普华咨询：贷款减值准备计提方法

e贷款和贷款损失准备2008年11月石家庄市商业银行股份有限公司2主要内容贷款确认、计量和列报的新旧准则差异贷款损失准备方法介绍贷款损失准备单独测试–贴现现金流模型贷款损失准备组合测试贷款确认、计量和列报的新旧准则差异4贷款确认、计量和列报的新旧准则差异中国金融企业会计制度企业会计准则(2006)定义是指金融企业对借款人提供的按约定的利率和期限还本付息的货币资金。初始确认按照实际贷出的贷款金额入账。无相关交易费用的会计处理规定。因此对交易费用予以费用化可能会产生准则差异。分类按照贷款期限分为短期贷款和中长期贷款。与新企业会计准则按照管理层持有意图的分类方法相比存在明显的差异。定义是指在活跃市场中没有报价、回收金额固定或可确定的非衍生金融资产。初始确认采用实际利率法按摊余成本计量。取得贷款时的相关交易费用(如法律费用，银团贷款手续费)计入初始确认金额，构成成本组成部分分类贷款属于金融资产，归类为贷款和应收款项5中国金融企业会计制度企业会计准则(2006)贷款减值的计量金融企业发放的贷款应当在期末计提贷款损失准备。《金融企业会计制度》未具体说明损失准备的计提方法。财政部2005年7月1日起执行的《金融企业呆帐准备提取管理办法》规定银行的贷款拨备分为一般准备、专项准备和特种准备。一般准备作为利润分配处理，是所有者权益的组成部分。不低于风险资产期末余额的1％。专项准备直接进入当期损益，参考人民银行《贷款风险分类指导原则》对关注、次级、可疑及损失的指导比例计提。贷款减值的计量根据银行实际情况将贷款分为单项金额重大和非重大的贷款。单项金额重大贷款，应单独进行减值测试。单项金额非重大贷款，可以单独进行减值测试，或将其包含在具有类似信用风险特征的贷款组合中进行减值测试。对于单独测试未发生减值的贷款，应当再进行贷款组合测试。对于单独进行减值测试的贷款，有客观证据表明其发生了减值的，期末未来现金流量现值低于账面价值之间的差额确认为贷款减值准备。此外，采用组合方式进行减值测试的贷款，可以根据自身风险管理模式和数据支持程度，选择合理的方法确认和计量减值准备。贷款确认、计量和列报的新旧准则差异(续)6中国金融企业会计制度企业会计准则(2006)利息收入确认原则按照权责发生制确认贷款的利息收入。未规定是否需要按照实际利率法计提。对不良贷款的利息收入确认原则发放贷款到期（含展期）90天后尚未收回的，其应计利息停止计入当期利息收入，纳入表外核算；已计提的贷款应收利息，在贷款到期90天后仍未收回的，或在应收利息逾期90天后仍未收到的，冲减原已计入损益的利息收入，转作表外核算。利息收入确认原则按实际利率法以权责发生制确认贷款的利息收入。实际利率与合同利率差别较小的，也可按合同利率计算利息收入。对不良贷款的利息收入确认原则当一项金融资产或一组类似的金融资产确认减值损失后，确认利息收入所使用的利率为计量减值损失时对未来现金流进行贴现时使用的利率。贷款确认、计量和列报的新旧准则差异(续)7贷款损失准备方法介绍8有客观证据表明贷款发生减值的，应当确认减值损失，计提减值准备。表明贷款发生减值的客观证据，是指贷款初始确认后实际发生的、对该贷款的预计未来现金流量有影响，且能对该影响进行可靠计量的事项。准则列举了9类表明金融资产发生减值的客观证据，其中与贷款有关的是：发行方或债务人发生严重财务困难；债务人违反了合同条款，如偿付利息或本金发生违约或逾期等；债权人出于经济或法律等方面因素的考虑，对发生财务困难的债务人作出让步；债务人很可能倒闭或进行其他财务重组；无法辨认一组金融资产中的某项资产的现金流量是否已经减少,但根据公开的数据对其进行总体评价后发现,该组金融资产自初始确认以来的预计未来现金流量确已减少且可计量,如该组金融资产的债务人支付能力逐步恶化,或债务人所在国家或地区失业率提高、担保物在其所在地区的价格明显下降、所处行业不景气等;其他表明贷款减值的证据.