分红与转股所得税一览表

“分红与转股”所得税一览表序号分红类型居民自然人股东居民法人股东非居民自然人股东非居民法人股东备注1分配利润①20%个人所得税；②根据财税【2005】102号文件规定，个人股东从上市公司取得的股息红利暂减按50%确认所得。③国税函【1997】656号文件规定，挂账分配应缴个税。④国税函【2008】267号文件，对浙江省地税局的批复中说：个人取得的股份分红所得包括债权、债务形式的应收账款、应付账款相抵后的所得。个人股东取得公司债权、债务形式的股份分红，应以其债权形式应收账款的账面价值减去债务形式应付账款的账面价值的余额，加上实际分红所得为应纳税所得，按照规定缴纳个人所得税。⑤财税【2003】158号文件规定，股东借款超过12个月，视同分红。财税【2008】83号文件将应用范围扩大到了公司高管。①除非是持有上市公司12个月以内的股票而产生的股息红利，否则免税。②纳税义务发生时间为股东大会或者董事会做出利润分配或转股决定的日期为准。（国税函【2009】79号）③《公司法》35条规定，有限责任公司可以约定分红。如果约定分红超过某投资者持有的未分配利润、盈余公积份额，视同清算性股利处理。（国税发【2000】118号精神）④国税函【2010】79号文件规定：上海市规定分红必须出具分利单，以保证分红是在对方利润份额之内，否则视同投资的冲回。⑤对于从事股权投资业务的企业，其股息红利所得可以作为业务招待费的扣除基数。免税（财税【1994】20号）①缴纳预提所得税，基本税率为10%；②但是服从双边税收协定（国税函【2008】112号文件）③协定税率的运用要按照“实质重于形式”的原则，国税函【2009】81号文件、国税函【2009】601号文件对此作了明确规定。导管公司不享受税收协定待遇，只有持股时间在协定国家或地区满12个月才能申请协定待遇。④国税发【2009】82号文件规定，境外中资控股按居民企业。①种投资主体中，国内自然人股东、国外法人股东分配利润需要征税，因此如果以分红为主要目的投资应该选择合适的投资主体。②如果事先没有策划好，各种投资主体之间也是可以相互转化的。③利润分配所得的实现时间是做出分配决定时，而不是实际收到利润时。2未分配利润（盈余公积）转增资本①国税函【1998】333号，视同未分配利润分红缴税。②国税发[1994]89号）第十一条规定，关于派发红股的征税问题。股份制企业在分配股息、红利时，以股票形式向股东个人支付应得的股息、红利（即派发红股），应以派发红股的股票票面金额为收入额，按利息、股息、红利项目计征个人所得税。视同分红处理，除非是持有上市公司12个月以内的股票，否则免税。免税（财税【1994】20号）①缴纳预提所得税。②由于外资企业未分配利润转增股本不需要办理售付汇证明，税务无法事前监管，因此属于税务稽查重点核查项目。①无论股东取得的收入是否实际纳税，转股后均增加股东持有股权的计税基础。②所以企业转让股权的时候，如果是法人股东可以用未分配利润、盈余公积先转增资本。（即：先分后税）③上市公司未分配利润转增资本称之为“送红股”，资本公积转增资本称之为“转股”。上市公司送红股应该按照股票票面金额征税；其他公司按照转股金额征税。3资本公积（资本溢价）转增资本国税函【1997】198号，不缴个人所得税国税函【2010】79号，不缴企业所得税。不属于征税范围国税函【2010】79号文件规定，不属于征税范围。①资本溢价转增资本，实际上是投资者取得股权成本（包括实收资本部分和资本公积部分）内部结构的划转，都属于股东原始出资，因此既不作视同股息红利收入，也不增加股东投资的计税基础。②转股后，注册资本增加，有的股东会出现初始投资成本小于享有的注册资本情况，此时税务依然按照初始投资成本作为计税基础。否则就会出现资本的计税基础在不同股东之间重新分配的所谓“税收筹划”。4资本公积（其他资本公积）转增资本①国税函【1998】289号规定要缴税；②浙地税函【2006】82号文件规定，由于资本公积转增资本后，并没有取得现金流，因此将自己资产评估后转增资本，不缴纳个人所得税。