情境四审计重要性和审计风险

学习情境四审计重要性和审计风险教学目的与要求：通过本章的学习，理解重要性的含义并且掌握如何评估重要性，理解审计风险的定义，明确审计风险的组成要素及其相互关系。教学重点：1重要性的定义、及评估；2审计风险的定义、组成要素及其相互系；教学难点：1重要性的评估，及评价审计结果时对重要性的考虑；2审计风险评估，审计风险与重要性、审计证据的关系案例导入：科龙造假案引发的思考一、科龙造假案始末2001年顾雏军和他的格林柯尔一举成名。在这一年，顾雏军控股的顺德格林柯尔公司斥资3.48亿元收购了时为中国冰箱产业四巨头之一的广东科龙电器。随后，在《福布斯》杂志2001年中国富豪榜上，顾雏军赫然位居第20名。2003年4月来自德勤华永会计师事务所有限公司(以下简称“德勤”)审计的2002年度会计报告称，科龙电器从上一年度亏损10多亿元，摇身一变成盈利1亿多元。顾雏军“点石成金”的本领受到追捧，广大投资者受其利好影响，大量购进科龙电器股票。好日子没过多久，次年8月，郎咸平在复旦大学演讲《在“国退民进”盛筵中狂欢的格林柯尔》，使顾雏军成为公众眼中风口浪尖的人物。2005年5月郎咸平的观点得到证实，证监会进驻科龙电器，正式对科龙电器虚假陈述行为进行调查。同年9月，顾雏军因涉嫌经济犯罪被公安部门正式逮捕。2006年7月5日科龙电器发布公告，证监会对其正式处罚。一石激起千层浪，第二天一大早，广东恒通程律师事务所郑名伟律师接受廖照文等4人的委托，到达广州市中级人民法院，递交了以科龙电器、德勤、顾雏军、严友松、张宏、刘从梦为被告的起诉材料。科龙德勤虚假陈述索赔案正式进入司法程序！2006年11月7日顾雏军等9名原科龙高管案首次在广东佛山市中级人民法院开庭审理，其涉嫌虚假出资、提供虚假财会报告、挪用资产、职务侵占等4项罪名。庭审中，顾雏军表示其涉嫌犯罪的行为可部分归咎于德勤会计师事务所的审计。上面是一种比较中立的叙述方式，再看下面对同样事件但是比较偏激的叙述方式：顾雏军从注册成立顺德格林柯尔的那一刻开始，就已经瞄准了科龙。他先是利用从科龙电器划拨的1.87亿元资金，采取反复对倒、反复划账的方式注册顺德格林柯尔，并使其从表面上符合《公司法》的相关出资规定。打造好了顺德格林科尔这一购并平台后，科龙电器的梦魇也开始了。2002年在江西南昌，没有任何实力进行投产的格林柯尔通过信口开河的承诺诈骗国有土地，并骗取了本应由科龙电器全资子公司江西科龙获取的优惠土地使用权相关利益。2003年开始，顾雏军私自以广东科龙电器名义在广发银行开设秘密账户，并先后违法划转资金高达3.55亿元。2005年没有实际履约能力的深圳格林柯尔通过关联交易从科龙电器中吸取17560.912万元的销售款，同时强买强卖，以其他公司的名义强行出售制冷剂给科龙电器，诈骗货款4080万元。为了掩盖罪行，防止东窗事发，顾雏军开始利用编制虚假银行收付款凭证、银行存款账簿记录、银行对账单等低劣的手段，隐瞒每笔资金的转入转出，同时伪造公司印章，虚构科龙的销售收入，并且通过少提坏账准备，少计诉讼赔偿编制虚假报表。这样一对比，我们就不难发现，在没用一个可预知的答案的时候，判断是件极其困难的事情，而审计师所做的事情就是要再这样一种毫无底细的情况下做出判断，不是臆断，而是做出有据可依的判断，可见风险之高。二、各执一词科龙老总东顾雏军窗事发之后，便将三方印证的一方德勤会计师事务所给拖下水，他表示其涉嫌犯罪的行为可部分归咎于德勤会计师事务所。看见这样的话，我不能相信世界能有比此更为丢人的事情了，难道说，审计师会说：“雏军呀，你看那7000万我们就按计划摊销吧，这5.13亿元有争议的销售收入咱也给予确认，我德勤出具保留意见的审计报告，怎么样？不行？不行也得行！！！否则就不给你们科龙做鉴证了！”顾雏军是这样为自己开脱的：当时的科龙电器还有一笔7000多万元的对华意压缩的股权投资差额摊销。