减值贷款的确认原则9贷款减值损失的确认方法金融资产是否单笔金额重大是否发生减值不确认减值确认减值是否发生减值单独测试组合测试否是是否否是10单独测试贷款组合测试针对单项金额重大的贷款是否存在发生减值的客观证据进行单独测试。银行可以根据自身管理水平和业务特点，确定单项金额重大贷款的标准。标准一经确定，不得随意变更。单项评估减值并且确认和继续确认减值损失的贷款不应纳入组合减值测试的范围。针对单项非重大的金融资产是否存在发生减值得客观证据进行贷款组合测试。如果银行判定，对于进行单独测试的贷款，不存在减值的客观证据，那么无论该贷款重大与否，银行应将其包括在具有类似信用风险特征的一组贷款中，进行组合减值测试。贷款减值损失的计量方法111.按贴现现金流计算方案(DiscountedCashFlow-“DCF”)对每一笔重大的减值贷款的未来现金流还款作出预测，并将该现金流贴现。该贴现值与期末贷款余额的差额即为需要计提的准备金。但对于每一笔非重大的减值贷款，将采用贷款评级迁移模型或滚动率模型计算其准备金。2.按贷款评级迁移模型计算方案(MigrationModel-“MM”)对于每一笔非重大的减值贷款，通过查看这些贷款历史上各年间的五级分类迁移状况来计算出每一分类贷款的损失机率。3.按滚动率模型计算方(RollRateModel-“RR”)此方案实为迁移模型的延续，其用途主要在信用卡类贷款。这是因为此模型之基础是利用每月末逾期的情况来推断每一种五级分类的损失机率。对于在何种情况下使用何种方案，都应按照贷款的地区及属性来分类。贷款减值损失的计量模型12各计量模型的适用情形13贷款损失准备单独测试–贴现现金流模型14未来还款现金流的来源借款人/关联单位抵押物/质押权利担保人贴现贴现率预计回收时间未来还款现金流的现值现金流贴现模型即在某一时点，通过预计该时点之后与贷款相关的未来现金流入，包括借款人或担保人以其经营现金流还款，处置抵押物或质押权利取得的净收入；并按一定的贴现率（通常是合同利率）及预计收回时间将这些未来现金流贴现至该时点以得到这些未来现金流的现值。对未来现金流进行贴现的目的是将由于收款时间上的延迟而产生的机会成本（即因无法在即期将等额的资金以等于贴现利率的资金价格进行放款而损失的利息）反映在银行对贷款可收回金额的考虑中，从而真实体现单笔贷款在某一时点的内含价值。一般而言，未来现金流收回的时间越晚，机会成本就越大，而贷款的可收回金额也就越低。运用现金流贴现模型计算贷款损失准备15现金流贴现模型的公式为：PV=A1/(1+i)1+A2/(1+i)2+A3/(1+i)3+……+An-1/(1+i)n-1+An/(1+i)nPV：全部未来现金流的现值An：第n期的现金流，n=1,2,3,……n-1,ni：贴现利率（合同初始利率）需要注意的是，各期的长短必须一致，如果实际情况有不同，可以近似；贴现利率必须与期限一致，比如，若每期为半年，那么年利率需要除以2，得到半年的利率。运用现金流贴现模型计算贷款损失准备(续)16假设合同初始利率为年利率5%，则三年的现金流现值可按以下公式计算：$20/1.05+$20/1.052+$20/1.053=$54则贷款的损失准备为本金减去未来现金流的现值，即$100-$54=$46本金余额$1002007/12/31按合同初始利率贴现预计回收本金$20按合同初始利率贴现2008/12/312009/12/312010/12/31按合同初始利率贴现预计回收本金$20预计回收本金$20现金流贴现模型举例17合同初始年利率：6％每年收回本金一次，金额相等，如上图所示，请计算2007年末现值。本金余额$1002008/12/31预计回收本金$30预计回收本金$30预计回收本金$302007/12/312009/12/312010/12/31答案：2007年末现值：30/1.06+30/1.062+30/1.063=80.19贷款损失准备：100-80.19=19.81例题现金流贴现模型例题18例题(扩展)合同初始年利率：6％每半年收回本金一次，金额不等，如上图所示，请计算2007年末现值。