③实际上，将自己的资产评估后转增资本，在会计或工商理论上都是不可以的，但是目前市场上普遍存在。法无明文，但是认为应比照未分配利润（盈余公积）转增资本的税收待遇。免税法无明文，但是认为要比照未分配利润，缴纳预提所得税。资本公积的来源有：1、资本溢价；2、未实行会计准则的企业接受捐赠所得；3、企业将资产自行评估转入资本公积等。除了资本溢价属于股东原始投资的一部分，企业部分均为被投资企业经营过程中的成果，其权益属于全体股东，转增资本时，视同分红，同时增加股东持有投资的计税基础。备注：（一）股息红利的分配总体分为两大类：第一，未分配利润分红，第二，转股。包括未分配利润转股（盈余公积）转股、资本公积（资本溢价转股）、其他资本公积转股，共三种情形。其中未分配利润（盈余公积）转增资本、其他资本公积转增资本两种情形视同分红，即将该项业务分解为两部分：①可以认为相当于现将股息红利分配给投资者，投资者应该确认投资收益，是否纳税要根据不同投资主体不同的税收待遇而定；②投资者将取得的股息红利资金增加投资，从而增加投资的计税基础。资本溢价转增资本是股东投入资金形态的变化，不应当视同分红，既不确认股息红利所得，也不增加股东投资的计税基础。（二）股息、红利分配的主体为四类：①国内法人股东；②国内自然人股东；③国外法人股东；④国外自然人股东。四种股东的税收待遇不同，其中国内法人股东和国外自然人股东免税（持有不足12个月的上市公司股息红利所得例外）；而国内自然人股东按照20%缴纳个人所得税，境外法人股东取得的股息红利所得按照10%的税率缴纳预提所得税（或者按照税收协定使用股息红利税率）。（三）基于持有股权与转让股权目的不同而采取的持股架构策略：①外国股东投资时，如果以持有股权分红为目的，则尽量自然人身份投资，分红时享受免税待遇；如果作为财务投资者（如：风险投资）尽量以法人身份投资，转让股权的时候适用10%的预提所得税，而不用缴纳股权转让所得的20%个人所得税。②境外法人控股时，为了减少股息红利预提税税负，尽量要在协定税率比较低的国家（地区）建立中间控股公司，例如香港的协定税率为5%，且不对分红征收预提所得税，但是这种做法会受到国税发【2009】81号文件、国税函【2009】601号文件的限制，导管公司不属于实际收益人的范畴，要使得中间控股公司有一定的经营。③外国股东如果继续扩大在中国的投资，需要增资扩股，则尽量要对未分配利润转增资本企业间接控股，即采取：“境外公司——境内控股公司——目标公司”架构，以免在未分配利润转增资本的时候缴纳预提所得税。④境内投资如果为了持有股权分红为目的，尽量采取间接投资模式，即：“自然人——控股公司——目标公司“这样的股权架构，目标公司分红或转增资本时，分解为分配到了控股公司，而一般情况下，控股公司为自然人的一人有限责任公司或实质上的一人有限责任公司，没有必要将红利再次分配到自然人名下”。如果持有股权是为了转让获利，则尽量以自然人直接持股模式进行处理。⑤由直接控股模式转变为间接控股模式的方式是利用股权可以作为资产投资的特性来进行税务处理。例如：某外资企业100%持有境内外资企业股份，该外资企业欲用未分配利润转增资本，就应该运用59号文件第7条第2款的规定，首先在境内建立一家国外企业直接控股的外资企业，然后将目标企业股权作为投资到这家境内控股企业，符合59号文件中的股权收购定义，从而不缴纳企业所得税，实现由直接控股模式到间接控股模式的转变；再比如，境内自然人直接持有M公司股份，M公司欲分红，该自然人需要缴纳20%个人所得税，为了避免缴税，可以由该自然人将持有的股权投资到新设立的一人有限责任公司。根据国税函【2005】319号文件规定，自然人股东将非货币性资产投资的行为，暂时对资产的评估增值不缴纳个人所得税，因此不需要缴纳所得税，由直接控股模式转变为间接控股模式。