为此，德勤拿出了几套解决方案，其中一种是认定摊销部分，同时对5.13亿元有争议的销售收入也给予确认；另一种是7000多万元的摊销入账，对5.13亿元的销售收入不确认，德勤不出具任何保留意见。顾表示其当时倾向于后者，但德勤却坚持要公司选择前者。此时，已临近年报公布的最后期限，在德勤强烈坚持下，最终科龙董事会被迫采取了德勤的意见。因此，顾雏军认为2004年有争议的5.13亿元销售收入是由于德勤逼迫所致。而我们分析认为，德勤完全没有理由说服科龙做那样的选择，不光得不到既定的利益，还要承担审计风险。难道，审计师们都有一个嗜好，就是喜欢在发表审计意见时写上“无保留意见”五个大字？倒是科龙为了虚构利润，赢得投资者的青睐为自己敛财打下结实的基础而宁愿选择被出具保留意见这等铤而走险之事。那么。科龙与德勤到底存在怎样的瓜葛呢？2002年之前，科龙的审计机构是安达信。2001年底，顾雏军掌控下的格林柯尔入主科龙。当年“ST科龙”的财务报表显示，其共计提坏帐准备及存货跌价准备6.35亿元，导致巨亏15亿多元。时任审计师安达信会计师事务所”由于无法执行满意的审计程序以获得合理的保证来确定所有重大交易均已被正确记录并充分披露”而出具了拒绝表示意见的审计报告2003年3月28日，德勤为ST科龙2002年年报出具了保留意见的审计报告。在科龙当年的年报中，通过高达3.5亿元的资产减值和预计负债转回，实现净利润2亿多元。德勤对该份年报出具保留意见。主要理由是不能确定年初科龙公司及合并的净资产是否真实，未取得科龙公司联营公司华意压缩机股份有限公司的财务报表以及认为应当调减科龙1亿元的净利润（其中包括转回的2500万元存货跌价准备）。即使是调减后科龙仍然盈利，时任科龙公司董事长的顾雏军同意调帐，调减后科龙2002年的净利润是1亿元。由于科龙在2000年和2001年都是巨亏，2002年经审计过的财务报表公布盈利，按照当时证监会的规定就可以免于退市，并脱掉ST的帽子。此前安达信曾给出过拒绝表示意见的审计报告，在2001年年末科龙整体资产价值不确定的情况下，德勤2002年给出“保留意见”的审计报告显得有些牵强。2004年4月19日，德勤对科龙2003年年报出具了无保留意见的审计报告。科龙当年的财务报表称实现净利润2.02亿元。2005年4月28日，德勤对科龙2004年年报出具了保留意见的审计报告，主要是因为未能确认两家客户达5.76亿元的应收账款，未能确定是否应对销售退回计提准备。科龙当年的财务报表称亏损6400万元。2005年5月科龙危机爆发，随后德勤宣布不再担任科龙的审计机构。但它此前为科龙2003年年报出具的无保留意见审计报告，以及2002年和2004年年报出具的保留意见审计报告并没有撤回，也没有要求公司进行财报重述。CFO、独立董事、会计师事务所，他们有着各自的职业操守和职业准则，但在科龙案件中，顾雏军的一手操控是如此的强势，原本可以根据规则保持独立的CFO、独立董事以及会计师事务所，或多或少地被顾雏军操纵或者限制。三、三方印证与独立性CFO、独立董事、会计师事务所，他们有着各自的职业操守和职业准则，但在科龙案件中，顾雏军的一手操控是如此的强势，原本可以根据规则保持独立的CFO、独立董事以及会计师事务所，或多或少地被顾雏军操纵或者限制。三方印证中的CFO、独立董事、会计师事务所应该各司其职，由此对会计师事务所的独立谨慎性提出了更高的要求虽然会计师事务所和公司之间的关系是业务上的委托与被委托的关系，但是审计的意义在于，履行法定审计义务，维护交易安全，创造和谐的交易环境，提供真实公允的数据。从这些方面来看，是公众和立法者赋予了会计师事务所强制的审计的商业机会。为了使得会计师能够作出正直与客观的判断，一些执业规则和惯例能够确保其独立性，比如，会计师在与公司有利益关系的时候应该回避；其次，注册会计师在为客户提供审计服务时，不能同时为客户提供内部控制设计、代理记账、代理纳税或其他影响独立性的服务。