及其分类一、传统会计成本及其分类在传统的财务会计中，对成本可以简单的解释为：在一定条件下企业为生产一定产品所发生的各类耗费的货币表现，是以产品为对象进行成本计算和费用归集的。按费用的经济用途分类制造成本生产成本直接材料直接人工制造费用间接材料间接人工其他制造费用产品成本非生产成本销售费用管理费用财务费用非制造成本期间费用管理会计成本是指为达到一定目的应当发生或可能发生的经济资源消耗，其归属对象既可以是企业生产的实物，也可以是企业内部某一部门、某一作业甚至是企业员工。二、管理会计成本及其分类★成本按其核算的目标分类业务成本是为反映业务活动本身的耗费而核算的成本。责任成本是为明确有关单位的经营业绩而核算的成本。质量成本是为确保产品质量而核算的成本。有助于搞好成本核算、加强成本的责任管理和提高产品质量。★成本按其实际发生的时态分类历史成本是指以前时期已经发生或本期刚刚发生的成本。未来成本是预先测算的的成本。有助于合理组织事前成本的决策、事中成本的控制和事后成本的计算、分析和考核。★成本按其相关性分类相关成本是与某一特定决策方案相关联，直接影响决策方案经济效益大小的有关成本。无关成本是与某一特定决策方案无关，不会影响决策方案经济效益大小的有关成本。有助于成本预测和成本决策，有利于规划未来。★成本按其可控性分类可控成本是指责任单位可以预计、计量、施加影响和落实责任的那部分成本。不可控成本是可控成本的相对立概念。有助于分清各部门责任，确定其相应的责任成本，考核其工作业绩。★成本按其可辨认性分类可追溯成本是那些与特定的归集对象有直接联系，能够明确判断其归宿的成本。不可追溯成本是指那些与特定的归集对象并无直接联系或无法追踪其归宿的成本。有助于确定如何将成本归集于或分配于其计算对象的具体方法。★成本按其可盘存性分类产品成本是指那些随产品实体流动而流动的成本。期间成本是指那些不随产品实体的流动而流动，而是随企业生产经营持续期间的长短而增减，其效益随期间的推移而消逝，不能递延到下期去的成本。有助于指导企业准确进行存货估价，正确计算损益。★成本按其性态分类管理会计中最重要的分类。◎固定成本◎变动成本◎混合成本管理会计成本与财务会计成本区别：1、管理目的不同，致使管理会计成本的不同，比较财务成本呈现出管理成本的多样性。2、时态方面不同，在对产品进行成本计算和归集时，是实际发生的成本；而管理会计成本主要是决策过程中的未发生而可能发生的成本，或是控制评价过程中正在发生和实际发生的成本。§2成本按其性态分析成本性态也称为成本习性，是指在相关范围内，成本总额与业务量之间的依存关系。业务量业务量（x）绝对量相对量实物量价值量时间量业务量通常是指生产量或销售量。x%成本总额y全部生产成本和销售费用、管理费用及财务费用等非生产成本。销售收入px=销售单价p×销售量x若将业务量视为自变量，成本视为因变量，它们的函数关系就是：y=f（x）固定成本是指成本总额在一定时期和一定业务量范围内，其总额不随着业务量变动而变动，保持相对稳定不变的成本。一、固定成本企业常见的固定成本有：行政管理人员的工资、办公费、财产保险费、按直线法计提的固定资产折旧费、职工教育培训费、房屋及机器设备租金等等。例：P19例2-1成本y（元）业务量x（件）02004006008005000100001500020000y=a相关范围固定成本就是一条平行于x轴的直线，说明固定成本总额a的不变性，其总成本模型为y=a。单位成本y（元/件）业务量x（件）020040060080010203040ayx单位固定成本反映在坐标图上的是一条反比例曲线，单位固定成本是随着业务量的增加而逐渐减少的，说明单位固定成本a/x的反比例变动性，其单位成本模型为y=a/x。固定成本按其是否受企业管理当局短期决策行为的影响，又可进一步细分为约束性固定成本和酌量性固定成本。1、约束性固定成本约束性固定成本是指企业管理部门在日常经营活动中很难控制并无法改变其数额的固定成本。