第七章--资产减值

2020年6月1日1第七章资产减值2020年6月1日2一、资产减值及其范围资产减值——是指资产的可收回金额低于其账面价值。资产除特别说明外，包括单项资产和资产组。2020年6月1日3（一）资产减值涉及的资产范围1．对子公司、联营企业和合营企业的长期股权投资；2．采用成本模式进行后续计量的投资性房地产；3．固定资产；4．生产性生物资产；5．无形资产；6．探明石油天然气矿区权益和井及相关设施；7．商誉等。2020年6月1日4（二）资产减值不涉及的资产范围1．存货；2．以公允价值模式进行后续计量的投资性房地产；3．消耗性生物资产；4．建造合同形成的资产；5．递延所得税资产；6．融资租赁中出租人未担保余值；7．金融资产等。2020年6月1日5二、资产减值测试企业应当在资产负债表日判断资产是否存在可能发生减值的迹象。1．只有资产存在可能发生减值的迹象时，才进行减值测试，计算资产的可收回金额。可收回金额低于账面价值的，应当按照可收回金额低于账面价值的金额，计提减值准备。2．因企业合并所形成的商誉和使用寿命不确定的无形资产，无论是否存在减值迹象，每年都应当进行减值测试。2020年6月1日63．对于尚未达到可使用状态的无形资产由于其价值具有较大的不确定性，也应当每年进行减值测试。2020年6月1日7可收回金额——应当根据资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。三、资产可收回金额的计量2020年6月1日8（一）资产的公允价值减去处置费用后的净额的估计资产的公允价值减去处置费用后的净额——通常反映的是资产如果被出售或者处置时可以收回的净现金收入。公允价值——是指在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换的金额。处置费用——是指可以直接归属于资产处置的增量成本，包括与资产处置有关的法律费用、相关税费、搬运费以及为使资产达到可销售状态所发生的直接费用等，但不包括财务费用和所得税费用。2020年6月1日9资产的公允价值减去处置费用后净额的确定顺序首先，应当根据公平交易中资产的销售协议价格减去可直接归属于该资产处置费用后的净额确定。这是估计资产的公允价值减去处置费用后的净额的最佳方法。其次，在资产不存在销售协议但存在活跃市场的情况下——应当按照该资产的市场价格减去处置费用后的金额确定。2020年6月1日10最后，在不存在销售协议和资产活跃市场的情况下——企业应当以可获取的最佳信息为基础，根据在资产负债表日如果处置资产的话，熟悉情况的交易双方自愿进行公平交易愿意提供的交易价格减去资产处置费用后的金额，估计资产的公允价值减去处置费用后的净额。在实务中，该金额可以参考同行业类似资产的最近交易价格或者结果进行估计。企业按照上述规定仍然无法可靠估计资产的公允价值减去处置费用后的净额的——应当以该资产预计未来现金流量的现值作为其可收回金额。2020年6月1日11（二）资产预计未来现金流量现值的确定资产预计未来现金流量的现值——应当按照资产在持续使用过程中和最终处置时所产生的预计未来现金流量，选择恰当的折现率对其进行折现后的金额加以确定。预计资产未来现金流量的现值应考虑三个方面的因素（1）预计未来现金流量；（2）使用寿命；（3）折现率。2020年6月1日121、资产未来现金流量的预计（1）预计资产未来现金流量的基础资产未来现金流量的预计——应当以企业管理层批准的最近财务预算或者预测数据为基础。建立在该预算或者预测基础上的预计未来现金流量——最多涵盖5年，如果企业管理层能够证明更长的期间是合理的（如投资性房地产租金的预测），可以涵盖更长的期间。如果资产未来现金流量的预计还包括最近财务预算或者预测期之后的现金流量，企业应当以该预算或者预测期之后年份稳定的或者递减的增长率为基础进行估计。2020年6月1日13（2）资产预计未来现金流量应当包括的内容预计的资产未来现金流量应当包括以下各项：1）资产持续使用过程中预计产生的现金流入。