中级财务会计之资产减值

2020年5月12日1第九章资产减值1、掌握资产可收回金额的确定2、掌握资产减值损失的确认及其会计处理2、掌握资产组减值损失的确定及其会计处理3、掌握总部资产减值损失的确定及其会计处理学习目标2020年5月12日2一、资产减值及其范围资产减值——是指资产的可收回金额低于其账面价值。资产除特别说明外，包括单项资产和资产组。第一节资产减值概述2020年5月12日3（一）资产减值涉及的资产范围1．对子公司、联营企业和合营企业的长期股权投资；2．采用成本模式进行后续计量的投资性房地产；3．固定资产；4．生产性生物资产；5．无形资产；6．探明石油天然气矿区权益和井及相关设施；7．商誉等。2020年5月12日4（二）资产减值不涉及的资产范围1．存货；2．以公允价值模式进行后续计量的投资性房地产；3．消耗性生物资产；4．建造合同形成的资产；5．递延所得税资产；6．融资租赁中出租人未担保余值；7．金融资产等。2020年5月12日5二、资产减值的迹象与测试（一）资产减值的迹象从企业外部来源信息看，存在下列迹象的，表明资产可能发生了减值：1．资产的市价当期大幅度下跌，其跌幅明显高于因时间的推移或者正常使用而预计的下跌。2．企业经营所处的经济、技术或者法律等环境以及资产所处的市场在当期或者将在近期发生重大变化，从而对企业产生不利影响。3．市场利率或者其他市场投资报酬率在当期已经提高，从而影响企业计算资产预计未来现金流量现值的折现率，导致资产可收回金额大幅度降低。2020年5月12日6从企业内部来源信息看，存在下列迹象的，表明资产可能发生了减值：1．有证据表明资产已经陈旧过时或者其实体已经损坏。2．资产已经或者将被闲置、终止使用或者计划提前处置。3．企业内部报告的证据表明资产的经济绩效已经低于或者将低于预期，如资产所创造的净现金流量或者实现的营业利润（或者亏损）远远低于（或者高于）预计金额等。2020年5月12日7（二）资产减值测试企业应当在资产负债表日判断资产是否存在可能发生减值的迹象。1．只有资产存在可能发生减值的迹象时，才进行减值测试，计算资产的可收回金额。可收回金额低于账面价值的，应当按照可收回金额低于账面价值的金额，计提减值准备。2．因企业合并所形成的商誉和使用寿命不确定的无形资产，无论是否存在减值迹象，每年都应当进行减值测试。2020年5月12日8根据重要性原则，下列可以不需估计其可收回金额（1）以前报告期间的计算结果表明，资产可收回金额远高于其账面价值，之后又没有发生消除这一差异的交易或事项，企业在资产负债表日可以不需要重新估计该资产的可收回金额。（2）以前报告期间的计算与分析表明，资产可收回金额对于资产减值准则中所列示的一种或多种减值迹象不敏感，在本报告期间又发生了这些减值迹象的，在资产负债表日企业可以不需因为上述减值迹象的出现而要重新估计该资产的可收回金额。2020年5月12日9一、估计资产可收回金额的基本方法资产存在可能发生减值的迹象的，应当估计其可收回金额。企业在估计可收回金额时，原则上应当以单项资产为基础，如果企业难以对单项资产的可收回金额进行估计的，应当以该资产组为基础确定资产组的可收回金额。第二节资产可收回金额的计量2020年5月12日10可收回金额——应当根据资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。2020年5月12日11下列情况下，可以有例外或作特殊考虑（1）资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值，只要有一项超过了资产的账面价值，就表明资产没有发生减值，不需再估计另一项金额（2）没有确凿证据或者理由表明，资产预计未来现金流量现值显著高于其公允价值减去处置费用后的净额，可以将资产的公允价值减去处置费用后的净额视为资产的可收回金额。如企业持有待售的资产就属于这种情况。（3）资产的公允价值减去处置费用后的净额如果无法估计的——应当以该资产预计未来现金流量的现值作为其可收回金额。