⑥为转让股权设立公司，还可以考虑在低税率地区设立控股公司，从而减少股权转让所得的税负，例如：在西藏和新疆设立控股公司。（例如：新疆自治区颁发了《新疆维吾尔自治区促进股权投资类企业发展暂行颁发》（新政办发【2010】187号）（四）关于《企业所得税法》实施后股息红利所得政策的变化问题内外资政策两重天：（一）内资企业政策变迁。第一，关于税率不同的补税问题。2008年以前，根据国税发【2000】118号文件内资企业如果投资方和被投资方有税率差，借用国际税收中的税收绕让原则，需要补税率差。在这种情况下，股权结构不能用“高——低——高”模式，否则就会形成，高税率公司按照33%缴税后，低税率公司不可能给予退税，低税率公司将利润分给高税率公司后，要再次按照18%的税率差补税。导致企业实际适用税率为51%。在国际税收中，如果不承认税收绕让，则会导致投资国的税收减免实际是对投资国税务当局的减免，因此协定谈判的时候可以适用税收绕让原则。在国内税法中引入绕让原则，同立法的本意相悖，企业其实并没有享受到免税的待遇，只是递延纳税而已。例如：投资到深圳，其税率为15%，分到北京后，需要补缴18%的税率差，其实企业没有享受到免税的待遇。因此，2008年以后，无论是否有税率差，均不需要进行补税了。第二，关于免税收入弥补亏损问题。2008年以前，根据国税函【1999】34号文件规定，免税收入要先弥补应税亏损方可享受免税待遇，实际上弥补亏损部分并没有享受到优惠政策。国税函【2010】148号文件明确：自2008年以后免税收入不用再弥补应税亏损了，当然免税亏损也不能弥补应税所得。第三，即使是2008年以前产生的利润，2008年以后分红也不需要就税率差补缴企业所得税。这是“从旧兼从轻”原则的体现。（二）外资企业政策变迁第一，根据国税发【1993】45号文件规定，外资企业的股东分红免税，对外资企业再投资给予退税。第二，2008年以后，根据财税【2008】001号文件规定，对外资企业的股东2008年1月1日以后取得的股息红利所得，征收预提所得税。因此外资股东在分红时，如果用2008年以前的股息红利分红或转增资本不征收预提所得税。第三，付汇有外管局限制，因此支付利润，一般税收应该没有问题，在税务稽查中特别注意的是不需要付汇的“未分配利润增资”，应该缴纳预提所得税。（五）关于视同分红与约定分红由于居民自然人投资者分红需要缴纳个人所得税，居民法人投资者分红不需要缴纳企业所得税。因此，居民自然人投资者倾向于将股息红利变换为借款的形式从被投资企业提出，居民法人股东倾向于将股权转让所得变换为股息红利所得从被投资企业提出，以逃避纳税义务，因此就产生了视同分红与约定分红。1、视同分红。①财税【2003】158号文件规定，投资者从所投资的企业借款，年末未归还且未用于生产经营用途的，视同股息红利所得，征收个人所得税。②由于财税【2003】158号文件规定年末未归还不尽合理，因此国税发【2005】120号文件修改为12个月未归还的视同分红。③由于财税【2003】158号文件只对股东视同分红做了规定，实践中，股东的亲属或公司高管在被投资企业借钱，以充当工资薪金、股息红利的情况比较多，因此财税【2008】83号文件将视同分红（或视同工资薪金所得）的政策扩大到了股东亲属以及公司高管。2、约定分红（清算性股利）由于股息红利所得免税的基础是股息红利所得已经在被投资方纳税了，如果再次征税就会重复征税。但是如果企业采取超利润分配的方式进行分红，就会打破股息红利已经缴税，因此股息红利分配不用继续缴税的假设。具体分为以下几种情况：①清算性股利。例如，A公司投资M公司的初始投资成本为4000万元，占M公司股份的40%，B公司出资6000万元占M公司的60%股份，由于双方持股比例接近，公司治理屡屡引发矛盾，因此A公司萌生去意，准备将其持有股份全部转让给B公司。截止股权转让前，M公司的未分配利润为5000万元，盈余公积为5000万元。2009年A公司将其股份作价12000万元全部转让给B公司，股权转让完