2）为实现资产持续使用过程中产生的现金流入所必需的预计现金流出（包括为使资产达到预定可使用状态所发生的现金流出）。对于在建工程、开发过程中的无形资产等，企业在预计未来现金流量时，应当包括预期为使该类资产达到预定可使用（或可销售）状态而发生的全部现金流出数。3）资产使用寿命结束时，处置资产所收到或者支付的净现金流量。2020年6月1日14（3）预计资产未来现金流量应当考虑的因素1）应当以资产的当前状况为基础预计未来现金流量——不应包括与将来可能会发生的、尚未作出承诺的重组事项与资产改良有关的预计未来现金流量。2）不应当包括筹资活动产生的现金流入或者流出以及与所得税收付有关的现金流量。3）对通货膨胀因素的考虑应当和折现率相一致。4）涉及内部转移价格的需要作调整。2020年6月1日15（4）资产未来现金流量预计的方法1）传统法（单一法）预计资产未来现金流量——通常应当根据资产未来每期最有可能产生的现金流量进行预测。它使用的是单一的未来每期预计现金流量和单一的折现率计算资产未来现金流量的现值。2020年6月1日162）期望现金流量法如果影响资产未来现金流量的因素较多，不确定性较大，使用单一的现金流量可能并不能如实反映资产创造现金流量的实际情况。在这种情况下，采用期望现金流量法更为合理的，企业应当采用期望现金流量法预计资产未来现金流量。期望现金流量法下——资产未来每期现金流量应当根据每期可能发生情况的概率及其相应的现金流量加总计算求得。2020年6月1日172、折现率的预计计算资产未来现金流量现值时所使用的折现率——应当是反映当前市场货币时间价值和资产特定风险的税前利率。该折现率是企业在购置或者投资资产时所要求的必要报酬率。◆如果用于估计折现率的基础是税后的，应当将其调整为税前的折现率，以便与资产未来现金流量的估计基础相一致。2020年6月1日18折现率的确定——应当首先以该资产的市场利率为依据。如果该资产的市场利率无法从市场获得的，可以使用替代利率估计折现率。替代利率——可以根据企业加权平均资金成本、增量借款利率或者其他相关市场借款利率作适当调整后确定。估计资产未来现金流量现值，通常应当使用单一的折现率。2020年6月1日193、资产未来现金流量的现值的预计资产未来现金流量的现值——根据该资产预计的未来现金流量和折现率在预计期限内予以折现后，即可确定该资产未来现金流量的现值。2020年6月1日20（三）资产减值损失确认资产的可收回金额确定后，如果资产的可收回金额低于其账面价值的——应当将资产的账面价值减记至可收回金额，减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益，同时计提相应的资产减值准备。借：资产减值损失贷：××减值准备2020年6月1日21（四）确认资产减值损失后的折旧或摊销的处理资产减值损失确认后，减值资产的折旧或者摊销费用——应当在未来期间作相应调整，以使该资产在剩余使用寿命内，系统地分摊调整后的资产账面价值（扣除预计净残值）。如直线法下的固定资产折旧：年折旧额＝（固定资产账面价值－净残值）/剩余使用寿命2020年6月1日22【例题·单选题】甲公司2002年12月购入一项固定资产,当日交付使用，原价为6300万元，预计使用年限为10年，预计净残值为300万元。采用直线法计提折旧。2006年年末，甲公司对该项固定资产的减值测试表明，其可收回金额为3300万元。2007度该项固定资产应计提的折旧额为（）万元。A．630B．600C．550D．500【答案】D2020年6月1日23（五）确认减值损失后资产价值恢复时的处理资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。企业在资产处置、出售、对外投资、以非货币性资产交换方式换出以及在债务重组中抵偿债务等，并符合资产终止确认条件的，企业应当将相关资产减值准备予以转销。2020年6月1日24【单选题】下列各项资产减值准备中，在相应资产的持有期间内可以转回的是（）。A.固定资产减值准备B.持有至到期投资减值准备C.商誉减值准备D.