例如：按直线法计提的固定资产折旧费、房屋及设备租金、保险费、管理人员的薪金等。约束性固定成本是企业维持正常生产经营能力所必须负担的最低固定成本，其支出的大小只取决于企业生产经营的规模与质量，因而具有很大的约束性，企业管理当局的当前决策不能改变其数额。降低成本的途径只能是充分利用现有生产能力，提高产量，相对降低单位产品中的固定成本。思考：对于资本密集型企业是否可以随意降低企业的约束性固定成本？为什么？2、酌量性固定成本酌量性固定成本与约束性固定成本相反，酌量性固定成本是指企业管理部门在日常经营活动中可以控制并能改变其数额的固定成本。例如：广告费、职工培训费、研究开发费、业务招待费等。这类固定成本的基本特性是其绝对额的大小直接取决于企业管理当局根据企业的经营状况，未来的实际需要和财务负担能力来加以调整，可以从降低绝对额的角度出发，根据具体情况精打细算，保证在不影响生产经营的前提下减少它们的支出。通常讲降低固定成本总额就是指降低酌量性固定成本。变动成本是指成本总额在一定时期和一定业务量范围内，随业务量变动而成正比例变动的成本。例如：直接材料费、产品包装费、按件计酬的工人薪金、按工作量法计提的固定资产折旧费等等。二、变动成本例：P21例2-2成本y（元）业务量x（件）020040060080030006000900012000相关范围y=bx变动成本在平面直角坐标图上表现为一条以单位变动成本b为斜率的直线，说明变动成本总额bx的正比例变动性，其总成本模型为y=bx。单位成本y（元/件）业务量x（件）020040060080010.521相关范围y=b单位变动成本反映在坐标图上的是一条平行于横轴的直线，说明单位变动成本b的不变性，其单位成本模型为y=b。变动成本根据其发生额的变动程度影响约束进一步细分为技术性变动成本和酌量性变动成本，区分这两类成本的意义在于寻求降低变动成本的正确途径。1、技术性变动成本技术性变动成本是指与业务量有明确的技术和实物关系的变动成本。要想降低这类成本，应当通过改进设计，改革工艺技术，进行技术革新和技术革命，提高材料综合利用率、劳动生产率，以及避免浪费、减低单耗来实现。要想降低这类成本，应当通过合理决策，降低材料采购成本，优化劳动组合，严格控制制造费用开支，改善成本—效益关系来实现。例如，按件计酬的工人薪金、按销售收入的一定比例计算的销售佣金等。2、酌量性变动成本酌量性变动成本是指企业管理人员可以通过决策行为而改变的变动成本。混合成本是指在一定条件下，成本总额随着业务量变动但不成正比例变动的成本。三、混合成本总成本模型为：y=a+bx总成本是否变动？固定不变－即固定成本是否正比例变动？正比例变动－即变动成本混合成本1、阶梯式混合成本此类成本的特征是在一定业务量范围内其发生额的数量是不变的，体现着固定成本性态；但当业务量的增长达到一定限度，其发生额就会突然跃升到一个新的水平，并在一个新的业务量范围内保持不变，直到出现另一个新的跳跃为止。按照混合成本与业务量变动趋势的不同，混合成本又可以分为如下四种：例如：企业的产品生产下线之后，需经专门的质检员检查方能入成品库。每个质检员最多检验500件产品，也就是说产量每增加500件就必须增加一名质检员。那么，该企业质检员的工资成本就属于阶梯式固定成本，随着产品产量的增加，该成本呈现出阶梯式跃升。例：P23例2-3成本y（元）业务量x（件）020040080012001600阶梯式混合成本6008001000400这里的阶梯式混合成本与前述的固定成本有何差异呢？就某一特定企业而言，两者的差异表现在针对固定成本的业务量相关范围较大，直接取决于企业的经营能力，而阶梯式固定成本的业务量相关范围相对较小，固定成本的相关范围可以分割为若干个半固定成本的相关范围。阶梯式固定成本在这若干个相关范围内呈现阶梯式跃升。