2020年5月12日12二、资产的公允价值减去处置费用后的净额的估计（一）相关概念资产的公允价值减去处置费用后的净额——通常反映的是资产如果被出售或者处置时可以收回的净现金收入。公允价值——是指在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换的金额。处置费用——是指可以直接归属于资产处置的增量成本，包括与资产处置有关的法律费用、相关税费、搬运费以及为使资产达到可销售状态所发生的直接费用等，但不包括财务费用和所得税费用。2020年5月12日13（二）资产的公允价值减去处置费用后净额的确定顺序首先，应当根据公平交易中资产的销售协议价格减去可直接归属于该资产处置费用后的净额确定。这是估计资产的公允价值减去处置费用后的净额的最佳方法。其次，在资产不存在销售协议但存在活跃市场的情况下——应当按照该资产的市场价格减去处置费用后的金额确定。2020年5月12日14资产的市场价格——通常应当根据资产的买方出价确定。如果难以获得资产在估计日的买方出价的——企业可以以资产最近的交易价格作为公允价值减去处置费用后的净额的估计基础，其前提是资产的交易日和估计日之间，有关经济、市场环境等没有发生重大变化。2020年5月12日15最后，在不存在销售协议和资产活跃市场的情况下——企业应当以可获取的最佳信息为基础，根据在资产负债表日如果处置资产的话，熟悉情况的交易双方自愿进行公平交易愿意提供的交易价格减去资产处置费用后的金额，估计资产的公允价值减去处置费用后的净额。在实务中，该金额可以参考同行业类似资产的最近交易价格或者结果进行估计。企业按照上述规定仍然无法可靠估计资产的公允价值减去处置费用后的净额的——应当以该资产预计未来现金流量的现值作为其可收回金额。2020年5月12日16三、资产预计未来现金流量现值的确定资产预计未来现金流量的现值——应当按照资产在持续使用过程中和最终处置时所产生的预计未来现金流量，选择恰当的折现率对其进行折现后的金额加以确定。预计资产未来现金流量的现值应考虑三个方面的因素（1）预计未来现金流量；（2）使用寿命；（3）折现率。2020年5月12日17（一）资产未来现金流量的预计1．预计资产未来现金流量的基础资产未来现金流量的预计——应当以企业管理层批准的最近财务预算或者预测数据为基础。建立在该预算或者预测基础上的预计未来现金流量——最多涵盖5年，如果企业管理层能够证明更长的期间是合理的（如投资性房地产租金的预测），可以涵盖更长的期间。如果资产未来现金流量的预计还包括最近财务预算或者预测期之后的现金流量，企业应当以该预算或者预测期之后年份稳定的或者递减的增长率为基础进行估计。2020年5月12日182．资产预计未来现金流量应当包括的内容预计的资产未来现金流量应当包括以下各项：（1）资产持续使用过程中预计产生的现金流入。（2）为实现资产持续使用过程中产生的现金流入所必需的预计现金流出（包括为使资产达到预定可使用状态所发生的现金流出）。对于在建工程、开发过程中的无形资产等，企业在预计未来现金流量时，应当包括预期为使该类资产达到预定可使用（或可销售）状态而发生的全部现金流出数。（3）资产使用寿命结束时，处置资产所收到或者支付的净现金流量。2020年5月12日193．预计资产未来现金流量应当考虑的因素（1）应当以资产的当前状况为基础预计未来现金流量——不应包括与将来可能会发生的、尚未作出承诺的重组事项与资产改良有关的预计未来现金流量。（2）不应当包括筹资活动产生的现金流入或者流出以及与所得税收付有关的现金流量。（3）对通货膨胀因素的考虑应当和折现率相一致。（4）涉及内部转移价格的需要作调整。2020年5月12日204．资产未来现金流量预计的方法（1）传统法（单一法）预计资产未来现金流量——通常应当根据资产未来每期最有可能产生的现金流量进行预测。它使用的是单一的未来每期预计现金流量和单一的折现率计算资产未来现金流量的现值。2020年5月12日21（2）期望现金流量法如果影响资产未来现金流量的因素较多，不确定性较大，使用单一的现金流量可能并不能如实反映资产创造现金流量的实际情况。