长期股权投资减值准备【答案】B2020年6月1日25（一）资产组的概念资产组——是指企业可以认定的最小资产组合，其产生的现金流入应当基本上独立于其他资产或者资产组。资产组应由创造现金流入相关的资产组成。四、资产组的认定及减值处理2020年6月1日26（二）认定资产组应当考虑的因素1．资产组的认定——应当以资产组产生的主要现金流入是否独立于其他资产或者资产组的现金流入为依据。如企业的某一生产线、营业网点、业务部门、加油站等。2020年6月1日27资产组认定的特例几项资产的组合生产的产品（或者其他产出）存在活跃市场的，无论这些产品或者其他产出是用于对外销售还是仅供内部使用，均表明这几项资产的组合能够独立创造现金流入，在符合其他相关条件下，应当将这些资产的组合认定为一个资产组。2020年6月1日282．资产组的认定——应当考虑企业管理层对生产经营活动的管理或监控方式（如是按照生产线、业务种类还是按照地区或者区域等）和对资产的持续使用或者处置的决策方式等。2020年6月1日29（三）资产组变更资产组一经确定，各个会计期间应当保持一致，不得随意变更。但如果由于企业重组、变更资产用途等原因，导致资产组构成确需变更的，企业可以进行变更，企业管理层应当证明该变更是合理的，并在附注中说明。2020年6月1日30（四）资产组减值测试1、资产组可收回金额的确定资产组的可收回金额——应当按照该资产组的公允价值减去处置费用后的净额与其预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。2020年6月1日312、资产组账面价值的确定资产组账面价值的确定基础应当与其可收回金额的确定方式相一致。资产组的账面价值——包括可直接归属于资产组与可以合理和一致地分摊至资产组的资产账面价值，通常不应当包括已确认负债的账面价值，但如不考虑该负债金额就无法确定资产组可收回金额的除外。2020年6月1日32（五）资产组减值的会计处理1、资产组减值的确定资产组（包括资产组合）的可收回金额低于其账面价值的——应当确认相应的减值损失。2020年6月1日332、资产组减值损失的分摊资产组应当确认的减值损失应当按下列顺序进行分配：首先，抵减分摊至资产组中商誉的账面价值。然后，根据资产组中除商誉之外的其他各项资产的账面价值所占比重，按比例抵减其他各项资产的账面价值。资产账面价值的抵减——应作为各单项资产（包括商誉）的减值损失处理，计入当期损益。2020年6月1日34抵减后的各资产的账面价值不得低于以下三者之中最高者：（1）该资产的公允价值减去处置费用后的净额（如可确定的）；（2）该资产预计未来现金流量的现值（如可确定的）；（3）零。因上述原因而未能分摊的减值损失金额，按照相关资产组中其他各项资产的账面价值所占比重进行分摊。2020年6月1日35【例题·计算题】甲上市公司由专利权X、设备Y以及设备Z组成的生产线，专门用于生产产品W。该生产线于2001年1月投产，至2007年12月31日已连续生产7年，甲公司按照不同的生产线进行管理，产品W存在活跃市场。生产线生产的产品W，经包装机H进行外包装后对外出售。（1）产品W生产线及包装机H的有关资料如下：①专利权X于2001年1月以400万元取得，专门用于生产产品W。甲公司预计该专利权的使用年限为10年，采用直接法摊销，预计净残值为0。该专利权除用于生产产品W外，无其他用途。2020年6月1日36②专用设备Y和Z是为生产产品W专门订制的，除生产产品W外，无其他用途。专门设备Y系甲公司于2000年12月10日购入，原价1400万元，购入后即可达到预定可使用状态。设备Y的预计使用年限为10年，预计净残值为0，采用年限平均法计提折旧。专用设备Z系甲公司于2000年12月16日购入，原价200万元，购入后即达到预定可使用状态，设备Z的预计使用年限为10年，预计净残值为0，采用年限平均法计提折旧。2020年6月1日37③包装机H系甲公司于2000年12月18日购入，原价180万元，用于对公司生产的部分产品（包括产品W）进行外包装，该包装机由独立核算的包装车间使用。公司