第4章-审计目标、审计证据与审计工作底稿

第四章审计目标、审计证据与审计工作底稿A会计师事务所ABC建筑公司连续四年审计背景注册会计师的责任问题ABC将未动工的项目按照完工百分比确认收入，事件披露后公司股价大幅度下跌CPA认为没必要去施工现场核查该工程实际上的完工进度，仅依靠ABC公司提供的采购的物料等相关资源推算出完工进度，然后使用完工百分比法来计算成本和收益。引例：注册会计师必须牢记审计目标!对于任何一项审计业务约定，审计人员首先必须确定其审计目标。而针对确定的审计目标，审计人员必须实施一系列的审计程序来收集相应的审计证据，并对所获取的审计证据的充分性和适当性进行评价，判断收集的审计证据是否支持所确定的审计目标，据此发表恰当的审计意见并将这一过程记录于审计工作底稿之中。本章将结合相应的审计程序介绍审计目标、审计证据和审计工作底稿的基本概念及其相互之间的联系。启示引例和篇首语审计目标审计证据审计工作底稿目录审计目标、审计证据与审计工作底稿审计目标1审计过程实质上就是围绕着审计目标收集和评价审计证据，并据以发表审计意见的过程。审计目标审计证据审计意见收集整理评价编制审计工作底稿审计目标审计目标审计目标的两个层次：（1）总体审计目标（2）具体审计目标总体审计目标中国注册会计师审计准则第1101号规定，在执行财务报表审计工作时，注册会计师的总体目标是：（1）对财务报表整体是否不存在由于舞弊或错误导致的重大错报获取合理保证，使得注册会计师能够对财务报表是否在所有重大方面按照适用的财务报告编制基础编制发表审计意见；（2）按照审计准则的规定!根据审计结果对财务报表出具审计报告并与管理层和治理层沟通。鉴证业务注册会计师执行的业务分为鉴证业务和相关服务两类。鉴证业务是指注册会计师对鉴证对象信息提出结论，以增强除责任方之外的预期使用者对鉴证对象信息信任程度的业务，包括：审计、审阅和其他鉴证业务。相关服务包括税务代理、代编财务报表、对财务信息执行商定程序。鉴证业务的保护程度鉴证业务的保证程度分为合理保证和有限保证。合理保证的鉴证业务的目标：在可接受的低审计风险下，以积极方式对财务报表整体发表审计意见，提供高水平的保证。有限保证的鉴证业务的目标：在可接受的审阅风险下，以消极方式对财务报表整体发表审阅意见，提供有意义水平的保证。该保证水平低于审计业务的保证水平。证据收集程序合理保证（财务报表审计）积极方式有限保证（财务报表审阅）提出方式消极方式通过一个不断修正的、系统化的执业过程，获取充分、适当的证据，证据收集程序包括：检查记录或文件、检查有形资产、观察、询问、函证、重新计算、重新执行、分析程序等通过一个不断修正的、系统化的执业过程，获取充分、适当的证据，证据收集程序受到有意识的限制，主要采用询问和分析程序获取证据合理保证（财务报表审计）有限保证（财务报表审阅）所需证据数量财务报表可信性检查风险较多较低较低较高较高较少审计业务的合理保证审计的目标是对财务报表整体是否不存在由于舞弊或错误导致的重大错报提供合理保证。其原因有：③审计人员要侦查欺诈性财务报表是极其困难的，尤其是当管理当局之间存在共谋时，更是如此。①审计证据主要来源于对总体样本的测试，而测试必然存在不能发现重大错报的风险；②会计所包含的各种估计会受到未来事项的影响，具有很强的不确定性，所以审计人员所依赖的审计证据是说服性而非结论性的；认定认定是指管理层在财务报表中对各类交易、相关账户和披露作出的暗示性或明示性的陈述。认定可分为三大类：（1）与各类交易和事项相关的认定；（2）与期末账户余额相关的认定；（3）与列报和披露相关的认定。发生：记录的交易和事项已发生且与被审计单位有关；完整性：所有应当记录的交易和事项均已记录；准确性：与交易和事项有关的金额及其他数据已恰当记录；1.2.3.与各类交易和事项相关的认定4.5.截止：交易和事项已记录于正确的会计期间；分类：交易和事项已记录于恰当的账户。存在：记录的资产、负债和所有者权益是存在的；权利和义务：记录的资产由被审计单位拥有或控制!