本金余额$1002008/12/31预计回收本金$202008/6/302009/6/302010/6/30预计回收本金$30预计回收本金$30预计回收本金$0预计回收本金$10预计回收本金$102007/12/312009/12/312010/12/31答案提示：由于是半年收回一次，故贴现率应为6％/2＝3%现值金额时点现值金额时点合计2010/12/312010/6/30100101030/1.033=27.45302009/6/3010/1.036=8.3730/1.032=28.28302008/12/3192.15002009/12/3110/1.035=8.6320/1.03=19.42202008/6/30现金流贴现模型例题(续)19基础信息贷款本金1000万元，合同利率5%，每年付息一次，到期归还本金。贷款有负连带担保责任的担保，并有借款人一处房产抵押。借款人由于经营发生困难，贷款于2005年当期付息日发生利息逾期情况，应收利息已逾期超过90天并转入表外。银行将贷款纳入不良贷款，在2005年末估计并计提贷款拨备。银行预计借款人最多能在次年归还50万元的上年欠息，之后丧失还款能力。担保人承诺银行归还剩余未清偿贷款，由于其自身也经营情况不佳，仅能保证支付自第2年至第4年的贷款利息，并另外每年偿还100万元。银行通过处置抵押的房产，预计能于2010年收回300万元。一个简化的现金流贴现模板20由于贷款属于非应计贷款，因此停止计提应收利息。未来收到的利息与本金都是未来现金流的一部分，用来冲减本金，从本质上讲无区别。之所以要在上表中分开列示，主要是为了体现担保人还款协议中的利息及本金偿还计划，而并非银行应该确认的利息收入。一个简化的现金流贴现模板(续)21以上题为例，银行关于不良贷款损失准备、利息确认及本金冲减的的会计处理如下：一个简化的现金流贴现模板(续)221.采取必要手段，取得担保单位对贷款的还款承诺。2.了解担保单位目前的经营状况及还款能力，预测其执行还款承诺的能力及未来的经营现金流。3.预测未来的还款金额及时间。4.将借款单位的预计经营现金流进行贴现，得到现值。担保单位1.采取必要手段，取得借款人或其关联单位对贷款的还款承诺。2.了解借款单位或其关联单位目前的经营状况及还款能力，预测其执行还款承诺的能力。3.根据过去的还款记录及目前的情况，判断借款单位还款的意愿，评判有无逃废债的可能性。4.预测未来的还款金额及时间。5.将借款单位的预计经营现金流进行贴现，得到现值。借款单位/关联单位/其他•对客户进行现金流预测时,每一位客户经理/信贷员必须对现金来源进行以下的确认或分析来确保所提供的有关现金流资料的可靠性。•对于一笔不良贷款而言，其主要的未来现金流有三个来源：抵押物\质押权利、借款人\关联单位\其他、担保人。由于不良贷款的借款人及担保人的还款能力通常较差，故抵押物\质押权利是需要重点考虑的对象。此外，对于查封的资产，如果最终获得物权的可能性较大，也可作为抵押物\质押权利考虑。以下列示了对不同现金流来源进行预计的基本步骤。1.采取必要手段，确保银行能对抵押物/质押权利主张权利。2.估计最终执行抵押物/质押权利的可能性。3.估计处置难度，预测处置时间。4.聘请专业评估机构或通过其他方法对抵押物\质。押权利进行评估，确定价值。5.基于评估价值，预测最终拍卖价值及有关费用。6.将最终预计净处置收入进行贴现，得到现值。抵押物/质押权利如何预计贷款的未来现金流？23贷款损失准备组合测试24贷款组合测试考虑的重要因素已发生损失的调整因素当前条件历史损失经验数据贷款损失准备组合测试25综合估计已发生损失历史损失经验数据迁移模型滚动率模型根据历史损失率推断反映当前条件的调整统计分析其他建模技术管理层评估通过损失识别期间将历史损失数据调整为已发生损失专家判断实证经验