如果此时的会计师事务所还监守自盗，那么令公众失望也就是自然的事情，这样一来会计师事务所就不是纯粹的业务机构，不是纯粹的盈利机构，而是一种社会体制的代言人，为什么在国际上享有盛誉的四大，到了中国以后就会沦为上市公司高层徇私牟利、敛财的工具呢？对此德勤事务所是什么说法呢？对于顾雏军的“炮轰”，德勤表示，公开的记录表明，其在2002至2004年期间的两个年度都出具了有保留意见的审计报告。同时，该公司的审计人员完全没有以任何形式参与或协助顾雏军一案中任何涉嫌的欺诈行为。由此可见颇具权威的三方印证理论在中国这样极不完善的所谓的市场经济体制下，再加上对利益的驱使，不免显得苍白无力。少数股东成了打酱油的，成了炮灰，成了大股东、管理层、事务所敛财的器具。（一）德勤审计失败缘由其中缘由不言自明。1.经济动因：企业追求利润。会计师事务所也是一个以牟利为目标的企业，德勤从普华永道手中接过这个烫手山芋，自然是商业利益驱使。2002年、2003年、2004年德勤向科龙收取年度审计费分别为350万港元、420万港元、550万港元，合计高达1320万港元。但是德勤并未在收取的巨额审计费用后，按照其应有的职业立场发表公允恰当的审计意见，并且其发表的意见明显未揭示以顾雏军为首的管理层准备的财务报告与实际情况的差异。不免让人心生怀疑德勤是否卷入了科龙管理层的舞弊事件。日益剧烈的竞争，正在让事务所失去其最根本的特征——独立性，审计的社会职能也变得愈发模糊，当每一家上市公司都要求在每年四月份之前向公众递交一份附有审计意见的报告时，审计工作就成了一种只给公众错觉的凭证，为了利润，为了股价，为了绩效，为了敛财，其中的造假糊弄难于计数。2.法律环境动因：中国制度宽松，对待四大的超国民待遇，造成违规成本极低。近两年一连串的诉讼，使得“科龙”的名气越诉越大，德勤也毫不逊色。国际会计师事务所目前在我国享受“超国民待遇”受到了广泛的关注和指责。国际会计师事务所在中国业务的突飞猛进是从2001年开始的，当时，本土会计师事务所在“银广夏”、“郑百文”等会计丑闻中被陆续曝光，社会各界对“四大”的诚信寄予很大期望。2001年，中国证监会颁布“补充审计16号文”，要求上市公司IPO(首次公开发行股票)及再融资时，财务报告除国内会计师事务所进行法定审计外，还必须由国际会计师事务所进行“补充审计”。一些银行也相继规定，贷款的公司必须到指定的国际会计师事务所进行信用审计。借助这些优惠政策，“四大”在中国飞快发展。国内违规成本低，也是“四大”频频出事的重要原因。一直以来，人们习惯称审计师为“经济警察”，实际上夸大了外部独立审计的作用。审计师没有司法或行政权力，因此可能无法获得能与行政或司法机构比肩的信息。此外，会计师事务所和客户之间的关系十分微妙，现在许多审计师身陷问题公司，主要因为上市公司能够左右会计师事务所的饭碗。而且，道德审判意识不强且违规成本又低，因而在利益的诱惑和驱使下，对于造假企业，审计师仍有可能铤而走险。这也正体现了我们在制度这方面的缺失，一方面不健全的经济体制使得上市成为大肆敛财的代名词，在国退民进的过程中，如顾雏军之流不胜枚举。另一方面，我们自己的会计师事务所有多数处于半死不活的状态，连我们自己都不太相信他们的审计结果，举目望去，但凡有些财力物力的上市公司都要跑到大老远去找人家PWC、KPMG、DTT、EY。(“四大”：普华永道(PWC)、毕马威(KPMG)、德勤(DTT)、和安永(EY))审计师的独立性由此可见一斑……从2001年的郑百文到锦州港，以及2005年的京东方等四大的审计问题频现。在美国一旦出现会计审计问题，有关监管机构按法规进行严惩，股民也利用法律武器讨回损失。上世纪80年代的国际商业信贷银行倒闭案，使卷入其中的普华永道支付了1亿多美元的赔偿。但在中国，由于相关法律的不健全，会计师事务所遭到起诉的案例很少。我国有关部门对会计师事务所的违法行为所进行的裁决和处理，偏重于行政处罚。此外，投资者的法律索赔成本十分高昂。（