记录的负债是被审计单位应当履行的偿还义务；完整性：所有应当记录的资产、负债和所有者权益均已记录；1.2.3.与期末账户余额相关的认定4.计价和分摊：资产、负债和所有者权益以恰当的金额包括在财务报表中，与之相关的计价或分摊调整已恰当记录。发生及权利和义务：披露的交易、事项和其他情况已发生，且与被审计单位有关；完整性：所有应当包括在财务报表中的披露均已包括；分类和可理解性：财务信息已被恰当地列报和描述，且披露内容表述清楚；1.2.3.与列报和披露相关的认定4.准确性和计价：财务信息和其他信息已公允披露，且金额恰当。具体审计目标根据审计的总体目标和管理层认定，可将具体审计目标分为三类：（1）与交易和事项相关的具体审计目标；（2）与期末账户余额相关的具体审计目标；（3）与列报和披露相关的审计目标。发生：根据发生认定推导，以审核已入账的交易与事项是否已实际发生；1.与交易和事项相关的具体审计目标如：将一项没有发生的一笔销售交易记录在当期的销售明细账当中。高估完整性：根据完整性认定推导，以审核所有已发生的交易和事项是否都已记录；2.与交易和事项相关的具体审计目标如：如果发生了一笔销售交易，但却没有在销售明细账和总账中记录这笔交易。低估准确性：根据准确性认定推导，以审核对交易和事项进行会计处理所产生的信息的准确性；3.与交易和事项相关的具体审计目标如：对销售交易而言，发出商品的数量与账单上的数量不符、开账单时使用了错误的销售价格、账单中的乘积或加总有误、在销售明细账中记录了错误的金额等。与交易和事项相关的具体审计目标如：将本期收到并验收的存货记录在了下期的财务报表上。4.截止：根据截止认定推导，以审核交易和事项是否被记录在正确的会计期间；与交易和事项相关的具体审计目标5.分类：根据分类认定推导，以审核每个项目是否被记录在正确的账户之内。如：将现销记录为赊销、将出售经营性固定资产所得的收入记录为营业收入。存在：根据存在认定推导，以审核资产负债表上表述的各项资产、负债和权益账户的余额在资产负债表日是否存在；1.与期末账户余额相关的具体审计目标如：在应收账款的期末余额中存在某客户的应收账款，但实际并不存在，就违反了存在认定的目标。权利和义务：根据权利与义务认定推导，以审核财务报表上的资产是否确实属于被审计单位(权利)，负债是否确实应当由被审计单位偿还(义务)；2.与期末账户余额相关的具体审计目标如：将不属于被审计单位的资产计入账内，就违反了权利目标；而将不属于被审计单位的负债计入账内，就违反了义务目标。完整性：根据完整性认定推导，!以审核所有应当列入的金额是否均已列入；3.与期末账户余额相关的具体审计目标如：存在对某客户的应付账款，但在应付账款明细表中却没有记录对该客户的应付账款。与期末账户余额相关的具体审计目标4.估价和分摊：根据计价与分摊认定推导，以审核财务报表中各个项目所记录的金额是否恰当。如：固定资产折旧、应收账款的坏账准备的计提。发生及权利和义务：根据发生及权利和义务认定推导，以审核财务报表所披露的交易和事项是否已经发生，并且与被审计单位有关；1.与列报和披露相关的具体审计目标如：被审计单位在报表附注中披露了对某客户的应付票据，则审计人员应该确定该应付票据是否确实存在，并且属于被审计单位的义务。完整性：根据完整性认定推导，以审核所有应当披露在财务报表中的信息是否都已披露；2.与列报和披露相关的具体审计目标如：被审计单位存在关联方和关联交易，但在财务报表中却没有对此进行披露，就违反了这一目标。分类和可理解性：根据分类和可理解性认定推导，以审核财务信息是否已被恰当地列报和描述!且披露内容表述清楚；3.与列报和披露相关的具体审计目标如：主营业务收入和营业外收入是否分开列示；长期债务和短期债务的分类是否恰当。与列报和披露相关的具体审计目标4.准确性和计价：根据准确性和估价认定推导，以审核财务信息和其他信息是否已被公允披露!且金额恰当。