在这种情况下，采用期望现金流量法更为合理的，企业应当采用期望现金流量法预计资产未来现金流量。期望现金流量法下——资产未来每期现金流量应当根据每期可能发生情况的概率及其相应的现金流量加总计算求得。2020年5月12日22（三）折现率的预计计算资产未来现金流量现值时所使用的折现率——应当是反映当前市场货币时间价值和资产特定风险的税前利率。该折现率是企业在购置或者投资资产时所要求的必要报酬率。◆如果企业在预计资产的未来现金流量时已经对资产的特定风险的影响作了调整，折现率的估计不需要考虑这些特定的风险。◆如果用于估计折现率的基础是税后的，应当将其调整为税前的折现率，以便与资产未来现金流量的估计基础相一致。2020年5月12日23折现率的确定——应当首先以该资产的市场利率为依据。如果该资产的市场利率无法从市场获得的，可以使用替代利率估计折现率。替代利率——可以根据企业加权平均资金成本、增量借款利率或者其他相关市场借款利率作适当调整后确定。估计资产未来现金流量现值，通常应当使用单一的折现率。2020年5月12日24（四）资产未来现金流量的现值的预计资产未来现金流量的现值——根据该资产预计的未来现金流量和折现率在预计期限内予以折现后，即可确定该资产未来现金流量的现值。2020年5月12日25（五）外币未来现金流量及其现值的预计企业使用资产所收到的未来现金流量为外币的，应当按照下列顺序确定资产未来现金流量现值首先，应当以该资产所产生的未来现金流量的结算货币为基础预计其未来现金流量，并按照该货币适用的折现率计算资产的现值（外币现值）。其次，将该外币现值按照计算资产未来现金流量现值当日的即期汇率进行折算，从而折现成按照记账本位币表示的资产未来现金流量的现值。2020年5月12日26最后，在该现值的基础上，将其与资产公允价值减去处置费用后的净额相比较，确定其可收回金额，根据可收回金额与资产账面价值相比较，确定是否需要确认减值损失以及确认多少年来减值损失。2020年5月12日27一、资产减值损失确认资产的可收回金额确定后，如果资产的可收回金额低于其账面价值的——应当将资产的账面价值减记至可收回金额，减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益，同时计提相应的资产减值准备。借：资产减值损失贷：××减值准备第三节资产减值损失的确认与计量2020年5月12日28二、确认资产减值损失后的折旧或摊销的处理资产减值损失确认后，减值资产的折旧或者摊销费用——应当在未来期间作相应调整，以使该资产在剩余使用寿命内，系统地分摊调整后的资产账面价值（扣除预计净残值）。如直线法下的固定资产折旧：年折旧额＝（固定资产账面价值－净残值）/剩余使用寿命2020年5月12日29【例题1·单选题】甲公司2002年12月购入一项固定资产,当日交付使用，原价为6300万元，预计使用年限为10年，预计净残值为300万元。采用直线法计提折旧。2006年年末，甲公司对该项固定资产的减值测试表明，其可收回金额为3300万元。2007度该项固定资产应计提的折旧额为（）万元。A．630B．600C．550D．500【答案】D2020年5月12日30（三）确认减值损失后资产价值恢复时的处理资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。企业在资产处置、出售、对外投资、以非货币性资产交换方式换出以及在债务重组中抵偿债务等，并符合资产终止确认条件的，企业应当将相关资产减值准备予以转销。2020年5月12日31【例题2·单选题】甲公司的行政管理部门于2004年12月底增加设备一项，该项设备原值21000元，预计净残值率为5%，预计可使用5年，采用年数总和法计提折旧。至2006年末，在对该项设备进行检查后，估计其可收回金额为7200元，则持有该项固定资产对甲公司2006年度损益的影响数为（）元。A.1830B.7150C.6100D.780【答案】B2020年5月12日32一、资产组的认定如果有迹象表明