2、标准式混合成本此类成本的特征是通常有个基数部分，它不随业务量的变化而变化，即使业务量为零时这部分成本照样发生，体现着固定成本性态；但在基数部分以上，则随业务量的变化而成正比例地变化，又呈现出变动成本性态。例如：企业发生的设备维修费，在企业没有生产时，也要发生起码的设备保养支出，但随业务量的增加，维修保养费用有会相应地增加。又如企业的公用事业费：水费、电费、电话费等。例：P24例2-4成本y（元）业务量x（件）0y=5000+5xa50001000015000bx标准式混合成本2004006008001000相关范围3、低坡式混合成本此类成本的特征是在一定业务量范围内保持总额固定不变，当业务量增长超出了这个范围，成本就与业务量的增长成正比例变动。例如，职工的超额计奖工资，职工在未超过正常工作定额之前，只能得到基本工资；超过了正常工作定额之后，则会得到按超额部分和计件单价计算的超额奖励工资。成本y（元）业务量x（件）0低坡式混合成本例：P24例2-5200400600800100060000100004、曲线式混合成本此类成本的特征是成本随业务量的增长而呈曲线增长，与业务量的依存关系不是一种直线关系，而是非线性关系。具体可以分为递增型和递减型两种。当单位成本呈现出随业务量的增加而逐渐增加，成本总额的增长幅度大于业务量的增长幅度的混合成本，就是递增型混合成本，在坐标图上表示为一凹形曲线。如累进计件工资。而递减型混合成本与递增型正相反，单位成本随业务量的增加而逐渐递减的，成本总额的增长幅度却小于业务量的增长幅度的。在坐标图上表示为一凸形曲线。如商业折扣。成本y（元）业务量x（件）0递增型混合成本成本y（元）业务量x（件）0aa递减型混合成本成本性态分类示意图总成本固定成本变动成本混合成本约束性固定成本酌量性固定成本酌量性变动成本技术性变动成本阶梯式混合成本标准式混合成本低坡式混合成本曲线式混合成本在给固定成本下定义时曾冠以“在一定时期和一定业务量范围内”这样一个定语，也就是说固定成本的“固定性”不是绝对的，而是有限定条件的，或者说是有范围的。这种限定条件或者说范围在管理会计中叫做“相关范围”，表现为一定的业务量范围和一定的时间范围。四、相关范围对成本性态的影响从业务量范围来说，固定成本表现为某一特定业务量水平内具有固定性。因为业务量一旦超出这一水平，势必扩大厂房、更新设备和增加行政管理人员，相应的费用也势必增加。业务量的变化，无论是渐变还是突变，总是表现在特定的期间内。（1）业务量范围1、固定成本的相关范围当原有的相关范围被打破，自然也就有了新的相关范围，原有的固定成本变化了，也自然又有了新的固定成本，只不过其固定性体现在新的相关范围内罢了。例：P27例2-7成本y（元）业务量x（件）0200400300006008001000150001200相关范围Ⅰ相关范围Ⅱy=a1=15000y=a2=27000就时间范围而言，固定成本表现为在某一特定期间内具有固定性。因为从较长时期看，所有成本都具有变动性，即使“约束性”很强的约束性固定成本也是如此。2、时间范围随着时间的推移，一个正常成长的企业，其经营能力无论是从规模上还是从质量上均会发生变化：厂房势必扩大、设备势必更新、行政管理人员也可能增加，这些均会导致折旧费用、保险费、管理人员薪金等的增加。例：P27例2-7成本y（元）业务量x（件）0200400300006008001000150001200相关范围Ⅰ相关范围Ⅱy=a1=15000y=a2=27000相关范围Ⅲ就固定成本的时间范围限定和业务量范围限定而言，业务量水平的限定更具有实质意义。成本按所谓的性态划分也正是体现了这一意义。例：P27例2-8与固定成本一样，变动成本的变动性也有其“相关范围”。也就是说变动成本总额与业务量之间的这种正比例变动关系，也可以说是完全线性关系，只是在一定业务量范围内实现的，超出这一业务量范围，两者之间就可能不存在这种正比例变动关系，而是非线性关系。成本y业务量x0相关范