如：财务报表附注中是否对原材料、在产品和产成品的成本核算方法进行了恰当的说明。审计证据2审计证据《中国注册会计师审计准则第1301号---审计证据》规定：审计证据，是指注册会计师为了得出审计结论和形成审计意见而使用的所有信息，包括构成财务报表基础的会计记录所含有的信息和其他信息。获取审计证据的目的获取审计证据的目的审计证据的构成审计证据会计记录所含有的信息其他信息审计证据的来源从被审计单位内部或外部获取的会计记录以外的信息自身编制或获取的!可以通过合理推断得出结论的信息通过询问、观察和检查等审计程序获取的信息内部生成其他渠道生成：原始凭证等记账凭证总分类账明细分类账财务报表对财务报表的其他调整等审计证据的特征审计证据的特征充分性适当性审计证据数量的要求审计证据质量的要求审计证据的充分性审计证据的充分性是对审计证据数量的衡量，要求审计证据的数量足以支持审计意见的形成。审计人员对审计证据充分性的判断通常基于以下三个因素：1.重要性。2.内部控制系统的有效性。3.成本效益原则。1.充分性的三个因素重要性对于重要的账户余额和交易类别，一旦判断出错，就会影响审计人员对审计对象整体的判断，从而导致错误的审计意见。因此，对于越重要的账户余额和交易类别，审计人员就需要收集越多的审计证据。2.内部控制系统的有效性内部控制系统越有效，其生成的会计数据就越可靠，审计人员需要收集的审计证据就越少；相反，审计人员需要收集的审计证据就越多。充分性的三个因素3.成本效益原则在确定审计证据数量规模时，审计人员也应考虑成本效益原则，如果增加时间和成本后，未能带来相应的效益，就应考虑采取其它的替代程序来收集审计证据。充分性的三个因素审计证据的充分性审计证据的数量必须足够，必须达到最低数量要求。审计证据的充分性需要注意一下两点:1.审计证据的数量必须足够，而不是越多越好。2.审计证据的适当性审计证据的适当性是对审计证据质量的衡量，即审计证据在支持各类交易、账户余额、列报与披露的相关认定，或发现其中存在错报方面具有相关性和可靠性。2.3.相关性相关性是指审计证据必须与特定的审计目标和管理层认定相关。在确定审计证据的相关性时，审计人员应当考虑：特定的审计程序可能只为某些认定提供相关的审计证据，而与其他认定无关；有关某一特定认定的审计证据，不能替代与其他认定相关的审计证据；不同来源或不同性质的审计证据可能与同一认定相关。1.可靠性可靠性是指审计证据的可信赖程度，通常受审计证据来源和性质的影响，并取决于获取审计证据的具体环境。在确定审计证据的可靠性时，审计人员应当考虑以下因素：（1）证据的类型书面文件形式的证据比经由有关人员口头询问得来的口头证据更为可靠。（2）证据的来源直接获取的审计证据比间接获取的审计证据更为可靠，从外部独立获得的审计审计证据比其他来源的审计证据更为可靠可靠性（3）证据的时效对于资产负债表账户来说，越是临近资产负债表日收集的证据，其可靠性越高；对于损益表帐户来说，从整个会计期间内选取的样本中所得到的证据比从部分时间段内选取的样本中所得到的证据更为可靠。可靠性（4）证据间的相互印证性不同来源或不同性质的审计证据之间能相互印证时，审计证据就具有较高的可靠性；反之，若不同来源或不同性质的审计证据之间出现不一致，甚至相互矛盾时，则审计证据的可靠性较弱。（5）内部控制的有效性内控有效时内部生成的审计证据比内控薄弱时内部生成的审计证据更为可靠。审计证据的充分性与适当性审计人员所需获取的审计证据的数量也会受到审计证据质量的影响，审计证据质量越高，需要的审计证据可能越少。但如果审计证据的质量存在缺陷，则仅仅依靠获取更多的审计证据是难以弥补其质量上的缺陷。因此，审计证据的充分性和适当性两者缺一不可，只有充分且适当的审计证据才是具有证明力的。图4.1审计证据的特征审计证据的种类审计证据实物证据询证证据文件证据数学证据口头证据分析性证据审计证据的种类实物证据：用以确定某些实物资产是否确实存在的证据。例如，可以利用实物证据核实库存现金、有价证券、存货和固定资产